13 Мая 2019Особенности учета ГСМ в 2019 году

2018 год, а за ним и 2019‑й оказались щедры на изменения в бухгалтерском учете учреждений госсектора – это и стандарты учета, и новый порядок применения КОСГУ, скорректированные учет и отчетность. Поток новаций лишил бухгалтеров уверенности в правильности своих действий и заставил искать подводные камни даже там, где, казалось бы, все давно изучено. Есть ли изменения в учете ГСМ в 2019 году, расскажем в статье.

Варианты оплаты ГСМ

Их всего два: за наличный расчет либо безналичным образом. Причем под наличными расчетами мы будем понимать не только расчеты «наличкой» – купюрами или монетами, но и зарплатной картой сотрудника, которому выдали деньги под отчет. Закупка ГСМ подобным образом технически неудобна и несет в себе риск нарушения ограничений при закупке у единственного поставщика, поэтому к этому способу оплаты учреждения прибегают крайне редко (в случае внеплановых закупок).

Безналичный способ оплаты в соответствии с условиями заключенного договора (контракта) на поставку ГСМ гораздо более популярен, и далее мы будем рассматривать вопросы приобретения ГСМ путем заключения договора (контракта).

Особенности заключения контракта в свете последних изменений законодательства

Крайне редко учреждение при заключении контракта точно знает, какое количество топлива будет потреблено, обычно при закупке можно спланировать лишь сумму, направленную на эти цели, а потребляемый объем складывается уже по факту. С другой стороны, учреждению нет смысла покупать бензин в большем количестве, чем это необходимо, поэтому указать твердую цену контракта также не всегда возможно ввиду высокой волатильности цен на топливо. В то же время Закон № 44‑ФЗ требует, чтобы при заключении контракта в нем отражалась твердая цена, действующая в течение всего срока исполнения контракта (ч. 2 ст. 34).

Исключения из этого правила предусмотрены Постановлением Правительства РФ № 19, редакция которого от 31.03.2018 была дополнена возможностью не указывать твердую цену контракта при закупках моторного топлива, включая автомобильный и авиационный бензин. В этом случае в документации о закупке приводят формулу цены и максимальное значение цены контракта.

Закупка бензина для автотранспорта подпадает под действие еще одного подзаконного акта, а именно Распоряжения Правительства РФ от 21.03.2016 № 471‑р «О перечне товаров, работ, услуг, в случае осуществления закупок которых заказчик обязан проводить аукцион в электронной форме (электронный аукцион)». Как ясно из названия данного документа, заказчик-учреждение, закупая топливо, обязан проводить закупку в форме электронного аукциона, и в этом случае в документации о закупке можно не указывать твердую цену контракта.

Кроме электронного аукциона, бензин еще можно закупать способами, объявленными в ч. 2 ст. 59 Закона № 44‑ФЗ:

– запрос котировок (в том числе электронный);

– запрос предложений (в том числе электронный);

– закупка у единственного поставщика (подрядчика, исполнителя).

Документация о закупке составляется и в случае проведения закупки путем запроса предложений, что также позволит обойтись указанием максимальной цены контракта и формулы цены. А при закупке путем запроса котировок или у единственного поставщика контракт на закупку должен содержать условие о том, что цена контракта является твердой и определяется на весь срок исполнения контракта.

Несколько слов скажем о предстоящих изменениях в закупках у единственного поставщика. С 1 марта 2019 года федеральные органы исполнительной власти и их подведомственные федеральные казенные учреждения должны осуществлять закупки для обеспечения государственных и муниципальных нужд в соответствии с п. 4, 5 и 28 ч. 1 ст. 93 Закона № 44‑ФЗ с использованием единого агрегатора торговли «Березка» (см. Распоряжение Правительства РФ от 28.04.2018 № 824‑р «О создании единого агрегатора торговли»). Пока данное требование при закупках малого объема распространяется на федеральные органы власти и подведомственные им казенные учреждения, на уровне регионов и муниципальных образований подобный порядок регулируется решениями органов власти соответствующего уровня, но нельзя исключить возможность распространения со временем этого требования на всех участников, осуществляющих закупки по нормам Закона № 44‑ФЗ.

Возвращаясь к расчету максимальной цены контракта и ее формулы, отметим, что он должен производиться одним из методов, определенных ст. 22 Закона № 44‑ФЗ и Методическими рекомендациями Приказа Минэкономразвития РФ № 567^. При закупке топлива наиболее обоснованно применение метода сопоставимых рыночных цен.

Формула расчета цены закупки законодательно не установлена (см. Письмо Минфина РФ от 11.05.2018 № 24‑03‑08/31865), заказчик обязан самостоятельно установить подлежащую использованию формулу цены. Полагаем, в проект контракта целесообразно включить условие, что цена литра топлива не должна превышать его цену, определенную в ходе аукциона. То есть в контракте будут обозначены три ценовых составляющих:

– максимальная цена контракта;

– формула цены контракта;

– предельная (максимальная) цена единицы поставки (литра бензина).

Получение бензина и расчеты с поставщиком

Непосредственно получение топлива производится по топливным картам – этот способ реализации уже прочно закрепился в применении. Возможные варианты заправки по картам уточняются в контракте на поставку (например, карта может иметь месячный или суточный лимит, установленный в денежном или бензиновом объеме). Карта дает возможность заправиться как на АЗС поставщика по контракту, так и на заправках его партнеров. Перечень доступных заправок, их расположение и иная необходимая информация указываются в приложениях к контракту.

Сама карта передается в учреждение согласно условиям контракта, но продолжает являться собственностью компании, выпустившей ее. Карты передаются в учреждение в течение срока, указанного в контракте; их количество, стоимость замены, порядок возврата также определяются условиями контракта. Передача оформляется актом приема-передачи с обязательным указанием номеров карт.

Так как транспортная карта является собственностью компании, которая ее выпустила, и служит носителем информации о произведенных авансовых платежах в оплату получаемых услуг (об отгруженных объемах топлива), она не признается самостоятельным объектом бухгалтерского учета, учитываемым на балансовых счетах учреждения (Письмо Минфина РФ от 02.10.2018 № 02‑07‑10/70752). Для целей оперативного (забалансового) учета карт законодатель рекомендует использовать забалансовый счет, открываемый по аналогии со счетом 03 «Бланки строгой отчетности». Применяемый забалансовый счет закрепляется в учетной политике учреждения. Карты принимаются к учету в условной цене (один рубль за карту), поскольку, как правило, цена контракта не включает в себя стоимость изготовленных в рамках контракта топливных карт. Однако, если топливная карта была утеряна, за новую карту учреждение будет вынуждено заплатить.

Хранение указанных транспортных карт организуется учреждением самостоятельно без проставления записи «Фондовый».

Для примера рассмотрим особенности отражения бюджетным учреждением операций по движению топливных карт.

   * Детализация КОСГУ (увеличение-уменьшение кредиторской задолженности) указывается в соответствии с Порядком применения классификации операций сектора государственного управления, утвержденным Приказом Минфина РФ от 29.11.2017 № 209н (далее – Порядок № 209н).

Порядок расчетов за полученный бензин указывается в контракте. Чаще всего оплата производится в конце месяца на основании товарных документов, выставленных поставщиком (товарной накладной, счета-фактуры, счета на оплату, а также реестра операций, произведенных по топливным картам, – количество и стоимость полученного бензина по каждой карте в течение расчетного месяца). Как правило, топливные карты не являются именными, и бензин отпускается любому лицу, предъявившему карту и набравшему верный ПИН-код карты на оборудовании АЗС, после чего обязательства поставщика по поставке товара (бензина) считаются надлежаще исполненными. В свою очередь, у заказчика появляются обязательства по приемке – подписание товарной накладной на товары и их оплату.

Контрактом может быть предусмотрена и авансовая система оплаты, однако размер аванса по закупке ГСМ не может превышать 30 % цены контракта (п. 18 Постановления Правительства РФ № 1496). Нужно ли при оплате аванса указывать конкретные суммы, предназначенные для зачисления на ту или иную карту? На наш взгляд, это излишне: оборудование, имеющееся в распоряжении сети заправочных станций, позволяет осуществлять контроль за расходованием средств по карте без участия заказчика, поэтому в назначении платежа аванса достаточно отразить реквизиты контракта.

Отгрузка топлива по карте подтверждается чеком – на нем указываются дата и время операции, номер карты, номер терминала, количество и ассортимент приобретенного топлива, справочная информация о цене и стоимости топлива. Чек заправки ГСМ является документом, подтверждающим факт хозяйственной жизни – переход права собственности на нефтепродукты (факт отгрузки ГСМ) при осуществлении факта поставки, основанием принятия к учету материальных запасов – ГСМ. Но его применение необходимо утвердить учетной политикой учреждения, и для этого чек должен соответствовать требованиям к первичному учетному документу, установленным Законом о бухучете.

Обязательными реквизитами первичного учетного документа являются:

1) наименование документа;

2) дата его составления;

3) наименование экономического субъекта, составившего документ;

4) содержание факта хозяйственной жизни;

5) величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;

6) наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события;

7) подписи лиц, совершивших сделку, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Требования к форме и составу реквизитов чека могут быть пре­дусмотрены условиями контракта.

Тогда сводный документ поставщика – товарная накладная – уже не порождает бухгалтерские записи принятия к учету материальных запасов, а служит элементом контроля полноты отражения в учете поступивших материальных запасов (см. Письмо Минфина РФ от 29.08.2018 № 02‑06‑05/61767).

Бухгалтерские записи принятия к учету топлива на основании чеков АЗС будут следующими:

   * Детализация КОСГУ предусмотрена Порядком 209н.

Расходование ГСМ

Как и ранее, отражение в учете расходования ГСМ должно подтверждаться путевым листом, соответствием расхода бензина установленным нормам.

Путевой лист – документ, служащий для учета и контроля работы транспортного средства, водителя. Порядок его заполнения утвержден Приказом Минтранса РФ от 18.09.2008 № 152 (далее – Приказ № 152).

Отметим, что Приказ Минфина РФ от 30.03.2015 № 52н не содержит положений, утверждающих обязательное применение путевого листа и его форму, однако сам Приказ № 152 такое требование содержит: обязательные реквизиты и порядок заполнения путевых листов применяют юридические лица и индивидуальные предприниматели, эксплуатирующие легковые автомобили, грузовые автомобили, автобусы, троллейбусы и трамваи (ч. 2 разд. I Приказа № 152). Следовательно, учреждению необходимо указать на применение документа – путевого листа в своей учетной политике в редакции, предусмотренной Приказом № 152.

С конца 2017 года путевой лист дополнен информацией о дате и времени проведения предрейсового контроля технического состояния транспортного средства, а бухгалтерскую службу интересуют в первую очередь показания одометра (полные км пробега) при выезде транспортного средства из гаража (депо) и его заезде в гараж (депо). Кроме того, путевой лист может быть дополнен такой информацией о движении горючего, как:

– остаток при выезде;

– остаток при возвращении;

– выдано по заправочному листу;

– расход по норме;

– расход фактический.

Для целей исчисления налога на прибыль расходы ГСМ не нормируются, нормы расхода применяются для целей бухгалтерского учета затрат на топливо в организациях автомобильного транспорта в соответствии с Инструкцией по учету доходов и расходов по обычным видам деятельности на автомобильном транспорте, утвержденной Приказом Минтранса РФ от 24.06.2003 № 153. Сами же нормы установлены Распоряжением Минтранса РФ № АМ-23‑р. Практика проверок финансово-хозяйственной деятельности учреждений государственного сектора заставляет применять указанные нормы для целей бухгалтерского учета в том числе государственными (муниципальными) учреждениями.

С 20 сентября 2018 года Распоряжение Минтранса РФ № АМ-23‑р позволяет определять базовую норму расхода топлива для легковых автомобилей не только по таблицам Минтранса, но и по данным завода-изготовителя, которые он получил в соответствии с международными требованиями WLTP или по правилам приложения 6 к Правилу ООН № 101 (в этом случае нужно добавлять поправочный коэффициент K_Hs).

Учреждение рассчитывает норму расхода ГСМ, исходя из условий эксплуатации транспорта, с учетом поправочных коэффициентов и надбавок, предусмотренных рекомендациями из Распоряжения Минтранса РФ № АМ-23‑р, и утверждает ее приказом или распоряжением руководителя. С документом, устанавливающим итоговые нормы расхода, все водители должны быть ознакомлены лично под подпись.

Если фактический расход топлива превысил расход топлива, рассчитанный по норме Минтранса, то списание указанного превышения (перерасхода) производится по распоряжению руководителя учреждения при наличии объективных причин, повлекших перерасход ГСМ при эксплуатации автомобиля в определенных условиях, в определенной местности (см. Письмо Минфина РФ от 08.07.2011 № 02‑06‑10/3056). В этом случае учреждение путем контрольных замеров, проведенных комиссией учреждения или специализированной организацией, может установить нормы расхода, превышающие нормы расхода топлива из Распоряжения № АМ-23‑р. Нормы, установленные расчетным путем, утверждаются распоряжением руководителя учреждения. Если же и расчетные нормы были превышены, то списание ГСМ сверх установленных в учреждении норм должно осуществляться по аналогичным правилам – при наличии объективных причин и по решению руководителя учреждения.

Вопросам заполнения путевых листов и установления норм расхода ГСМ в учреждении посвящено немало специализированных материалов, повторять которые нецелесообразно. Мы лишь хотели напомнить порядок документального оформления списания ГСМ и обратить внимание на последние законодательные изменения и уточнения в данной части. Подытоживая, можем утверждать, что значительные изменения отсутствуют.

В бухгалтерском учете списание ГСМ оформляется актом о списании материальных запасов (ф. 0504230). При этом в учетной политике необходимо закрепить способ списания ГСМ: по фактической стоимости единицы запасов или по средней фактической стоимости. Полагаем, средняя стоимость предпочтительнее, поскольку позволяет не учитывать изменения цен.

Списание топлива по нормам, утвержденным в учреждении, отразится проводкой:

Дебет счета 0 109 00 272, 0 401 20 272

Кредит счета 0 105 33 443

* * *

Бухгалтерский учет движения ГСМ в 2019 году не изменился, операции поступления и списания топлива отражаются по правилам, установленным законодателем инструкциями по ведению бухгалтерского (бюджетного) учета. Изменения коснулись смежных операций – процедур заключения контрактов на поставку, а также правил заполнения документов-оснований для списания ГСМ.

Источник: Журнал "Учреждения образования: бухгалтерский учет и налогообложение"