30.05.07 Новые знания налоговиков по схемам уклонения от налогов

Налоговикам известно как минимум 185 схем уклонения от налогообложения. Наши коллеги из журнала «Практическое налоговое планирование» рассмотрели наиболее интересные схемы, выявленные ФНС России в последнее время. Из этой статьи вы узнаете, на что обратят внимание проверяющие в первую очередь.

Елена Кабочкина,
корреспондент журнала «Практическое налоговое планирование».В рамках активной борьбы с уклонением от уплаты налогов налоговые органы накопили достаточное количество информации о схемах уклонения от налогообложения. Эти сведения рассылаются в территориальные налоговые органы в обзорах «для служебного пользования» с квартальной периодичностью. Кроме того, налоговики пользуются и информационной базой по известным им схемам уклонения. Например, московская база содержит 185 схем. В ней из общего числа схем 117 (63%) применялись на внутреннем рынке, а 68 (37%) было выявлено при проверке внешнеторговых операций - экспорте. Эта база постоянно пополняется, и налоговики активно ею пользуются.

Мы расскажем о схемах из этой базы и из нового «дсп»-обзора (они есть в распоряжении «ПНП»). Конечно, рассмотреть все схемы мы не в состоянии, но в этом и нет необходимости, многие из них дублируют друг друга (В этом материале мы рассмотрим схемы, связанные с налогом на прибыль и НДС. Способы снижения налогового бремени по ЕСН в новых «дсп»-обзорах абсолютно идентичны тем, которые содержались в выпущенных немного ранее документах. Поэтому мы приведем примеры тех схем, выявление которых налоговикам далось наиболее легко, а также тех, по которым суды поддержали компании, но тем не менее налоговики включили их в перечень схем уклонения.

ЕСТЬ ЛИ РЕАЛЬНАЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ Как видно из «дсп»-документов, самыми простыми для выявления налоговиками схемами являются те сделки, в которых нет деловой цели и участвуют фирмы-«однодневки» По крайней мере с точки зрения налоговиков.

Обратите внимание. В последнее время инспекторы стали активно использовать и информацию о фирмах-«однодневках», которые находятся не только на территории РФ, но и за ее пределами. Региональные налоговые управления рассылают сведения о подобных иностранных компаниях во все инспекции. Подобную информацию налоговое ведомство получает от Управления международного сотрудничества.

ОФИЦИАЛЬНАЯ ПОЗИЦИЯ
СОТРУДНИК одной из московских налоговых инспекций:
- В большинстве случаев налоговики делают выводы о возможных нарушениях на основе результатов истребования документов (информации) о налогоплательщиках в соответствии со статьей 93.1 НК РФ (ранее это называлось «встречными проверками»). Поэтому, если компания хоть раз работала с фирмой-«однодневкой», ее шансы попасть «под колпак» резко повышаются. Правда, в последнее время налогоплательщики, использующие «однодневки», начали перечислять в бюджет минимальные платежи и сдавать отчетность. Это прибавит налоговикам сложностей при попытке признать сделки с такой организацией фиктивными.

Вот какие ситуации налоговики причисляют к не имеющим деловой цели.

Ситуация 1: затратные услуги с «однодневками». Крупная компания, оказывающая консультационные и информационные услуги, заключала договоры на выполнение соисполнителями аналогичных услуг. Причем эти услуги полностью дублировали основной вид деятельности компании. Именно это и привлекло внимание налоговиков. Заинтересовавшись, они стали «копать» дальше. И выяснили, что расчетные счета у всех компаний открыты в одном банке, расчеты проводились в один-два дня, соисполнители сдают «нулевую» отчетность или не отчитываются вовсе, а хозяйственных расходов у них нет. То есть договоры с ними заключены лишь для искусственного увеличения расходов для налога на прибыль. Компании доначислили налог на прибыль, штрафы и пени.

МНЕНИЕ ПРАКТИКА
Илья АНТОНЕНКО, финансовый директор группы лизинговых компаний «Северная Венеция» (Санкт-Петербург), ведущий эксперт «Национальной консалтинговой компании»:
- Наличие соисполнителей, оказывающих компании те же услуги, которые являются основным видом ее деятельности, само по себе ни о чем не говорит. Например, компания для получения заказа может быть вынуждена взять в качестве субисполнителя аффилированную с заказчиком фирму. Либо в целях регионального развития исполнитель заключает договоры с субисполнителями в регионах вместо создания филиальной сети. В каждом конкретном случае суд будет выяснять, предусматривал ли исполнитель в указанной ситуации получение положительного экономического эффекта от подобного сотрудничества помимо налоговой минимизации. Для доказательства своей правоты компаниям не обойтись без объемного комплекта документов и расчетов экономической эффективности.

КОММЕНТАРИЙ ЭКСПЕРТА
Александр МАТИТАШВИЛИ, директор департамента консалтинговых услуг ЗАО «МББ-Аудит»:
- Дело не в том, что фирма заключала договоры со сторонними организациями на выполнение тех же самых услуг, которыми она занимается по своей основной деятельности. На практике такое часто случается в силу различных причин. Например, заключили договоры на значительный объем работ. Своими силами не справляемся. Либо у фирмы неожиданно возникла нехватка кадров. В любом из этих случаев фирма, как правило, чтобы не потерять клиента, обращается к коллегам из сторонних организаций, привлекая их в качестве соисполнителей. Дело здесь, по моему мнению, в том, что фирма претендует на учет расходов в целях налогообложения по налогу на прибыль, на вычет входного НДС. То есть на налоговую выгоду, которая не может быть обоснованной, если получена плательщиком вне связи с осуществлением им реальной деятельности (п. 4 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.06 № 53).

Ситуация 2: цепочка «расходных» исполнителей. Компания, имеющая лицензию на связанные со строительством виды деятельности, тем не менее сама их не вела. Она перепоручала свои заказы сторонней фирме. Причем договоры с ней были сформулированы таким образом, что невозможно было понять, по какому именно объекту надо провести работы. Именно это привлекло внимание инспектора при проверке.

А дальше выяснилось, что исполнитель тоже самостоятельно не выполнял заказ, он заключал агентские договоры с другими компаниями. Причем за ту же цену, которую платил ему заказчик. Более того, сам исполнитель вообще не имел технических мощностей и штата для порученной ему работы. Соисполнители же отвечали признакам «однодневок» - не сдавали отчетность, деятельности не вели. Кроме того, все расчеты между сторонами проводились в одном банке в течение одного-трех дней. А деньги, которые исполнитель получал от заказчика, перечислялись предпринимателю, с которым вообще никаких договорных отношений не было. Итогом стал отказ в вычетах НДС и учете расходов для налога на прибыль.

Заметим, что и в первой, и во второй ситуациях компания могла бы, сославшись на постановление № 53, возразить, что проблемность контрагента не должна влиять на право на вычеты НДС. Кроме того, в первую очередь надо оценивать наличие деловой цели и реальной деятельности, а не статус контрагента и порядок расчетов.

КОММЕНТАРИЙ ЭКСПЕРТА
Алексей АРХИЕРЕЙСКИЙ, управляющий партнер юридической компании «ЭкспертФинанс»:
- Перепродажа услуг, закупленных у субподрядчиков, - даже однородных с основным видом деятельности - нормальная практика, которая налоговыми органами сама по себе не оспаривается. Здесь основанием для претензий может быть фиктивный характер расходов или же, если услуги оказывались реально субподрядчиками, но сами субподрядчики налоги не платили, несоблюдение требований о должной осмотрительности. Либо даже применение последствий ситуации «консолидированного налогоплательщика» (незакрепленной, но де-факто применяемой судами конструкции).

Ситуация 3: НДС от учредителя. Компания «А» торговала оптом (в том числе через агентов) и заявляла значительные суммы вычетов по НДС. В подтверждение вычетов представлялись счета-фактуры от поставщиков - компаний «Б» и «В». Налоговики, проверив компанию, установили, что денег для оплаты поставщикам у компании «А» не было. Она платила за счет денег, внесенных как вклад в уставный капитал от учредителя. Сначала налоговиков заинтересовал тот факт, что на самом деле уставный капитал не увеличивался и даже не было решения учредителя. Поэтому инспекция рассудила, что это не взнос в уставный капитал, а средства, полученные от учредителя.

Но дальше выяснились более интересные подробности. Анализ выписок банка по расчетному счету учредителя показал, что те денежные средства, которые он перечислял компании «А», он получил в свою очередь от своих учредителей. А это были... поставщики компании «А» - компании «Б» и «В». Получается, что фактически компания «А» рассчитывалась с поставщиками за товар деньгами, полученными от них же. Поэтому реальных затрат не было, соответственно НДС по этим затратам предъявлялся к вычету неправомерно.

Заметим, компания могла бы возразить налоговикам, что, во-первых, не доказано, что оплата была теми же деньгами, который учредитель компании «А» получил от поставщиков. Кроме того, учредитель вправе оказать финансовую помощь своей компании. Во-вторых, даже если компании взаимозависимы, это повод для проверки рыночности цен (п. 2 ст. 40 НК РФ), а не для обвинения в недобросовестности и отказе в вычетах. В-третьих, учитывая, что сейчас по главе 21 НК РФ оплата уже не является необходимым для вычета НДС условием, вопрос об источнике денег не имеет значения в принципе. И в-четвертых, если товар реально поставлялся и присутствовала деловая цель, намерения получить необоснованную налоговую выгоду в действиях компаний нет.

Если следовать «дсп»-обзорам, компания не вправе получить вычеты НДС, если деньги на оплату товара она получила от учредителя

КОММЕНТАРИЙ ЭКСПЕРТА
Алексей АРХИЕРЕЙСКИЙ, управляющий партнер юридической компании «ЭкспертФинанс»:
- Если налоговики не докажут факт фиктивного приобретения товаров, суд скорее всего займет сторону компании. Иначе получается, что компания не вправе производить вычеты только по той причине, что эти средства получены от учредителей. Защититься можно так. Товары поставщикам оплачивались, факт поставок товаров инспекция не оспаривает. А учредитель вправе осуществить вклад в имущество компании, и не обязательно для этого делать вклад в уставный капитал. Более того, статья 251 НК РФ освобождает от налога на прибыль такие средства. То, что у компании не хватало средств для оплаты, - нормальная хозяйственная ситуация. Компания могла привлечь заемные средства, но воспользовалась другим законным способом - привлекла деньги от учредителя. Аффилированность же компаний сама по себе не свидетельствует о незаконности операций. На это арбитражные суды, включая ВАС РФ, указывали уже много раз.

Александр МАТИТАШВИЛИ, директор департамента консалтинговых услуг ЗАО «МББ-Аудит»:
- Во вкладе в уставный капитал или взносе в имущество компании ничего противозаконного нет. Вклад в уставный капитал не учитывается в целях налогообложения (подп. 3 п. 1 ст. 251 НК РФ). Если же речь идет о вкладе в имущество, то при наличии участия в уставном капитале более 50 процентов налоговых последствий также не будет (подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Более того, если товар приобретался реально для операций, облагаемых НДС, компания «А» имеет право на вычет входного НДС. Но если товара в схеме не было, налоговики правы.

Елена ДИРКОВА, руководитель ООО «БИЗНЕС-БУХГАЛТЕР», аудитор:
- Схемы с фиктивными лицами стремительно теряют популярность, а доводы налогоплательщиков о том, что они не отвечают за действия своих контрагентов, не находят поддержки в арбитражных спорах. Об этом свидетельствует постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 25.12.06 № КА-А40/12374-06, посвященное возмещению НДС. Судьи обратили внимание на неотъемлемый риск предпринимательской деятельности (п. 1 ст. 2 ГК РФ) и указали, что негативные последствия выбора недобросовестного контрагента по договору не могут быть возложены на бюджет при реализации права на налоговые вычеты. Мне же довелось столкнуться с ситуацией, когда фирма приобретала расходные материалы через комиссионера, у которого поставщиками выступали несуществующие лица (не внесенные в ЕГРЮЛ и в ЕГРИП). В этой ситуации посредник не несет расходов и не принимает к вычету НДС по поддельным документам. А комитент получает расходные документы от реально функционирующей фирмы-комиссионера. Однако сам факт использования посредника уже привлекает внимание к хозяйственной операции (п. 6 постановления № 53). Кроме того, сделка с «фантомами» у комиссионера не была единичной и оплата производилась наличными.

БЛОК «ЗАЕМНЫХ» СХЕМ

Особняком стоят способы оптимизации, связанные с привлечением займов. А если в таких способах участвуют офшорные юрисдикции, повышенный интерес налоговиков к ним обеспечен.

Ситуация 4: штрафы по займу. Компания заняла для строительства деньги у учредителей (которые одновременно были и должностными лицами фирмы). Причем срок займа - всего две недели. То, что фирма не сможет вернуть деньги вовремя, налоговикам было очевидно: других видов деятельности у нее нет, деньги взять неоткуда. Но при этом компания нашла средства для выплаты весьма существенных штрафов за несвоевременный возврат заемных средств. Проанализировав документы фирмы, инспекторы пришли к однозначному выводу: для выплаты займа были заведомо созданы невыполнимые условия. Значит, такая ситуация создана лишь для того, чтобы уменьшить доходы. В учете таких расходов компании отказали.

Когда убыточная компания получает долгосрочный займ без обеспечения от офшорной фирмы, пристальное внимание налоговиков обеспечено

Ситуация 5: в долгу перед офшором. Производственная компания купила станки, предварительно заняв деньги у фирмы, находящейся на Британских Виргинских островах. Причем стоимость активов компании на тот момент была ниже суммы займа на 357 процентов, а деятельность убыточна. Сначала при проверке инспекторов заставил насторожиться сам факт отношений с офшорной фирмой и невозвращенный займ. Они изучили ситуацию более детально и обнаружили другие интересные подробности. Как показал сравнительный анализ цен (налоговики изучили прайс-листы в интернете), оборудование было куплено по цене, значительно выше среднерыночной (более чем в шесть раз). Причем у компании, которую налоговики найти по ее адресу не смогли. Более того, у другого поставщика производственной компании, с которым она также сотрудничает, на момент покупки станков было в продаже точно такое же оборудование, только в шесть раз дешевле. В вычетах НДС по купленному оборудованию компании отказали.

Заметим, что здесь компания могла бы возразить следующее. Во-первых, оплата заемными средствами не препятствует вычету НДС. На это прямо указал Пленум ВАС РФ в постановлении № 53. Во-вторых, чтобы сравнивать цены с рыночными, недостаточно информации из интернета, должна быть информация из официальных источников (п. 11 ст. 40 НК РФ, постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 22.05.03 № А65-15573/ 2002-СА2-22). И в-третьих, отказ от покупки у поставщика с более низкими ценами не говорит о недобросовестности. Он всего лишь свидетельствует о том, что компания реализует свое право на свободу предпринимательской деятельности, предоставленное Конституцией РФ (ст. 34) и гражданским законодательством (ст. 1 ГК РФ).

СЛОЖНЫЕ ПОСТРОЕНИЯ

Самые сложные для налоговиков способы, как свидетельствуют «дсп»-обзоры, у компаний, ведущих бизнес с зарубежными партнерами. А ведь инспекторы по-прежнему особенно тщательно контролируют компании, у которых есть НДС по ставке 0 процентов.

МНЕНИЕ ПРАКТИКА
Наталья БОВША, начальник сектора налогового анализа ЗАО «Орлэкс»:
- Зачастую на практике инспекторы видят в реально осуществляемых экспортных операциях наличие схемы. Например, многие фирмы создают дочерние компании, внешне не связанные с основной компанией, для реализации товаров только на экспорт. В итоге НДС у такой компании к уплате совсем нет, а заявляется только сумма вычетов. При этом при реализации товара экспортеру фирма-родитель уплачивает НДС в полном объеме и эту сумму экспортер ставит к вычету. Однако инспекторы видят в создании такой компании схему, настаивая на том, что экспортер получает необоснованную налоговую выгоду, поскольку существует только за счет налоговых вычетов. При этом налоговики указывают на то, что у экспортера нет своих складов, работников, но зато счета с родительской компанией в одном банке. По моему мнению, оценивая наличие схем в сфере экспортных операций, необходимо исходить из общих сумм НДС, поступающих в бюджет от всех участников. И если сумма заявляемых вычетов не более общей суммы, уплаченной поставщиками экспортера, незаконной схемы нет.

Ситуация 6: международные перевозки с НДС. Компания «А» осуществляла международные автомобильные перевозки. При этом единственным заказчиком грузоперевозок, осуществляемых как на внутреннем, так и на внешнем рынке, была иностранная фирма «Б», в собственности которой - значительный парк грузовых автомобилей. Основной вид ее деятельности - автомобильные перевозки. При проверке налоговики обратили внимание на два обстоятельства:

директором иностранной фирмы «Б» является физическое лицо, учредившее российскую компанию «А»;

от своего основного вида деятельности компания «А» получала убытки: расходы на перевозку грузов превысили доходы на 335,5 процента.

Автомобили, которые использует компания «А», приобретены у фирмы «Б», которая к тому же - единственный поставщик автотранспорта для фирмы «А». Приобретенный транспорт был оплачен за счет средств, полученных по договору долгосрочного займа без обеспечения от компании «Б».

Компания «А» в качестве оплаты за поставленные услуги принимала списание долга перед компанией «Б» в размере стоимости услуг перевозки. А компания «Б» принимала стоимость оказанных услуг. Иными словами, осуществлялись взаимозачеты без участия реальных денежных средств.

Но окончательно налоговиков убедили в наличии схемы следующие обстоятельства. Компания «А» приобрела недвижимое имущество на территории третьей страны (бывшей союзной республики) у иностранной компании «В». В самом приобретении, конечно, ничего криминального нет. Криминал, по мнению налоговиков, был в другом. Директором компании «В» был тот же гражданин, который учредил компанию «А» и занимал пост директора в компании «Б». Принадлежащие компании «А» авто ремонтировались и обслуживались на территории этой третьей страны. Водителями автомобилей являлись граждане этой страны.

На момент заключения договора купли-продажи компания «А» не имела собственных денег для его оплаты. Но тем не менее она передала недвижимость в безвозмездное пользование учрежденной ею же на территории бывшей союзной республики компании «Г».

Налоговики сделали вывод о том, что компания «А», используя взаимозависимость созданных ею юридических лиц, создавала видимость осуществления деятельности на территории РФ с целью возмещения НДС из бюджета. Фактически же деятельность она осуществляла на территории бывшей союзной республики через компанию «Г».

Надо заметить, в «дсп»-документе налоговики утверждают, что это дело дошло до суда и суд поддержал налоговиков на основании недобросовестности компании. Правда, не приводят реквизитов судебного решения. Мы решили сами поискать дело с участием указанных в документе сторон. И нашли! Действительно, спор по одному из периодов дошел до суда, только результат оказался обратным - компания выиграла дело по возмещению НДС (постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 25.10.06 № КА-А40/8959-06). Причем суд не смутила ни недвижимость на территории другой страны, ни сложная система взаимоотношений компаний, ни невыгодность автоперевозок.

КОММЕНТАРИЙ ЭКСПЕРТА
Александр МАТИТАШВИЛИ, директор департамента консалтинговых услуг ЗАО «МББ-Аудит»:
- Очевидно, что налоговики заинтересовались этой схемой, поскольку у компании явно не было желания получить дополнительный доход от передачи своего имущества. И конечно, взаимозависимость.

Налоговики включают в «дсп»-обзоры в качестве схем даже те ситуации, когда суды поддерживают компании

ПРОБЛЕМНЫЙ ЛИЗИНГ

Как видите, налоговики включают в «дсп»-обзоры в качестве схем даже те ситуации, когда суды поддерживают компании. Это подтверждает и следующая ситуация.

Ситуация 7: авансовый лизинг. Компания «А» купила комбайн у иностранной фирмы «Х» с частичной оплатой. В дальнейшем комбайн был передан в лизинг компании «Б».

Внимание налоговиков привлек тот факт, что компания «А» погашала долг фирме «Х» за счет авансовых платежей от компании «Б». При этом договор между компаниями «А» и «Б» не предусматривал авансовых платежей, а оговаривал только график оплаты. Фактически лизинговые платежи оплачивались не в соответствии с графиком, а в пределах сумм, необходимых лизингодателю для оплаты оборудования. Иными словами, лизингополучатель оплачивал фирме «Х» стоимость комбайна за счет собственных средств.

К выводу о «схемности» отношений инспекторов привело и то, что компании «А» и «Б» являются взаимозависимыми лицами. У них общий учредитель, они имеют счета в одном и том же банке и расчеты между ними происходят в течение одного-трех дней.

Налоговики решили, что лизинг был притворной сделкой, прикрывающей куплю-продажу с рассрочкой платежа и позволяющей снизить налог на прибыль (за счет оплаты комбайна фирме «Х») и налог на имущество (за счет ускоренной амортизации) у компании «А». А у компании «Б» - НДС (за счет вычетов по лизинговым платежам), налог на прибыль (за счет лизинговых платежей с учетом страховки и т. д.) и налог на имущество. Более того, налоговый орган утверждал, что такая сделка (в части неполной оплаты) противоречит Федеральному закону от 29.10.98 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)».

В итоге налоговики отказали в вычетах НДС компании «Б».

Дело дошло до суда, и там налоговиков подвела их доказательная база. Их основными доводами стали несоблюдение Закона № 164-ФЗ и взаимозависимость. Доказать притворность сделки с целью экономии на налогах они не смогли. Суд вынес решение в пользу налогоплательщика (постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 26.04.06 № Ф04-3173/2005(21479-А27-14)).

От себя мы можем добавить, что недавно и Президиум ВАС РФ подтвердил, что, если заключен лизинговый договор, надо его условия и применять (постановление от 16.01.07 № 9010/06). А внесение аванса не противоречит гражданскому законодательству.

ОФИЦИАЛЬНАЯ ПОЗИЦИЯ
СОТРУДНИК одной из московских налоговых инспекций:
- Такой выигрыш является исключением. Указанная схема находится на контроле и известна в налоговых органах. А это означает, что в аналогичной ситуации налоговики будут действовать совсем иначе и их доводы примут совершенно другой вид. При этом следует отметить, что если по результатам камеральной проверки выявляется схема уклонения от налогообложения, но суд не поддерживает инспекцию, компании следует готовиться к предстоящей выездной проверке по этим же налогам за эти же периоды. При этом налоговики будут пытаться к уже имеющейся доказательной базе найти дополнительные основания, дабы избежать преюдициальности. И тем не менее я могу посоветовать компаниям следующее. Какими бы ни были претензии со стороны проверяющих, компания не должна соглашаться с выводами налоговиков и должна пытаться отстоять свою позицию в суде. Особенно это касается выездных проверок, ведь именно по ним выявляется наибольшее число схем уклонения от налогообложения. И кстати, на недавно состоявшемся в УФНС по г. Москве совещании был еще раз поднят вопрос о значимости именно выездных проверок и отстранении камеральных на второй план.

МНЕНИЕ ПРАКТИКА
Илья АНТОНЕНКО, финансовый директор группы лизинговых компаний «Северная Венеция» (Санкт-Петербург), ведущий эксперт «Национальной консалтинговой компании»:
- Указанная ситуация могла бы закончиться для обоих участников доначислениями, если бы налоговый орган подал в суд иск о признании договора лизинга притворной сделкой, прикрывающей куплю-продажу в рассрочку (ст. 170 ГК РФ), вместо того чтобы просто отказывать лизингополучателю в вычете НДС по мотиву его недобросовестности.

КОММЕНТАРИЙ ЭКСПЕРТА
Александр МАТИТАШВИЛИ, директор департамента консалтинговых услуг ЗАО «МББ-Аудит»:
- Хочу обратить внимание на то, что операции, рассматриваемые в данной схеме, были фактически осуществлены. Лизингодатель реально ввез на территорию РФ лизинговое имущество (комбайн) и передал его лизингополучателю. Лизингополучатель фактически использовал лизинговое имущество в производственной деятельности, облагаемой НДС. При таких обстоятельствах лизингополучатель имеет право на вычет НДС. Кроме того, в суде налоговый орган не доказал притворность договора лизинга продажи. Да, при купле-продаже налогообложение было бы менее выгодным, чем при лизинге. Однако, как указано в постановлении № 53, у плательщиков есть право уменьшать налоги законными способами. И очень хорошо, что суд подтвердил это. В данном случае у налогоплательщиков было несколько способов достичь одного и того же результата (использование компанией «Б» рассматриваемого имущества). И они выбрали тот (лизинг), при котором налоговые платежи минимальны. Такая минимизация законна (п. 4 постановления № 53).

Источник: «Практическое налоговое планирование»