Денис Борисов, налоговый юрист ЗАО STLine
С начала
этого года изменился порядок начисления амортизации. Теперь компании
могут единовременно списывать в расходы 10 процентов от первоначальной
стоимости имущества. Это так называемая амортизационная премия. Какие
еще возможности дает это нововведение?
Теперь капвложения в сумме не более 10 процентов от первоначальной
стоимости новых основных средств организации могут единовременно
списывать на расходы (п. 1.1. ст. 259 НК РФ, введен Федеральным законом
от 6 июня 2005 г. № 58-ФЗ). Однако законодатели не распространили
положения введенного пункта на расходы, произведенные в ходе
реконструкции основных средств, хотя пункт 2 статьи 257 Налогового
кодекса для всех упомянутых затрат предусматривает одинаковый порядок
налогового учета – они должны увеличивать первоначальную стоимость
имущества. Очевидно, что это техническая ошибка, так считают и работники
финансового и налогового ведомств. Тем не менее, следуя закону, 10
процентов затрат на реконструкцию списывать единовременно нельзя.
Что считать первоначальной стоимостью
Амортизационную премию по новым основным средствам
организации смогут учесть в расходах того периода, к которому относится
дата начала амортизации имущества. Такой порядок предусмотрен пунктом 3
статьи 272 Налогового кодекса (в редакции Закона от 6 июня 2005 г. №
58-ФЗ). У организаций, которые решат воспользоваться новым порядком,
несомненно, возникнет вопрос. На какую стоимость умножать норму
амортизации, чтобы определить ежемесячный размер амортизационных
отчислений: на полную первоначальную стоимость или на стоимость за
минусом амортизационной премии? От ответа будет зависеть период, за
который компания спишет полную стоимость основных средств.
Пример
ООО «Бизнес» в январе 2006 года приобрело
оборудование для пошива одежды. Его первоначальная стоимость составила
45 000 руб. (без учета НДС). В этом же месяце оборудование было введено
в эксплуатацию. Начислять амортизацию предприятие начало с 1 февраля
2006 года.
Оборудование относится к пятой
амортизационной группе. «Бизнес» установил срок полезного использования
96 месяцев. Норма амортизации, рассчитанная в соответствии с линейным
методом, составила 1,042% (1 : 96 мес. x 100%). Амортизационная премия
составит 4500 руб. (45 000 руб. x 10%).
Вариант
1.
Амортизацию бухгалтерия рассчитывает исходя из полной первоначальной
стоимости. В этом случае ежемесячная сумма амортизации будет равна 468
руб. 90 коп. (45 000 руб. x 1,042%). Получается, что стоимость имущества
будет списана за 87 месяцев.
Вариант
2.
Амортизацию бухгалтерия рассчитывает исходя из первоначальной стоимости,
уменьшенной на амортизационную премию. В этом случае ежемесячная сумма
амортизации будет равна:
(45 000 руб. – 4500 руб.) x 1,042% =
422,01 руб.
Стоимость имущества будет списана за 96
месяцев.
Как видим, вариант 1 позволяет списать стоимость имущества в
уменьшение прибыли быстрее на девять месяцев. Однако налоговые
инспекторы скорее всего будут считать амортизацию по варианту 2. Такой
вывод позволяет сделать и недавнее письмо работников Минфина. В нем
сказано, что 10 процентов затрат «относятся к расходам, связанным с
производством и (или) реализацией в части сумм начисленной амортизации»
(письмо Минфина России от 11 октября 2005 г. № 03-03-04/ 2/76). То есть
на эти расходы предприятие должно уменьшить первоначальную стоимость.
Тем не менее это утверждение не бесспорно. Действительно, поправка,
предусматривающая ускоренный порядок списания капвложений, внесена в
статью 259 Налогового кодекса. С другой стороны, в пункте 2 этой же
статьи указано, что при расчете амортизации суммы капвложений,
подлежащие единовременному списанию, не учитываются. А это позволяет
рассматривать амортизационную премию как самостоятельный вид расхода, а
вовсе не в качестве своеобразного механизма ускоренной амортизации.
Налицо неустранимая неясность акта налогового законодательства, которую
организации вправе толковать в свою пользу (п. 7 ст. 3 НК РФ). В то же
время, если четко разделять амортизацию и 10-процентную амортизационную
премию, организация не сможет корректно определить остаточную стоимость
основного средства, ведь последняя в соответствии с пунктом 1 статьи 257
Налогового кодекса определяется как разница лишь между первоначальной
оценкой и начисленной амортизацией.
Новая норма Налогового кодекса позволяет также списывать в
уменьшение прибыли 10 процентов от расходов на модернизацию, достройку и
дооборудование основных средств. При этом момент отнесения на расходы 10
процентов затрат на модернизацию (достройку и проч.) определяется датой
изменения первоначальной стоимости основного средства.
Оптимизация через уставный капитал
Вклад в уставный капитал учредители зачастую вносят основными
средствами. При этом в передаточных документах они указывают остаточную
стоимость имущества. Правила формирования остаточной стоимости не
изменились, а значит в нее войдет и амортизационная премия.
Получающая сторона учитывает имущество по первоначальной
стоимости, которая включает в себя (п. 1 ст. 277 НК РФ):
-
остаточную стоимость
имущества (по данным налогового учета передающей стороны);
-
расходы, связанные с
передачей имущества (у передающей стороны).
Таким образом, получив имущество в качестве вклада в уставный
капитал, компания также сможет списать в расходы 10 процентов новой
первоначальной стоимости. Данное новшество позволяет, передавая основное
средство в уставный капитал, например, внутри холдинга, списать
достаточно быстро стоимость имущества. Однако нужно иметь в виду: если
налоговые инспекторы заподозрят, что единственной целью этих операций
было уменьшение налоговой нагрузки, то компании придется доказывать свою
правоту в суде.
Имущество без премии
Если имущество не подлежит амортизации в
налоговом учете, то списать 10 процентов его первоначальной стоимости не
получится. Дело в том, что статья 272 Налогового кодекса позволяет
включать в затраты премию в том периоде, на который приходится начало
амортизации объекта основных средств. По неамортизируемому имуществу
такой период определить нельзя.
Аналогичная ситуация возникнет и с
основными средствами, которые организация получит безвозмездно. Пункт
1.1 статьи 259 Налогового кодекса запрещает списывать в расходы 10
процентов первоначальной стоимости безвозмездно полученного имущества. |