Меню

Актуально









Публикация

10 Мая 2016Продажа законсервированного объекта ОС


К. С. Стриж, эксперт журнала «Налог на прибыль: учет доходов и расходов»

Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль амортизируемым признается имущество, находящееся у налогоплательщика на праве собственности, используемое им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации. Срок полезного использования такого имущества – более 12 месяцев, а первоначальная стоимость – более 100 000 руб.

В случаях, когда объект основных средств временно не используется организацией в производственной деятельности (являясь при этом пригодным для дальнейшей эксплуатации), его переводят на консервацию. Если по решению руководства организации осуществлен перевод на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев, такие основные средства в силу п. 3 ст. 256 НК РФ исключаются из состава амортизируемого имущества.

Нередко организации продают законсервированный объект. Как правильно определить его статус? Что это: товар[1], основное средство или прочее имущество? Ведь от ответа зависит, какую сумму включить в расходы от реализации: стоимость, по которой данный объект был принят к учету, или стоимость за вычетом амортизации, начисленной до перевода объекта на консервацию.

ОС, товар или прочее имущество?

Напомним, что ст. 268 НК РФ, устанавливающей особенности определения расходов при реализации товаров и (или) имущественных прав, предусмотрен разный порядок для товаров, амортизируемого и прочего имущества. Согласно п. 1 указанной статьи доходы от реализации уменьшаются:

– при реализации амортизируемого имущества – на его остаточную стоимость, рассчитываемую в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ (пп. 1);

– при реализации прочего имущества – на цену приобретения (создания) этого имущества (пп. 2);

– при реализации покупных товаров – на стоимость приобретения данных товаров, определяемую одним из методов оценки покупных товаров (ФИФО, по средней стоимости, по стоимости единицы товара) (пп. 3).

Какую из этих норм следует применять при реализации объекта, находящегося на консервации? Ответ на поставленный вопрос недавно дало налоговое ведомство, сославшись при этом на арбитражную практику, – см. Письмо от 12.01.2016 № СД-4-3/59@.

По мнению ФНС, при рассмотрении вопроса об определении расходов при реализации ОС, находящегося на консервации, следует иметь в виду, что часть стоимости реализуемого ОС за период с момента ввода его в эксплуатацию до перевода на консервацию учтена в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, в виде сумм амортизационных отчислений.

В этом случае применение положений пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ влечет повторный учет части расходов по приобретению (созданию) указанного имущества в целях налогообложения, что является недопустимым в силу п. 5 ст. 252 НК РФ. Данным пунктом установлено: суммы, отраженные в составе расходов налогоплательщика, не подлежат повторному включению в состав его расходов.

Операции по реализации ОС, находящихся на консервации, отражаются по строкам 010 – 060 приложения 3 к листу 02 декларации по налогу на прибыль[2].

В письме налоговая служба в подтверждение своей позиции приводит и примеры из арбитражной практики. Это постановления Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.12.2009 по делу № А55-9340/2009, ФАС СЗО от 25.06.2007 по делу № А56-51992/2005, ФАС ПО от 30.03.2005 № А12-21856/04-С29, в которых судьи указывают на неправомерность применения налогоплательщиком положений пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации ОС, находящихся на консервации.

Пример 1

ООО «Альфа» приобрело и ввело в эксплуатацию в феврале 2012 года основное средство. Его первоначальная стоимость составила 1 600 000 руб.

Основное средство было отнесено к четвертой амортизационной группе со сроком полезного использования 80 месяцев (с марта 2012 года по октябрь 2018 года включительно).

Организация применяет линейный метод начисления амортизации. Месячная норма амортизации составляет 1,25% (1 / 80 мес.). Ежемесячная сумма амортизации равна 20 000 руб. (1 600 000 руб. х 1,25%).

В апреле 2016 года было принято решение о переводе данного основного средства на консервацию сроком на восемь месяцев (с 5 апреля по 5 декабря включительно). С 1 мая 2016 года начисление амортизации по данному основному средству прекращается.

В августе 2016 года законсервированный объект продан по цене 826 000 руб. (в том числе НДС – 126 000 руб.).

Для целей налогообложения доходы от реализации составили 700 000 руб. (826 000 - 126 000).

При продаже законсервированного объекта ОС организация вправе уменьшить доходы от его реализации на остаточную стоимость этого объекта.

До консервации амортизация по ОС начислялась в течение 50 мес. (с марта 2012 года по апрель 2016 года включительно). Всего было начислено 1 000 000 руб. (20 000 руб. x 50 мес.). Остаточная стоимость равна 600 000 руб. (1 600 000 - 1 000 000).

Прибыль от реализации имущества составит 100 000 руб. (700 000 - 600 000).

Операции по реализации амортизируемого имущества подлежат отражению в приложении 3 к листу 02 декларации по налогу на прибыль организаций.

Показатели

Код строки

Сумма в рублях

Количество объектов реализации амортизируемого имущества – всего

010

1

В том числе объектов, реализованных с убытком

020

Выручка от реализации амортизируемого имущества

030

700 000

Остаточная стоимость реализованного амортизируемого имущества и расходы, связанные с его реализацией

040

600 000

Прибыль от реализации амортизируемого имущества (без учета объектов, реализованных с убытком)

050

100 000

Убытки от реализации амортизируемого имущества без учета объектов, реализованных с прибылью)

060

Если законсервированный объект продан с убытком

Если имущество продается с убытком, то принимаются во внимание следующие особенности. Согласно п. 2 ст. 268 НК РФ, если цена приобретения товара с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения.

Пунктом 3 данной статьи предусмотрено, что, если остаточная стоимость амортизируемого имущества с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами является убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения в следующем порядке. Полученный убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации. Таким образом, если организация при реализации основного средства с убытком переведет его в категорию «товары» и учтет убыток единовременно, она тем самым занизит облагаемую базу по налогу на прибыль того отчетного (налогового) периода, когда произошла реализация (по данному вопросу см., например, Постановление ФАС УО от 10.10.2011 № Ф09-6361/11).

В Постановлении ФАС ПО от 30.03.2005 № А12-21856/04-С29 рассматривалась ситуация, когда реализуется основное средство, находившееся к моменту продажи на консервации. Вот какое мнение высказали судьи по этому поводу. Указанный объект является основным средством и амортизируемым имуществом. Исключение его из состава амортизируемого имущества в соответствии с п. 3 ст. 256 НК РФ возможно лишь в период нахождения на консервации, то есть до начала совершения с ним действий по реализации.

Данный вывод судьи основывали на том, что режим консервации применительно, например, к объектам основных средств означает временное изъятие их из оборота. Реализация такого имущества свидетельствует, что оно включено в оборот и уже не находится на консервации. При продаже объектов основных средств налогоплательщик вправе уменьшить доходы от названной операции на остаточную стоимость этих объектов.

Как посчитать убыток, если имущество находилось на консервации? Согласно п. 3 ст. 256 НК РФ основные средства, переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев, исключаются из состава амортизируемого имущества в целях исчисления налога на прибыль. При расконсервации объекта основных средств амортизация по нему начисляется в порядке, действовавшем до момента его консервации, а срок полезного использования продлевается на период нахождения объекта на консервации.

Если налогоплательщик продает с убытком основное средство, которое по тем или иным причинам находилось на консервации свыше трех месяцев, то при определении фактического срока эксплуатации этого объекта (исходя из которого исчисляется период списания убытка) период консервации не учитывается.

Пример 2

Воспользуемся данными примера 1 с той лишь разницей, что основное средство, находившееся на консервации, продано по цене 531 000 руб. (в том числе НДС – 81 000 руб.).

Для целей налогообложения доходы от реализации составили 450 000 руб. (531 000 - 81 000).

При реализации законсервированного объекта ОС организация вправе уменьшить доходы от данной операции на остаточную стоимость этого объекта.

Убыток от реализации имущества равен 150 000 руб. (450 000 - 600 000).

С момента начала амортизации оборудования (март 2012 года) до месяца его реализации (август 2016 года) прошло 54 месяца. Период, в течение которого имущество находилось на консервации (4 месяца), из этого срока исключается. Фактически оборудование эксплуатировалось 50 месяцев (54 - 4). Поэтому в соответствии с п. 3 ст. 268 НК РФ налогоплательщик будет отражать убыток в прочих расходах в течение 30 месяцев (80 - 50).

Величина убытка, признаваемого в налоговом учете ежемесячно, составит 5 000 руб. (150 000 руб. / 30 мес.). Сумма этого убытка будет включаться в прочие расходы начиная с сентября 2016 года.

В декларации по налогу на прибыль организаций должны быть указаны данные:

– об убытке, полученном при реализации амортизируемого имущества;

– о сумме, которая включается в расходы в целях налогообложения прибыли в конкретном отчетном (налоговом) периоде.

Эти данные найдут свое отражение в листе 02, а также приложениях 1 – 3 к этому листу.

Воспользуемся данными примера 2. Отчетными периодами ООО «Альфа» являются первый квартал, полугодие, девять месяцев.

В приложении 3 к листу 02 декларации за девять месяцев налогоплательщик отразит:

Показатели

Код строки

Сумма в рублях

Количество объектов реализации амортизируемого имущества – всего

010

1

В том числе объектов, реализованных с убытком

020

1

Выручка от реализации амортизируемого имущества

030

450 000

Остаточная стоимость реализованного амортизируемого имущества и расходы, связанные с его реализацией

040

600 000

Прибыль от реализации амортизируемого имущества (без учета объектов, реализованных с убытком)

050

Убытки от реализации амортизируемого имущества без учета объектов, реализованных с прибылью)

060

150 000

Покажем схематически, в какие строки каких приложений попадут данные по реализации основного средства с убытком.

Приложение 3 к листу 02

Приложение 3 к листу 02

Приложение 1 к листу 02

Приложение 2 к листу 02

Лист 02

Показатель

Код строки

Сумма, руб.

Код строки

Код строки

Код строки

Код строки

Код строки

Код строки

Выручка от реализации амортизируемого имущества

030

450 000

340

030

040

010

Остаточная стоимость реализованного амортизируемого имущества и расходы, связанные с его реализацией

040

600 000

350

080

130

030

Убытки от реализации амортизируемого имущества

060

150 000

360

050

В приложении 3 к листу 02 показатели строк 030 (выручка от реализации ОС), 040 (остаточная стоимость) и 060 (убыток от реализации) проставляются соответственно в строках 340, 350 и 360 приложения 3. В свою очередь, показатели этих строк используются при заполнении листа 02, а также приложений 1 и 2 к нему. Так, показатель строки 340 указывается в строке 030 приложения 1, показатель строки 350 – в строке 080 приложения 2, а показатель строки 360 – в строке 050 листа 02.

Заметьте, выручка от реализации ОС попала в строку 010 листа 02, а расходы – в строку 030 листа 02. Чтобы убыток, полученный от продажи амортизируемого имущества, в целях налогообложения прибыли не был учтен единовременно, разработчики декларации в листе 02 «вынесли» его в отдельную строку 050, которая при расчете прибыли по строке 060 участвует со знаком «+».

Для наглядности предположим, что кроме данной операции у организации других операций не было. Лист 02 будет выглядеть следующим образом:

Показатели

Код строки

Сумма, руб.

Доходы от реализации

010

450 000

Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации

030

600 000

Убытки

050

150 000

Итого прибыль (убыток)

(стр. 010 + 020 - 030 - 040 + 050)

060

0

Сумма убытка, включаемая ежемесячно в прочие расходы, учитываемые в целях налогообложения прибыли, указывается по строке 100 приложения 2 листа 02.

В декларации за девять месяцев эта сумма равняется 5 000 руб. (за сентябрь), в годовой декларации – 20 000 руб. (по 5 000 руб. в сентябре – декабре).


[1] Товаром для целей применения НК РФ признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации (п. 3 ст. 38 НК РФ).

[2] Утверждена Приказом ФНС России от 26.11.2014 № ММВ-7-3/600@.

Источник: Журнал «Налог на прибыль: учет доходов и расходов»



Последние публикации

14 Декабря 2017

Определяем момент признания сумм утилизационного сбора

Минфин выпустил Письмо от 23.10.2017 № 03-03-РЗ/69150 об учете в целях начисления налога на прибыль организаций сумм утилизационного сбора, уплаченного производителями самоходных машин и (или) прицепов к ним, если точнее – о том, в какой момент расходы в виде утилизационного сбора признаются налоговыми расходами. Прокомментируем разъяснения чиновников финансового ведомства.

У граждан появится возможность авансом внести налоговые платежи за машину, квартиру и землю

Людям разрешат платить имущественные налоги авансом, не дожидаясь налогового уведомления. У граждан появится возможность в любой момент внести ориентировочную сумму налогов на специальный счет Федерального казначейства, с которого налоговая инспекция спишет налоги на транспорт, землю и имущество, как только они будут начислены.

Финансисты рассказали, как ИП, совмещающий ОСН и ПСН, должен учитывать расходы

Минфин России разъяснил, что распределение расходов ИП между видами предпринимательской деятельности, облагаемыми в рамках ОСН и иными налоговыми режимами, следует осуществлять пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика (письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 4 декабря 2017 г. № 03-11-12/80191).

13 Декабря 2017

Уплата налога третьим лицом: практические вопросы

По общему правилу налогоплательщик должен самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога. При этом обязанность по уплате налога на прибыль организаций по консолидированной группе налогоплательщиков исполняется ответственным участником этой группы. В данном случае под самостоятельной уплатой налогов понимается уплата налога налогоплательщиком от своего имени и за счет своих собственных средств (п. 1 ст. 45 НК РФ). Более года назад появилась возможность уплаты налога за налогоплательщика иным лицом.
Как правильно оформить процедуру исполнения обязанности по уплате налога иным лицом? Какие налоговые последствия могут при этом возникнуть у налогоплательщика и иного лица?

Изменения в уплате страховых взносов

Какие новые правила будут применяться при исчислении и уплате страховых взносов с 01.01.2018? В чем суть поправок, внесенных в гл. 34 НК РФ Федеральным законом от 27.11.2017 № 335‑ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» (далее – Федеральный закон № 335‑ФЗ)?

Вечерние курсы повышения квалификации юристов (2- 5 мес.)

Декабрь 2017

18 - 20 Декабря Урегулирование земельных споров в судебной и внесудебной практике Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс

18 - 21 Декабря Земельный кодекс : практика применения по состоянию на 2017 год Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс

18 - 21 Декабря Медицинские споры Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс

18 - 22 Декабря Внешнеторговый контракт. Оформление и сопровождение ВЭД сделок Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс

Январь 2018

22 - 26 Января Перспективы развития и практические вопросы сметного нормирования с учетом положений новых методик ценообразования в строительстве Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс

24 - 26 Января Исполнительное производство - новое в законодательстве Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс

29 Января - 02 Февраля Внешнеэкономическая деятельность на предприятии. Таможенное и валютное регулирование Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс

Февраль 2018

05 - 10 Февраля Готовимся к предстоящей проверке Росприроднадзором Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс



ТОП статьи

Учетная политика предприятия на 2017 год

Сдача электронной декларации по НДС 2017 онлайн через интернет

Бухгалтерия онлайн позволяет вести тестирование и подготовку отчетности бесплатно

1с электронная отчетность

 



Налоговые новости

15 Декабря 2017

Расходы на оплату проживания командированного вне места жительства можно учесть при налогообложении прибыли, только если соответствующее решение принял руководитель

Если происхождение ввозимого товара определить невозможно, то в графах 10-11 счета-фактуры следует проставлять прочерк

Через полгода оформлять выдачу работникам смывающих средств станет удобнее

Бухгалтерская отчетность бюджетных и автономных учреждений дополнена новой формой

Самозанятые с 2019 года начнут платить взносы на ОМС самостоятельно

Законопроект о зарплате в валюте принят в первом чтении

14 Декабря 2017

Расширен перечень требований к составлению бюджетной и бухгалтерской отчетности учреждений

Приложения к акту налоговой проверки могут быть направлены налогоплательщику отдельно

ФНС России подготовлены проекты приказов с форматами отчетности об участии в международной группе компаний

В отчетность кредитных организаций внесены изменения

ГД продлила «заморозку» накопительной пенсии ещё на три года

Готовятся поправки в декларацию по земельному налогу

13 Декабря 2017

Страховые взносы в фиксированном размере нужно уплатить до 9 января

Формы документов, используемых бюджетными учреждениями при проведении инвентаризации, будут изменены

Вычет на медицинскую страховку детей можно получить, только если родитель сам уплачивает взносы

читать все Новости