Меню

Актуально








Рубрикатор

Справочник


Зарплата, Табель, Кадры!!! Скачай и Работай! 1838 рублей, включая 2НДФЛ, персучет


Публикация

14 Мая 2018Амортизация и амортизационная премия по приобретенным ОС, участвующим в строительстве объекта


К. С. Стриж
эксперт журнала «Налог на прибыль: учет доходов и расходов»

Представим себе такую ситуацию. Организация осуществляет строительство объекта, который впоследствии будет использоваться в деятельности, приносящей ей доход. При этом она приобретает, создает и вводит в эксплуатацию основные средства, которые непосредственно участвуют в строительстве объекта, в том числе полностью используются (списываются) при строительстве: оборудование, машины, механизмы, электрические и газовые сети, объекты инфраструктуры.

Каков порядок учета начисленной амортизации и амортизационной премии по основным средствам, участвующим в строительстве объекта?

Начисление амортизации

В соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.

Таким образом, при возведении объекта основного средства собственными силами его первоначальная стоимость определяется исходя из всех расходов, связанных с его созданием и доведением до состояния, в котором оно пригодно для использования.

Сумма начисленной амортизации по основным средствам, участвующим в создании объектов капитального строительства, за период строительства формирует первоначальную стоимость указанного объекта (письма Минфина России от 26.02.2018 № 03‑03‑06/1/11767, от 03.11.2017 № 03‑03‑06/1/72722, от 30.09.2016 № 03‑03‑06/1/57137).

Иными словами, организация ежемесячно исчисляет сумму амортизации по основному средству, используемому при строительстве объекта, и включает ее в первоначальную стоимость этого объекта. То есть при расчете базы по налогу на прибыль текущего отчетного или налогового периода она не участвует.

Амортизационная премия

Если налогоплательщик использует для целей исчисления налога на прибыль право на применение амортизационной премии, установленное в п. 9 ст. 258 НК РФ, то расходы в виде соответствующих капитальных вложений признаются в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который в соответствии с гл. 25 НК РФ приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения (п. 3 ст. 272 НК РФ).

По мнению Минфина, изложенному в вышеупомянутых письмах, с учетом преференциального характера положения п. 9 ст. 258 НК РФ расходы в виде амортизационной премии в отношении основных средств, участвующих в создании объектов капстроительства, признаются для целей налогового учета на дату начала амортизации таких основных средств.

Полагаем, что указанные разъяснения надо понимать так.

Пример

Организация в апреле 2016 года начала строительство производственного здания. В этом же месяце она приобрела и ввела в эксплуатацию основное средство, используемое при строительстве объекта, относящееся к четвертой амортизационной группе.

Первоначальная стоимость ОС составила 1 000 000 руб.

Установлен срок полезного использования – 70 месяцев. Норма амортизации – 1,4286 % (1/70).

В учетной политике предусмотрено применение амортизационной премии в отношении ОС, относящихся к этой группе, в размере 30 % первоначальной стоимости.

Строительство производственного здания завершено в 2018 году, в марте 2018 года оно введено в эксплуатацию.

Основное средство введено в эксплуатацию в апреле 2016 года, значит, начало начисления амортизации – май 2016 года.

Если следовать разъяснениям Минфина, то амортизационная премия должна была быть включена в состав косвенных расходов в мае 2016 года. Ее размер составит 300 000 руб. (1 000 000 руб. x 30 %).

Сумма, с которой будет начисляться амортизация, равна 700 000 руб. (1 000 000 - 300 000).

Ежемесячная сумма амортизации составит 10 000 руб. (700 000 руб. x 1,4286 %). Начиная с мая 2016 года она будет участвовать в формировании первоначальной стоимости строящегося объекта.

Однако недавно в арбитражной практике появилось судебное решение, где высказано совсем иное мнение по поводу периода отражения в налоговых расходах суммы амортизационной премии – см. Постановление АС ПО от 16.11.2017 № Ф06-26015/2017 по делу № А12-71628/2016[1].

По итогам налоговой проверки было установлено, что ООО, являющееся инвестором, осуществляло реализацию инвестиционного проекта по строительству объекта. Обществом в состав косвенных расходов на производство и реализацию была включена амортизационная премия по средствам, используемым при строительстве объекта. Налоговая инспекция посчитала, что сумма амортизационной премии должна быть включена в расходы только после ввода объекта строительства в эксплуатацию. Следствием этого явилось предложение уменьшить убытки, начисленные налогоплательщиком при исчислении базы по налогу на прибыль, на сумму порядка одного миллиарда рублей.

ООО обратилось в суд с заявлением о признании недействительным решения ИФНС. По мнению общества, оно правомерно учло сумму амортизационной премии в составе косвенных расходов при строительстве комбината, так как при производстве строительных работ создаются и приобретаются как объекты основных средств, являющиеся составной частью возводимого комплекса, так и средства, используемые при его строительстве. Законодатель не ставит в зависимость применение амортизационной премии по объектам, используемым для строительства промышленных объектов, от даты ввода этих промышленных объектов в эксплуатацию.

Налогоплательщик полагал, что прямыми расходами, формирующими стоимость создаваемых основных средств, является амортизация, а амортизационная премия признается косвенными расходами, не участвующими в формировании стоимости создаваемых объектов.

Общество ссылалось на то, что средства строительства, исходя из их назначения и в соответствии с проектом, вводятся в эксплуатацию и фактически используются не одновременно с вводом объекта, а ранее при производстве строительных работ и в административно-хозяйственных целях.

Однако в данном деле судьи встали на сторону налогового органа, отметив следующее.

Особенности организации бухгалтерского учета, в том числе у застройщиков, регулируются Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций[2], в котором установлены правила определения инвентарной стоимости объектов этих инвестиций и которое является обязательным для применения всеми предприятиями и организациями, осуществляющими долгосрочные инвестиции, независимо от форм собственности.

В соответствии с п. 2.2 указанного положения при строительстве объектов застройщик ведет учет затрат нарастающим итогом с начала строительства, в разрезе отчетных периодов до ввода объектов в действие или полного производства соответствующих работ и затрат.

По завершении строительства объекта застройщик определяет инвентарную стоимость каждого вводимого в эксплуатацию в составе объекта строительства элемента, становящегося в процессе эксплуатации отдельной единицей основных средств или малоценных предметов.

С учетом этого все расходы, понесенные застройщиком по строительству объекта, включая расходы на содержание технического застройщика, как расходы капитального характера формируют первоначальную стоимость объекта строительства. Затраты формируются по объектам учета в период с начала строительства до времени его завершения.

По положению п. 5 ст. 270 НК РФ при определении базы по налогу на прибыль не учитываются расходы на приобретение и (или) создание амортизируемого имущества. Данные расходы, исходя из требований п. 1 ст. 257 НК РФ, участвуют в формировании первоначальной стоимости основного средства, учитываемой в уменьшение базы по налогу на прибыль путем начисления амортизации.

В соответствии с п. 3 ст. 272 НК РФ амортизационная премия признается косвенным расходом того отчетного периода, на который приходится дата начала амортизации объекта.

Таким образом, налогоплательщик вправе учесть сумму амортизационной премии в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения и которые соответствуют требованиям п. 1 ст. 257 НК РФ, то есть данное основное средство используется в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией.

По мнению инспекции, возможность использования спорных объектов для получения дохода возникает только с началом функционирования объекта строительства. Следовательно, амортизационная премия должна учитываться в расходах с момента начала производственной деятельности объекта. Арбитражный суд согласился с выводами налогового органа.

Если следовать логике арбитров, то применительно к нашему примеру амортизационная премия должна была быть включена в состав косвенных расходов не в мае 2016 года, а в апреле 2018 года.

* * *

Итак, Минфин неоднократно в своих письмах разъяснял, что расходы в виде амортизационной премии в отношении основных средств, участвующих в создании объектов капстроительства, признаются для целей налогового учета на дату начала амортизации таких основных средств. Однако, судя по арбитражной практике, налоговые органы не согласятся с подобным подходом и будут настаивать на том, что амортизационная премия должна учитываться в косвенных расходах после того, как объект строительства будет введен в эксплуатацию. Полагаем, что второй вариант является наименее рискованным для налогоплательщиков.


[1] Определением ВС РФ от 15.03.2018 № 306‑КГ18-594 по делу № А12-71628/2016 отказано в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам.

[2] Утверждено Минфином России от 30.12.1993 № 160.

Источник: Журнал «Налог на прибыль: учет доходов и расходов»



Последние публикации

20 Марта 2019

О включении в состав взыскиваемого ущерба суммы «входного» НДС

Последствия выполнения подрядных работ (в том числе строительных) с недостатками предусмотрены положениями ст. 723 ГК РФ. Так, из ч. 1 названной статьи следует, что стороны договора подряда вправе установить в договоре меры воздействия на подрядчика, выполнившего свои обязательства некачественно. Согласно ч. 3 этой же статьи, если недостатки результата работ существенны или неустранимы, заказчик вправе отказаться от исполнения договора и потребовать возмещения причиненных убытков. Но предусматривает ли этот принцип включение суммы НДС в расчет убытков?

Постоянные и временные разницы и активы будут учитываться по‑новому

Среди положений о бухучете есть одно, которое влияет скорее не на бухгалтерский учет, а на налоговый. Речь, конечно, идет о ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций». Оно, как и прочие нормативные документы по бухгалтерскому учету, довольно консервативно. Но иногда изменения просто необходимы, и вот появился Приказ Минфина России от 20.11.2018 № 236н, который внес в ПБУ 18/02 поправки.

Правила оформления и выдачи расчетных листков

Минтруд периодически в своих письмах напоминает работодателям о той или иной их обязанности в сфере трудовых отношений. Недавно, в Письме от 23.10.2018, № 14‑1/ООГ-8459, чиновники ведомства отметили, что работодатель в соответствии с трудовым законодательством обязан информировать работника о составляющих его заработной платы, то есть оформлять расчетные листки, и отменить эту обязанность ни соглашением с работником, ни коллективным договором нельзя. О том, как нужно оформлять и выдавать работникам расчетные листки, расскажем в статье.

18 Марта 2019

Об обложении страховыми взносами компенсации «северянам» проезда к месту проведения отпуска за границей

В Письме Минфина РФ от 19.12.2018 № 03‑15‑08/92607 разъяснены особенности освобождения от обложения страховыми взносами компенсации учреждением стоимости проезда и провоза багажа к месту отпуска за пределами РФ и обратно, выплачиваемой сотруднику, работающему в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях.

Учет выплат при расчете среднего заработка для оплаты отпусков

Учитываются ли при расчете среднего заработка для оплаты отпусков средний заработок за время командировки, а также доплата до оклада в части превышения оклада над средним заработком в период командировки, и пособие по временной нетрудоспособности, а также доплата до средней заработной платы сверх этого пособия?



ТОП статьи

Сдача электронной налоговой отчетности через интернет в ФСС, ФНС, ИФНС, Пенсионный фонд, Росстат.






Налоговые новости

20 Марта 2019

Организация исправила в заявлении ошибку о виде деятельности - ФСС должен пересмотреть тариф взносов

Подали "уточненку" по прибыли, поздно получив документы, - пени нужно заплатить, иначе будет штраф

Стандартный вычет по НДФЛ предоставляется до конца года, в котором ребенку-учащемуся исполнилось 24 года

Нюансы заполнения РСВ некоммерческими организациями, применяющими пониженные тарифы

Разовые платежи за пользование недрами не учитываются единовременно в расходах по налогу на прибыль

18 Марта 2019

Госдума отказалась отменять возмещение НДС экспортерам

Налоговики рассказали, с какого момента прекращается статус адвоката для целей страховых взносов

ФФОМС планирует изменить отчетность о защите прав застрахованных в системе ОМС

Оплату допвыходных по уходу за детьми-инвалидами суд посчитал господдержкой и освободил от взносов

Снижена величина прожиточного минимума за IV квартал 2018 года

1 апреля истекает срок представления бухгалтерской отчетности за 2018 год

13 Марта 2019

ФНС уточнила порядок предоставления отсрочки и рассрочки по уплате налогов, сборов и взносов

Автомобиль называется немного иначе, чем в перечне дорогих машин: уточните, как платить транспортный налог

При совмещении автотранспортных и ряда других услуг по вывозу бытовых отходов нельзя применять ЕНВД

Неоднократное подписание товарных накладных с иной стоимостью не свидетельствует о наличии ошибки

читать все Новости