Меню

Актуально








Рубрикатор

Справочник


Зарплата, Табель, Кадры!!! Скачай и Работай! 1838 рублей, включая 2НДФЛ, персучет


Публикация

4 Февраля 2015О получении беспроцентного займа спецрежимником


Н. В. Фирфарова

Редактор журнала

Очередные обнадеживающие предпринимателей выводы, сделанные чиновниками Минфина в отношении налогообложения материальной выгоды по договору беспроцентного займа, полученной коммерсантами на «упрощенке» и «вмененке» (Письмо от 27.08.2014 №03‑11‑11/42697), заставили автора обратиться к этой теме.

Вообще данный вопрос весьма обсуждаемый на различных налоговых форумах. Причем нередко сами налогоплательщики (думающие, размышляющие, анализирующие ситуацию в целом, а не слепо исполняющие выгодные для них указания ведомства) задаются вопросом: а почему так?

Давайте проанализируем сложившуюся на сегодняшний день официальную позицию с учетом мнения налоговиков и арбитров и выясним, так ли все однозначно для предпринимателя в ситуации, когда ему выдается (к примеру, партнерами по бизнесу) беспроцентный
заем.

Итак, нужно ли учитывать доход в виде материальной выгоды по договору беспроцентного займа, полученного индивидуальным предпринимателем, применяющим УСНО и (или) систему налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности, при определении объекта обложения НДФЛ?

Вниманию «упрощенцев»

Главой 26.2 «Упрощенная система налогообложения» НК РФ (а именно п. 3 ст. 346.11 НК РФ) определено, что применение УСНО индивидуальными предпринимателями предполагает их освобождение от обязанности по уплате НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности), за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговой ставке, предусмотренной, в частности, п. 2 ст. 224 НК РФ. Так, согласно этому пункту в отношении суммы экономии на процентах при получении беспроцентных займов установлена ставка НДФЛ в размере 35%.

На основании изложенного доход «упрощенца» в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными средствами, должен облагаться НДФЛ по ставке 35%.

Однако у Минфина свой взгляд на ситуацию. Не принимая во внимание вышеназванные прямые нормы Налогового кодекса, в Письме №03‑11‑11/42697 чиновники указали, что сумма материальной выгоды по договорам беспроцентного займа индивидуальными предпринимателями, применяющими УСНО, не исчисляется и, соответственно, при определении объекта обложения НДФЛ не учитывается.

Свои выводы они построили на следующих рассуждениях. В соответствии с п. 1 ст. 346.15 НК РФ предприниматели, применяющие УСНО, при формировании объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ. При этом ст. 250 НК РФ не предусмотрено включение в состав внереализационных доходов налогоплательщиков сумм материальной выгоды по договорам беспроцентного займа.

Изложенная позиция в разъяснениях Минфина прослеживается на протяжении уже многих лет (письма от 24.07.2013 №03‑11‑06/2/29384, от 29.06.2011 №03‑11‑11/104, от 14.05.2008 №03‑11‑05/122, от 25.01.2008 №03‑11‑05/14, от 11.07.2007 №03‑11‑05/149 и др.). И если подобное мнение было хоть как-то допустимым до 01.01.2013, то на сегодняшний день возникает резонный вопрос: а почему именно так должен рассуждать предприниматель? Поясним ситуацию. До названной даты согласно п. 24 ст. 217 НК РФ (в редакции Федерального закона от 24.07.2002 №104-ФЗ) не подлежали обложению НДФЛ доходы, получаемые индивидуальными предпринимателями от осуществления ими тех видов деятельности, по которым они являются плательщиками ЕНВД, а также при налогообложении которых применяются УСНО и система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог).

Именно со ссылкой на эту (в то время действовавшую) норму чиновники давали свои разъяснения, указывая, что положения гл. 23 НК РФ, в том числе ст. 212 НК РФ, не применяются в отношении дохода (экономической выгоды), возникающего у индивидуального предпринимателя в связи с осуществлением деятельности, при налогообложении доходов по УСНО (см. Письмо Минфина России от 21.10.2011 №03‑11‑11/260).

Позднее, в Письме от 25.12.2012 №03‑04‑05/3-1434 они обосновали свою позицию следующим: поскольку в силу п. 3 ст. 346.11 НК РФ применение УСНО коммерсантами предусматривает, в частности, их освобождение от обязанности по уплате НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным п. 2, 4 и 5 ст. 224 НК РФ), соответственно, изменения, внесенные в ст. 217 НК РФ Федеральным законом от 25.06.2012 №94-ФЗ, не меняют с 01.01.2013 действовавший до этой даты порядок налогообложения доходов. То есть по-прежнему в отношении коммерсантов применяется освобождение от обязанности по уплате НДФЛ с доходов, получаемых ими от осуществления видов деятельности по УСНО.

Но что заставляет чиновников игнорировать установленные при этом исключения, действующие аж с 2009 года[1] (изменения в п. 3 ст. 346.11 НК РФ внесены Федеральным законом от 22.07.2008 №155-ФЗ), которые они сами же и цитируют в своих письмах?

К сожалению, для автора вопрос остается на сегодняшний день без ответа. Правда, можно предположить, что ответ кроется в самой природе материальной выгоды. Так, в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ доходом налогоплательщика в виде материальной выгоды является материальная выгода от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей. Налогоплательщиком же, в силу ст. 207 НК РФ, признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ. Соответственно, данная норма применима только к физическим лицам.

К сведению

Однако подтверждение этому предположению найдено не было. Зато опровержение нашлось (данный факт, полагаем, будет интересным): коммерсанты пытались оспорить конституционность пп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ в жалобе, поданной в Конституционный суд. По их мнению, оспариваемое законоположение возлагает на индивидуальных предпринимателей повышенные по сравнению с юридическими лицами налоговые обязанности – по уплате НДФЛ в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами. КС РФ в Определении от 11.05.2012 №833-О указал, что доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей, не является доходом от предпринимательской деятельности и подлежит налогообложению независимо от наличия у получившего его физического лица статуса индивидуального предпринимателя.

ФНС до сих пор не высказала мнения относительно разрешения рассматриваемой проблемы. Между тем налоговики на местах придерживаются иной точки зрения, чем Минфин, поэтому предпринимателю не стоит рассчитывать на их поддержку. Неизбежные споры придется разрешать в суде. Какие здесь перспективы?

О перспективах разрешения споров для предпринимателя

Не столь давно предметом рассмотрения в АС СЗО стал судебный спор, возникший между предпринимателем и налоговым органом, по вопросу правомерности доначисления НДФЛ с сумм полученной материальной выгоды по договору беспроцентного займа по ставке 35% (Постановление от 14.11.2014 №А56-67702/2013).

Предприниматель, применяющий УСНО, получал от индивидуальных предпринимателей денежные средства по договорам займа. По условиям данных договоров выплата процентов за пользование заемными денежными средствами не предусмотрена. Причем средства, поступавшие на счет налогоплательщика, предназначались для осуществления им предпринимательской деятельности.

По мнению коммерсанта, по отношению к осуществляемым им видам предпринимательской деятельности он не является плательщиком НДФЛ, поскольку находится на УСНО и не применяет в соответствии с требованиями законодательства о налогах и сборах другие режимы налогообложения. И так как суммы беспроцентных займов не направлены на использование их в личных целях, то оснований для доначисления сумм НДФЛ (в силу того, что предприниматель не являлся плательщиком данного налога) у проверяющих не имеется и все доходы от предпринимательской деятельности, осуществляемой им, подлежат налогообложению исключительно по правилам, установленным гл. 26.2 НК РФ.

Налоговый орган, не согласившись с позицией предпринимателя, доначислил НДФЛ с сумм полученной материальной выгоды по договору беспроцентного займа по ставке 35%.

Суд, признавая позицию контролеров правомерной, указал, что нормы гл. 26.2 НК РФ устанавливают освобождение от обязанности по уплате НДФЛ в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным, в частности, п. 2 ст. 224 НК РФ (п. 3 ст. 346.11 НК РФ). На основании изложенного индивидуальный предприниматель, применяющий УСНО, обязан учесть сумму материальной выгоды от экономии на процентах при получении беспроцентного займа, определяя базу по НДФЛ.

Аналогичная точка зрения высказана и в Постановлении ФАС ВВО от 10.04.2013 по делу №А82-882/2012. В нем суд отметил, что согласно п. 3 ст. 346.11 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2009) применение индивидуальными предпринимателями УСНО не освобождает их от обязанности по уплате НДФЛ с доходов, облагаемых по налоговой ставке, предусмотренной п. 2 ст. 224 НК РФ.

К сведению

До внесения изменений в п. 3 ст. 346.11 НК РФ арбитры указывали, что ни нормами гл. 25 «Налог на прибыль», ни нормами гл. 26.2 «Упрощенная система налогообложения» НК РФ не установлено, что материальная выгода от пользования заемными денежными средствами на беспроцентных условиях является объектом обложения соответствующим налогом (см., к примеру, Постановление ФАС ПО от 25.11.2009 по делу №А55-6151/2009).

При названных выше обстоятельствах рассчитывать на благосклонность судей налогоплательщику не придется, ибо их позиция является выработанной, сформировавшейся и, что самое главное, основана на прямых нормах налогового законодательства.

Подытожим…

Позиция Минфина, полагаем, не лишена здравого смысла, ведь она, так же как и точка зрения налоговиков, основана на действующих нормах налогового законодательства: финансовое ведомство руководствуется п. 1 ст. 346.15 НК РФ, а налоговое – п. 3 ст. 346.11 НК РФ.

Из проведенного анализа арбитражной практики следует, что судебные органы во главу угла ставят п. 3 ст. 346.11 НК РФ. Именно им следует руководствоваться, подводя под обложение НДФЛ суммы дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах при получении беспроцентного займа, и именно это исключение доминирует над общими правилами, установленными гл. 26.2 НК РФ для «упрощенцев».

Предлагаем теперь провести аналогию с иными спецрежимниками – «вмененщиками». Согласно п. 4 ст. 346.26 НК РФ уплата индивидуальными предпринимателями ЕНВД предусматривает их освобождение от обязанности по уплате НДФЛ. Минфин в Письме №03‑11‑11/42697 заявил, что нормы гл. 23 НК РФ на них, так же как и на «упрощенцев», не распространяются. Иными словами, «вмененщики» не должны определять сумму материальной выгоды по договорам беспроцентного займа и уплачивать НДФЛ. Данное заявление более никак конкретизировано не было.

Вниманию «вмененщиков»

Как и в случае с «упрощенцами», финансовым ведомством не был учтен следующий очевидный факт: нормы п. 4 ст. 346.26 НК РФ действуют лишь в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой «вмененным» налогом.
И кроме того, имеется п. 7 ст. 346.26 НК РФ, в силу абз. 2 которого налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными налоговым законодательством.

В связи с этим думается, что решение вопроса о необходимости налогообложения материальной выгоды по договору беспроцентного займа, полученной индивидуальным предпринимателем, применяющим систему налогообложения в виде ЕНВД, может напрямую зависеть от того, с какой деятельностью связан полученный коммерсантом заем. Если денежные средства получены для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД, то доход в виде материальной выгоды будет признаваться доходом, полученным в рамках «вмененной» деятельности, и, как следствие, не будет подлежать обложению НДФЛ (об этом, кстати, говорил ранее и Минфин в Письме от 25.11.2009 №03‑04‑05‑01/827, считая, что к сделкам, заключенным коммерсантом в рамках осуществления им предпринимательской деятельности, в отношении которой уплачивается ЕНВД, положения ст. 212 НК РФ не применяются).

Приведем пример, подтверждающий сказанное. Индивидуальным предпринимателем осуществлялась розничная торговля через торговую точку, облагаемая ЕНВД, а также торговля через магазин, подпадающая под УСНО. В ходе налоговой проверки инспекцией было установлено, что в проверяемый период коммерсант пользовался заемными денежными средствами, полученными по договорам беспроцентного займа, заключенным с юридическими лицами, однако уплата НДФЛ с указанного дохода произведена не была.

Что сделали налоговики (найдя в дальнейшем поддержку судов)? Принимая во внимание тот факт, что заемные средства направлялись бизнесменом на оплату товаров для организаций торговли как в магазине, так и в торговой точке, они в целях исчисления НДФЛ на основании установленных сумм общей выручки определили процентное соотношение доли выручки по УСНО и доли «вмененной» выручки, а сумма материальной выгоды распределена пропорционально доли выручки по видам деятельности. Как указал суд (Постановление ФАС УО от 11.06.2014 №Ф09-2859/14), поскольку займы использовались предпринимателем для осуществления двух видов деятельности, находящихся под разными налоговыми режимами, налоговой инспекцией правомерно произведено установление доли заемных средств, приходящихся на деятельность, облагаемую ЕНВД (и не подпадающую, по мнению суда, под обложение НДФЛ). На оставшуюся долю был начислен НДФЛ.

Обратите внимание

От «вмененщиков» требуется представление доказательств того факта, что заемные средства, полученные ими, использовались только для осуществления деятельности, облагаемой ЕНВД. В таком случае судебные органы (при возникновении налоговых споров) допускают возможность не уплачивать НДФЛ с сумм материальной выгоды в виде экономии на процентах за пользование заемными средствами (см., к примеру, постановления ФАС СЗО от 25.06.2009 №А05-9905/2008 (Определением ВАС РФ от 17.08.2009 №ВАС-10442 в передаче дела в Президиум ВАС для пересмотра в порядке надзора отказано), ФАС ПО от 17.11.2011 №А65-3239/2011).

Если же полученные по договорам беспроцентного займа денежные средства не используются налогоплательщиком во «вмененной» деятельности, то у налоговиков имеются основания для доначислений НДФЛ с материальной выгоды. Так, в деле, рассмотренном ФАС ВВО (Постановление от 29.06.2012 по делу №А38-3087/2011), арбитры встали на сторону налоговиков, признав их действия по доначислению НДФЛ на сумму дохода в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах, правомерными. Как указали судьи, обстоятельства, исключающие налогообложение данного вида материальной выгоды, приведены в ст. 212 НК РФ и их перечень является исчерпывающим. Использование заемных средств в деятельности, облагаемой ЕНВД, таковым не является. Кроме того, доказательств использования заемных средств во «вмененной» деятельности предприниматель не представил.

Что в итоге?

Резюмируя сказанное, отметим, что заявление Минфина в Письме №03‑11‑11/42697 в отношении «упрощенцев» и «вмененщиков», освобождающее и тех и других от уплаты НДФЛ в отношении доходов виде матвыгоды с полученной экономии на процентах, основано на п. 3 ст. 346.11 и п. 4 ст. 346.26 НК РФ. Однако сделано это без учета установленных данными же нормами ограничений. Поэтому принять за правило рассуждения чиновников – значит обеспечить себе в будущем судебные разбирательства с контролерами, которые, как мы смогли убедиться, не солидарны с Минфином.

Для «упрощенца» вероятность выигрыша в суде, смеем утверждать, сводится к нулю. На то – прямая норма п. 3 ст. 346.11 НК РФ.

Что касается «вмененщика», здесь важно представить доказательства того факта, что заемные средства получены исключительно для осуществления деятельности, облагаемой ЕНВД. В таком случае шанс выиграть судебный спор имеется. Для осторожных налогоплательщиков будет правильным уплатить НДФЛ с доходов в виде материальной выгоды, исчислив его в декларации по форме 3-НДФЛ[2], подаваемой по окончании налогового периода в инспекцию.

В анализируемой ситуации будет нелишним учесть, что при вынесении решения судом в пользу налогового органа у предпринимателя есть все основания (п. 8 ст. 75, пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ) для освобождения от уплаты пеней и от ответственности за совершение налогового правонарушения (либо для снижения налоговых санкций) ввиду того, что по рассматриваемому вопросу он руководствовался разъяснениями Минфина (только при этом следует, конечно же, сослаться на конкретные письма финансового ведомства). Так, ФАС УО в Постановлении от 22.05.2012 №Ф09-2745/12 по делу №А76-11276/2011 указал: с учетом того, что налогоплательщик выполнял письменные разъяснения уполномоченных органов государственной власти, и того, что письма Минфина, касающиеся порядка налогообложения материальной выгоды в виде экономии на процентах по договорам беспроцентного займа, носили противоречивый характер, у налогового органа отсутствовали основания для привлечения предпринимателя к налоговой ответственности за недоплату в бюджет НДФЛ.

[1] До 01.01.2009 нормами п. 3 ст. 346.11 НК РФ было установлено, что применение УСНО индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности).

[2] Утверждена Приказом ФНС России от 10.11.2011 №ММВ-7-3/760@.

Источник: Журнал "Индивидуальный предприниматель: бухгалтерский учет и налогообложение"



Последние публикации

16 Октября 2018

Переходные положения в связи с увеличением ставки НДС

Согласно Федеральному закону от 03.08.2018 № 303‑ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах» (далее – Закон № 303‑ФЗ) с 01.01.2019 размер базовой ставки НДС увеличивается с 18 до 20 %. Кроме роста налоговой нагрузки, данное изменение создает налогоплательщикам проблему переходного периода, в который необходимо корректно исчислять НДС и справедливо распределять налоговое бремя между продавцом и покупателем. В предыдущий раз ставка НДС менялась 01.01.2004 (она была снижена с 20 до 18 %), – можно обратиться к опыту, наработанному в тот переходный период. В настоящей статье описаны случаи, когда могут возникнуть затруднения с определением ставки налога.

Налоговики не вправе исключить из ЕГРЮЛ юрлицо как недействующее только на основании формальных признаков

Единственный участник и директор юрлица обратился в арбитражный суд, когда узнал в 2018 году об исключении организации из ЕГРЮЛ (постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 14 сентября 2018 г. № Ф03-3326/18 по делу № А73-2611/2018). Налоговая инспекция исключила юрлицо из ЕГРЮЛ как недействующее на основании п. 1 ст. 21.1 Федерального закона от 8 августа 2001 г. № 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей".

К 2019 году необходимо скорректировать учетную политику согласно новым стандартам

Начиная со следующего года учреждения обязаны публиковать свою учетную политику на своих сайтах и подробно раскрывать ее положения в отчетности. А в некоторых случаях при изменении учетной политики придется пересматривать сравнительные показатели отчетности прошлых лет (п. 17 Приказа № 274н). Так что в ближайшем будущем и сама учетная политика, и каждое ее изменение станут объектом пристального внимания со стороны органов-учредителей и органов финконтроля.

15 Октября 2018

Выплачиваем компенсацию за задержку выдачи зарплаты

В целях повышения заинтересованности работодателей в недопущении нарушения трудовых прав работников в проекте федерального закона № 473887‑7 «О внесении изменений в статью 5.27 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях», внесенном в Государственную Думу 25.05.2018, предложено исключить из ч. 6 названной статьи наказание в виде предупреждения. В случае принятия законопроекта работодатель больше не сможет отделаться предупреждением за несоблюдение сроков выдачи зарплаты и должен будет заплатить штраф. О том, каковы для работодателя последствия несвоевременной выплаты заработной платы, вы узнаете из настоящей статьи.

Об учете вкладов, взносов и иных платежей в адрес некоммерческой организации

В силу п. 40 ст. 270 НК РФ при определении базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде взносов, вкладов и иных обязательных платежей, уплачиваемых некоммерческим организациям, кроме указанных в пп. 29 п. 1 ст. 264 НК РФ. Какие же платежи в адрес НКО можно учесть в налоговых расходах? Узнаете из данного материала.



ТОП статьи

Сдача электронной налоговой отчетности через интернет в ФСС, ФНС, ИФНС, Пенсионный фонд, Росстат.






Налоговые новости

16 Октября 2018

Возможно, с 1 января 2019 года коэффициенты-дефляторы увеличатся

Периодические печатные издания можно продавать без ККТ

Уточнены контрольные соотношения к показателям бухгалтерской отчетности для бюджетников

Производитель может принять НДС к вычету, если гарантийный ремонт осуществлен дилером

Суд разобрался, какое условие о премии приводит к дискриминации

Минтруд России предложил проект величины прожиточного минимума за III квартал 2018 года

15 Октября 2018

Уменьшение числа вредных факторов на рабочем месте не дает права снизить надбавку к зарплате

Законопроект о включении в ПСН животноводства и растениеводства прошёл первое чтение

Решение по жалобе налогоплательщика может быть самостоятельным предметом судебного спора только в некоторых случаях

Разъяснено, когда инспекция вправе привлекать к ответственности за нарушение применения ККТ юрлицо, не состоящее у нее на учете

Взыскание судом зарплаты, когда ее размер неизвестен: два подхода

12 Октября 2018

Суммы возмещения морального вреда, причиненного здоровью работников из-за нарушений санитарного законодательства, не облагаются НДФЛ

Карточки водителей должны оформляться за счет средств работодателя

Минфин разрешил в проездных билетах уже сейчас указывать НДС по ставке 20 процентов

С 22 октября многодетные родители получат приоритетное право на ежегодный оплачиваемый отпуск

читать все Новости