Меню

Актуально









Публикация

14 Мая 2015Госсектор: как оптимизировать расходы по уплате налога на прибыль? Учет доходов в бюджетных и автономных учреждениях


Особенности исчисления налога на прибыль бюджетными и автономными учреждениями обусловлены их правовым статусом. В качестве российских организаций такие учреждения являются плательщиками налога на прибыль (п. 2 ст. 11, п. 1 ст. 246 НК РФ, п. 1 ст. 123.21, п. 1 ст. 123.22 ГК РФ; п. 2 ст. 9.1 Федерального закона от 12 января 1996 г. № 7-ФЗ "О некоммерческих организациях"; далее – Закон № 7-ФЗ). 

Положения гл. 25 НК РФ "Налог на прибыль организаций" позволяют государственным (муниципальным) учреждениям не учитывать некоторые виды доходов при исчислении налоговой базы (ст. 251 НК РФ), а также применять льготную ставку 0% по налогу на прибыль при выполнении определенных условий (п. 1.1, п. 1.9 ст. 284 НК РФ).

Бюджетные учреждения как некоммерческие организации вправе создать резерв предстоящих расходов, связанных с ведением предпринимательской деятельности и учитываемых при определении налоговой базы. Кроме того, согласно п. 3 ст. 286 НК РФ бюджетные и автономные учреждения уплачивают только квартальные авансовые платежи по налогу на прибыль (без уплаты ежемесячных авансовых платежей). При этом театры, музеи, библиотеки и концертные организации, являющиеся бюджетными учреждениями, вообще не исчисляют и не уплачивают авансовые платежи, а налоговую декларацию представляют только по истечении налогового периода (календарного года) (п. 3 ст. 286, п. 2 ст. 289 НК РФ).

Действующая редакция НК РФ не содержит отдельных статей, устанавливающих особый порядок исчисления и уплаты налога на прибыль бюджетными и автономными учреждениями. В то же время согласно требованиям налогового законодательства в таких организациях в особом порядке осуществляется признание доходов и расходов в целях налогообложения прибыли. 

Доходы бюджетных и автономных учреждений не рассматриваются в качестве доходов бюджетов и являются источниками формирования имущества этих организаций (п. 3 ст. 123.21, ст. 123.22, ст. 296, ст. 298 ГК РФ; ст. 9.2, ст. 26 Закона № 7-ФЗ; ст. 2-4 Федерального закона от 3 ноября 2006 г. № 174-ФЗ "Об автономных учреждениях"; далее – Закон № 174-ФЗ).

Доходом для целей налогообложения признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить (ст. 41 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 248 НК РФ к доходам в целях главы 25 НК РФ относятся:

  • доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав;
  • внереализационные доходы. 

Не все из доходов бюджетного или автономного учреждения учитываются в целях налогообложения прибыли. Так, из-под обложения налогом выведены субсидии, получаемые из бюджетов. Однако придется начислить налог на денежные поступления следующих категорий:

  • доходы от оказания услуг и выполнения работ за плату;
  • доходы от передачи имущества в аренду;
  • доходы от реализации имущества.

Доходы от реализации

Бюджетные и автономные учреждения могут получать доходы при оказании услуг и выполнении работ за плату в рамках основных видов деятельности сверх установленного государственного (муниципального) задания, а также при осуществлении иных видов приносящей доход деятельности (п. 4 ст. 9.2, п. 2 ст. 24 Закона № 7-ФЗ; ч. 6-7 ст. 4 Закона № 174-ФЗ). Такие доходы относятся к доходам от реализации и облагаются налогом на прибыль в общеустановленном порядке (п. 1 ст. 247, п. 1 ст. 248 НК РФ). 

При выполнении определенных условий бюджетные (автономные) учреждения могут также оказывать услуги и выполнять работы за плату в пределах государственного (муниципального) задания. Если иное прямо не предусмотрено НК РФ, при налогообложении прибыли должны учитываться доходы и от таких видов деятельности. Например, подлежит налогообложению:

  • родительская плата за присмотр и уход за детьми в детских садах (письмо Минфина России от 7 октября 2013 г. № 03-03-05/41579, письмо Минфина России от 12 мая 2012 г. № 02-13-06/1677, письмо Минфина России от 20 декабря 2012 г. № 03-03-06/1/116);
  • плата, поступающая учреждениям социального обслуживания населения от граждан на основании заключенных с ними договоров за стационарное обслуживание (письмо Минфина России от 23 мая 2013 г. № 03-03-06/4/18539).

Доходы, не учитываемые при налогообложении

Перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, приведен в ст. 251 НК РФ. Данный перечень является закрытым, то есть не подлежит расширительному толкованию.

Помимо доходов, которые могут получать организации всех форм собственности, в ст. 251 НК РФ отдельно упоминаются доходы, которые не учитываются при налогообложении прибыли исключительно:

  • некоммерческими организациями (к которым относятся бюджетные и автономные учреждения);
  • непосредственно государственными (муниципальными) бюджетными и автономными учреждениями.

В ст. 251 НК РФ выделены две отдельные группы доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль:

ВАЖНО ЗНАТЬ!

В соответствии с положениями подп. 14 п. 1, п. 2 ст. 251 НК РФ получатели целевого финансирования и целевых поступлений обязаны вести раздельный учет доходов и связанных с ними расходов. Суммы использованных не по назначению пожертвований, целевых поступлений и целевого финансирования относятся к внереализационным доходам (п. 14 ст. 250 НК РФ). Исключение предусмотрено только для бюджетных средств – если такие средства использованы не по целевому назначению, применяются нормы бюджетного законодательства. Датой признания внереализационного дохода будет являться дата, когда получатель имущества фактически использовал указанное имущество не по целевому назначению либо нарушил условия, на которых оно предоставлялось (подп. 9 п. 4 ст. 271 НК РФ).

1.Целевое финансирование (подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ) – такие средства могут получать организации всех форм собственности.

2.
Целевые поступления (п. 2 ст. 251 НК РФ) – безвозмездные поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности.

Бюджетные и автономные учреждения, получившие целевые поступления или целевое финансирование, по окончании налогового периода (календарного года) представляют в налоговые органы по месту своего учета Отчет о целевом использовании полученных средств – Лист 07 Налоговой декларации по налогу на прибыль организаций (абз. 2 п. 14 ст. 250 НК РФ). В Отчет не включаются средства субсидий, предоставленных бюджетным учреждениям и автономным учреждениям (п. 15.1 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций). 

Далее рассмотрим отдельные виды доходов бюджетных и автономных учреждений, не подлежащих учету при налогообложении прибыли.

Субсидии

ВАЖНО ЗНАТЬ!

Налоговое законодательство не содержит положений, устанавливающих сроки использования средств целевого финансирования, перечисленных в подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ. Соответственно, остатки таких средств по общему правилу не подлежат налогообложению. В частности, при налогообложении прибыли бюджетных и автономных учреждений не должны учитываться не использованные в текущем финансовом году средства субсидий на выполнение государственного (муниципального) задания (письмо Минфина России от 2 августа 2012 г. № 02-03-09/3040).

Основание: абз. 3 подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ

При определении налоговой базы не учитываются следующие виды субсидий, предоставляемых бюджетным и автономным учреждениям:

  • субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания (абз. 1 п. 1 ст. 78.1 Бюджетного кодекса РФ; письмо Минфина России от 23 июля 2012 г. № 03-03-06/4/78);
  • субсидии на иные цели (абз. 2 п. 1 ст. 78.1 Бюджетного кодекса РФ);
  • гранты в форме субсидий (п. 4 ст. 78.1 Бюджетного кодекса РФ);
  • субсидии на осуществление капитальных вложений (ст. 78.2 Бюджетного кодекса РФ).

Правило распространяется и на те целевые бюджетные субсидии, которые предоставляются в целях компенсации расходов, понесенных учреждениями за счет средств от приносящей доход деятельности.

Гранты

Основание: абз. 7 подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ

Доходы в виде полученных грантов освобождаются от налогообложения только в том случае, если соблюдаются условия, перечисленные в абз. 8-9 подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ. При этом следует понимать, что любые средства или иное имущество могут быть названы в договоре "грантом", однако не учитывать эти средства (имущество) в составе налогооблагаемых доходов можно только в том случае, если они удовлетворяют определенным условиям. Так, грант должен предоставляться на безвозмездной и безвозвратной основе и в целях осуществления конкретных программ в определенных областях:

  • образование, наука;
  • искусство, культура;
  • физическая культура и спорт (за исключением профессионального спорта);
  • охрана здоровья;
  • охрана окружающей среды;
  • защита прав и свобод человека и гражданина, предусмотренных законодательством РФ;
  • социальное обслуживание малоимущих и социально незащищенных категорий граждан.

В числе условий получения гранта обязательно должно быть требование о предоставлении грантодателю Отчета о целевом использовании гранта.

Кроме того, подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ содержит закрытый перечень грантодателей, гранты которых при соблюдении перечисленных выше условий не учитываются при налогообложении прибыли:

  • российские физические лица;
  • российские некоммерческие организации;
  • иностранные и международные организации, объединения, которые поименованы в Перечне международных и иностранных организаций, получаемые налогоплательщиками гранты (безвозмездная помощь) которых не подлежат налогообложению и не учитываются в целях налогообложения в доходах российских организаций - получателей грантов.

У учреждений не возникает дохода в виде стоимости нефинансовых активов, приобретенных (созданных) с привлечением средств грантов (письмо Минфина России от 15 февраля 2011 г. № 03-03-10/14).

Свободные остатки средств грантов, размещенные автономными учреждениями в установленном порядке на депозитных счетах в банках, не должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль (такой вывод можно сделать из содержания письма Минфина России от 1 августа 2013 г. № 03-03-06/4/30833 и письма Минфина России от 6 октября 2009 г. № 03-03-06/4/83). Конечно, речь идет о тех случаях, когда размещение средств гранта на депозитном счете не запрещено грантодателем.

Средства ОМС

Основание: абз. 17 подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ

При налогообложении прибыли не учитываются средства, получаемые медицинскими учреждениями от страховых организаций, осуществляющих деятельность в сфере обязательного медицинского страхования. Речь идет о средствах, поступающих за оказание медицинских услуг застрахованным лицам.

Полученное безвозмездно имущество

По ряду оснований стоимость безвозмездно полученного бюджетными и автономными учреждениями имущества может не учитываться при исчислении налога на прибыль (таблица 1).

Таблица 1. Налогообложение прибыли при безвозмездном получении имущества

Основания получения Норма Примечание

По решению органов исполнительной власти всех уровней

Подп. 8 п. 1 ст. 251 НК РФ

Для применения данной нормы необходимо наличие правового акта соответствующего органа исполнительной власти о передаче имущества (письмо Минфина России от 20 июля 2012 г. № 03-03-10/80).

Под органами исполнительной власти понимаются федеральные органы исполнительной власти и органы исполнительной власти субъектов РФ (ст. 77 Конституции РФ)

В качестве пожертвования

Подп. 1 п. 2 ст. 251 НК РФ

Характер операции должен соответствовать положениям ст. 582 "Пожертвования" ГК РФ (письмо Минфина России от 24 марта 2010 г. № 03-03-06/4/32, письмо УФНС России по г. Москве от 19 октября 2011 г. № 16-15/101183@)

По завещанию в порядке наследования

Подп. 2 п. 2 ст. 251 НК РФ

––––––––

От собственника

Подп. 7 п. 2 ст. 251 НК РФ

В качестве собственника имущества бюджетного (автономного) учреждения выступает публично-правовое образование в лице уполномоченного органа власти (местного самоуправления).

Поступления должны быть использованы по целевому назначению

Образовательными учреждениями, имеющими лицензии на право ведения образовательной деятельности

Подп. 22 п.1 ст. 251 НК РФ

Имущество (в том числе денежные средства) должно быть получено на ведение уставной деятельности (письмо Минфина России от 25 октября 2012 г. № 03-03-05/89, письмо Минфина России от 1 июня 2011 г. № 03-03-06/4/61)

В виде неотделимых улучшений в имущество, переданное учреждением в аренду или безвозмездное пользование

Подп. 32 п. 1 ст. 251 НК РФ

Неотделимые улучшения должны быть произведены арендатором (ссудополучателем)

Полученные безвозмездно имущественные права, работы и услуги

Стоимость безвозмездно полученных бюджетными и автономными учреждениями имущественных прав, работ и услуг может не учитываться при налогообложении прибыли (таблица 2). 

Таблица 2. Налогообложение прибыли при безвозмездном получении имущественных прав, работ и услуг

Основания получения Норма Примечание

Имущественные права

По завещанию в порядке наследования

Подп. 2 п. 2 ст. 251 НК РФ

––––––––

От собственника

Подп. 7 п. 2 ст. 251 НК РФ

В качестве собственника имущества бюджетного (автономного) учреждения выступает публично-правовое образование в лице уполномоченного органа власти (местного самоуправления) (письмо Минфина России от 24 декабря 2013 г. № 03-03-05/56911).

Поступления должны быть использованы по целевому назначению

В виде права безвозмездного пользования государственным и муниципальным имуществом

Подп. 16 п. 2 ст. 251 НК РФ

Такое право должно быть получено по решению органа власти, местного самоуправления (письмо Минфина России от 1 октября 2012 г. № 03-03-06/4/100).

Имущество должно использоваться для ведения уставной деятельности

Работы и услуги

В виде безвозмездно полученных работ (услуг), выполненных (оказанных) на основании соответствующих договоров

Подп. 1 п. 2 ст. 251 НК РФ

Письмо Минфина России от 10 мая 2012 г. № 03-07-07/49

Внереализационные доходы

По общему правилу внереализационные доходы бюджетных и автономных учреждений подлежат налогообложению в общеустановленном порядке (ст. 247, ст. 250 НК РФ). Такие доходы могут возникнуть даже в том случае, если учреждение не осуществляет приносящую доход деятельность.

Бюджетные и автономные учреждения учитывают при налогообложении прибыли, в частности, следующие внереализационные доходы (таблица 3). 

Таблица 3. Внереализационные доходы

Основания получения Норма Примечание

Суммы возмещения убытков или ущерба:

  • признанные должниками;
  • подлежащие уплате на основании решения суда, вступившего в законную силу

П. 3 ст. 250 НК РФ

Письмо Минфина России от 12 сентября 2014 г. № 03-03-06/4/45766

Штрафы, пени и (или) иные санкции за нарушение договорных обязательств:

  • признанные должниками;
  • подлежащие уплате на основании решения суда, вступившего в законную силу.

П. 3 ст. 250 НК РФ

––––––––

Суммы денежных средств, а также стоимость имущества, полученного безвозмездно

П. 8 ст. 250 НК РФ

За исключением случаев, предусмотренных ст. 251 НК РФ

Стоимость полученных при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств :

  • материалов;
  • иного имущества

П. 13 ст. 250 НК РФ

За исключением случаев, предусмотренных подп. 18 п. 1 ст. 251 НК РФ (письмо Минфина России от 8 августа 2013 г. № 03-03-06/4/32160)

Стоимость излишков имущества, выявленных в результате инвентаризации

П. 20 ст. 250 НК РФ

––––––––

Суммы страхового возмещения, полученные от страховой компании по договору страхования (в том числе ОСАГО, КАСКО)

Ст. 250 НК РФ

Письмо Минфина России от 31 октября 2014 г. № 03-03-06/4/55221

Средства, полученные от сдачи лома черных, цветных и драгоценных металлов

Ст. 250 НК РФ

Письмо Минфина России от 17 июля 2013 г. № 03-03-05/27903

Доходы в виде средств, полученных от арендаторов в возмещение коммунальных, эксплуатационных и иных аналогичных услуг

Ст. 250 НК РФ

Письмо Минфина России от 28 августа 2013 г. № 03-03-06/4/35325, письмо Минфина России от 27 августа 2012 г. № 03-03-06/4/88

Ольга Монако, эксперт направления "Бюджетная сфера" службы Правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор 

Источник: ГАРАНТ.РУ



Последние публикации

20 Июля 2017

Внимание: поправки к Трудовому кодексу!

29 июня 2017 года вступили в силу изменения, внесенные в Трудовой кодекс Федеральным законом от 18.06.2017 № 125‑ФЗ (далее – Федеральный закон № 125‑ФЗ). Законом уточнен ряд статей, касающихся, в частности, работы на условиях неполного рабочего времени и оплаты труда сверх нормы рабочего времени. Подробно о новшествах вы узнаете из представленной статьи.

Удержание суммы излишне выплаченных отпускных при увольнении работника

Нередко на практике возникает ситуация, когда отпуск предоставляется авансом, а работник, отгуляв положенные дни, в последующем увольняется. При этом в учете образуется сумма задолженности. Как удержать с работника сумму излишне выплаченных отпускных? Необходимо ли в данной ситуации письменное согласие работника? Каким образом следует отразить данную операцию в учете? Ответы на эти и другие вопросы – в статье.

Комментарий к Определению ВС РФ от 26.06.2017 № 303 КГ17-2377

В соответствии с п. 1 ст. 83 НК РФ организации подлежат налоговому учету как по месту нахождения непосредственно головной организации, так и по месту нахождения ее обособленных подразделений. Обособленным подразделением в силу п. 2 ст. 11 НК РФ признается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.

19 Июля 2017

Последние разъяснения о порядке заполнения формы 6-НДФЛ

Сейчас наступила очередная пора, когда организациям необходимо представлять в налоговую инспекцию по месту своего учета расчет по форме 6-НДФЛ. В статье расскажем об основных ошибках, которые были сделаны в предыдущих периодах, а также представим последние разъяснения контролирующего органа.

Госдума рассмотрит льготы по НДФЛ для переселенцев из сносимых домов

Мэр Москвы Сергей Собянин обратился к депутатам Госдумы с просьбой поддержать налоговые льготы для участников программы реновации. В нижней палате парламента поставили эти поправки в повестку на 19 июля, и они имеют все шансы на принятие. Как рассказали в ГД, самая важная льгота - это освобождение от подоходного налога граждан, которые получат квартиры по программе сноса устаревшего жилого фонда.

Вечерние курсы повышения квалификации юристов (2- 5 мес.)

Июль 2017

25 - 28 Июля Автоматизация делопроизводства. Технологии внедрения, адаптации, управления СЭД Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс

25 - 28 Июля Современный архив предприятия: практика организации Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс

26 - 30 Июля Управленческий учет и бюджетирование в строительстве Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс

Август 2017

14 - 17 Августа Договор: как правильно составить и проверить Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс

15 - 18 Августа Холдинги: особенности правового и налогового регулирования Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс

15 - 18 Августа Финансовое управление операционной деятельностью компании Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс

21 - 25 Августа Договоры, используемые в строительной деятельности. Правовые и финансовые аспекты Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс

21 - 25 Августа Сложные вопросы налогообложения. Практика методологии исчисления отдельных видов налогов Санкт-Петербург, ЦНТИ Прогресс



ТОП статьи

Налог на прибыль – 2017: новый год и новые правила

О новой форме 4-ФСС 2017

Новшества в части контроля за применением онлайн-ККТ

Какие изменения готовит Минфин в отношении НДС?

Готовимся к уплате страховых взносов по-новому в 2017 году



Налоговые новости

20 Июля 2017

Минфин заявил о готовности отменить НДС на золото

Подписан закон о налоговых льготах для развития туризма в ДФО

Владимир Путин подписал закон о правах налогоплательщиков

После переименования АО в ПАО можно применять льготу по налогу на имущество для движимых объектов

ФНС разъяснила нюансы заполнения 2-НДФЛ, если рабочие места сотрудника имеют различные коды по ОКТМО

ВС РФ: удерживать ли налог, если иностранец представил сертификат резидентства после выплаты дохода

19 Июля 2017

Оплата жилья исполнителю по договору подряда

Рекламные услуги в сети

Утверждены сроки подачи бухотчетности в ЦБ РФ для управляющих компаний инвестиционных фондов

Центробанк определил, когда страховые организации должны представлять бухотчетность

Минфином России предлагается установить перечень обязательных платежей для ИП и ЮЛ и урегулировать их взимание

С 1 января 2018 года Росздравнадзор при проведении плановых проверок будет применять проверочные листы

18 Июля 2017

Супруг-предприниматель освобождается от уплаты налога на имущество физлиц, если недвижимость используется в работе

При передаче имущества от коммерческой организации некоммерческому учреждению льгота по налогу на движимое имущество не применяется

Возмещение при изъятии земельных участков в госсобственность не учитывается в целях исчисления прибыли

читать все Новости