30.11.09 За налоговое преступление дважды не наказывают

Автор: Татьяна Пономарева

Индивидуальный предприниматель может неправильно исчислить налоги по разным причинам. В любом случае, если сумма неуплаченных налогов соответствует критериям крупного размера для применения ст. 198 УК РФ, налоговики передают сведения милицейским следователям, которые могут возбудить в отношении налогоплательщика уголовное дело. Что будет, если за этим последовало вынесение приговора и уголовное наказание? Вправе ли налоговики взыскивать с предпринимателя недоимку и штрафы по тому же эпизоду? Как выяснил недавно Президиум ВАС РФ, ответа на этот вопрос не знают ни налоговые инспекторы, ни судьи.

На минувшей неделе Президиум ВАС РФ рассмотрел дело № А65-6895/2008-СА2-9 предпринимателя М.Х. Кибриеева против ИФНС России по Кировскому району г. Казани (Определение о передаче в президиум от 30.09.2009 № ВАС-9664/09). Предприниматель оспаривал возможность применения к нему одновременно налоговой и уголовной ответственности по одному и тому же эпизоду.

Удивительно, что это дело передано в Президиум ВАС РФ. Чуть меньше года назад высшие арбитры уже высказывались на подобную тему: в постановлении Президиума ВАС РФ от 09.12.2008 № 8551/08 говорится о недопустимости привлечения предпринимателя к налоговой ответственности при наличии приговора суда общей юрисдикции. Поскольку решение Президиума ВАС РФ по сути представляет правовой прецедент, обычно аналогичные дела повторно не рассматриваются президиумом, а ссылка на озвученную правовую позицию приводится в «отказном» определении тройки судей.

В то же время арбитры в судах первых трех инстанций, что подтверждает досье по делу, не всегда применяют на практике обнародованную правовую позицию ВАС РФ. Поэтому у высших арбитров был повод вернуться к теме двойного наказания налогоплательщиков — физических лиц.

Уголовная ответственность перекрывает налоговую

Предприниматель Кибриеев оспорил в арбитражном суде решение ИФНС России по Кировскому району г. Казани от 15.02.2008, которым по результатам выездной налоговой проверки ему были доначислены НДФЛ, НДС, ЕСН, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, а также пени и штрафы по трем статьям НК РФ: п. 1 ст. 122, ст. 123 и п. 1 ст. 126.

Решением суда первой инстанции, которое поддержал апелляционный суд, требование частично удовлетворено. Но штраф в размере 40 000 руб. по ст. 122 НК РФ, предъявленный предпринимателю инспекцией, суды сочли правомерным. ФАС Поволжского округа с этим согласился.

Основанием для доначисления предпринимателю сумм налогов, пеней и штрафов послужили выводы инспекции об отсутствии реальных хозяйственных отношений с контрагентом (ООО). В частности, суды исходили из того, что юридический адрес ООО не соответствует адресу, указанному в счетах-фактурах и товарных накладных, представленных предпринимателем, директором организации является иное лицо, ИНН в счетах-фактурах не соответствует фактическому, а представленные предпринимателем кассовые чеки отпечатаны на ККТ, не зарегистрированной за ООО.

При рассмотрении вопроса о правомерности привлечения предпринимателя к ответственности на основании п. 1 ст. 122 НК РФ федеральный арбитражный суд не учел доводы предпринимателя о привлечении его по этому же эпизоду к уголовной ответственности. Мол, вынесение приговора не могло повлиять на законность и обоснованность судебного решения. Президиум ВАС РФ счел такой подход ошибочным.

Предпринимателя по эпизоду, связанному с завышением расходов и предъявлением необоснованных вычетов по НДС, признали виновным в совершении преступления, предусмотренного ч. 1 ст. 198 УК РФ и оштрафовали на 100 000 руб.

В силу п. 3 ст. 108 НК РФ налоговая ответственность за деяние, совершенное физическим лицом, наступает, если это деяние не содержит признаков состава преступления, предусмотренного уголовным законодательством РФ. Как применять названную норму, ВАС РФ разъяснил еще в 2001 г. (п. 38 постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации»). Если уполномоченным государственным органом в установленном порядке поставлен вопрос о привлечении налогоплательщика — гражданина к уголовной ответственности, налоговики вправе принимать меры к привлечению его к налоговой ответственности, только если в возбуждении уголовного дела будет отказано или оно будет прекращено. Следовательно, инспекция привлекла предпринимателя к налоговой ответственности с нарушением положений п. 3 ст. 108 НК РФ.

В постановлении от 17.11.2009 № 9664/09 Президиум ВАС РФ удовлетворил требования заявителя и признал недействительным решение ИФНС в части привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ (штраф 40 000 руб.), одновременно отменив в этой части и решения судов нижестоящих инстанций.

Что нельзя довзыскать после приговора

Стоит отдельно сказать и об обстоятельствах дела, которые Президиум ВАС РФ рассмотрел в постановлении от 09.12.2008 № 8551/08. Здесь есть свои нюансы, которые могут быть полезны и другим налогоплательщикам.

Предприниматель Л.В. Грудинина, в отношении которой был вынесен приговор судом общей юрисдикции, спорила с ИФНС России № 25 по г. Москве в 2007 г., пытавшейся довзыскать с предпринимателя то, что не взыскал суд. События развивались так. Инспекция приняла решение от 19.04.2007 о привлечении Грудининой к налоговой ответственности в виде взыскания штрафа в размере 115 611 руб., доначисления налогов за 2004—2005 гг. в сумме 559149,88 руб. и начисления пеней — 74471,92 руб. Материалы проверки инспекторы передали в отдел по налоговым правонарушениям УВД Южного административного округа столицы. 31 мая 2007 г. в отношении предпринимателя возбудили уголовное дело. По заключению старшего специалиста-ревизора отдела по налоговым правонарушениям УВД установлена неуплата налогов за 2004—2005 гг. —318036,48 руб.

Суд общей юрисдикции, рассмотрев материалы уголовного дела об уклонении предпринимателя от уплаты налогов в крупном размере за 2004—2005 гг., констатировал, что подсудимая полностью признала себя виновной и уплатила задолженность по налогам в пределах предъявленного ей обвинения. Приговор суда от 16.07.2007 был не очень суров: лишение свободы на один год условно.

Казалось бы, можно поставить точку. Но у инспекторов была своя логика. 29 августа 2007 г. инспекция вынесла решение о взыскании 362265,12 руб. налогов, 73538,21 руб. пеней и 112278,48 руб. штрафа за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках в связи с неисполнением предпринимателем требований об уплате налогов, пеней и штрафов, начисленных решением от 19.04.2007. Счетов в банках у предпринимателя не было. Инспекция 10 сентября 2007 г. приняла новое решение о взыскании 255643,69 руб. налогов, 84784,32 руб. пеней, 115511,97 руб. штрафа за счет иного имущества предпринимателя. Инспекторы пытались соблюсти фискальный интерес и добрать с налогоплательщика то, что, по их мнению, не добрал суд.

Л.В. Грудинина, которая уже внесла в бюджет все налоги в рамках уголовного дела, отправилась в арбитраж. Но ей отказали. В частности, ФАС Московского округа (постановление от 04.05.2008 по делу № А40-52855/07-151-364) дал такое объяснение: заявитель частично уплатил налоги, после чего общая сумма недоимки составила 255643,69 руб., и не уплатил пени и штраф, начисленные по результатам выездной налоговой проверки. А в приговоре суда общей юрисдикции, на который ссылается предприниматель, не дана оценка обстоятельствам в части не уплаченной заявителем суммы налога в размере 200 000 руб. по решению инспекции от 19.04.2007. Иными словами, арбитры первых трех инстанций сочли применение инспекцией процедуры бесспорного взыскания названных сумм налогов правомерным, так как исходили из того, что суд общей юрисдикции рассмотрел уголовное дело в отношении части неуплаченных налогов (318063,48 руб.). Оставшаяся сумма недоимки, начисленная инспекцией по результатам проверки, не была предметом рассмотрения.

В постановлении от 09.12.2008 № 8551/08 Президиум ВАС РФ указал на ошибки инспекторов и судей.

Первые были не вправе взыскивать штрафы за совершение налогового правонарушения, поскольку приговором суда общей юрисдикции Л.В. Грудинину уже привлекли к уголовной ответственности.

Вторые не учли, что согласно ст. 252 УПК РФ, устанавливающей пределы судебного разбирательства, таковое проводится только в отношении обвиняемого и лишь по предъявленному ему обвинению. Основанием для возбуждения уголовного дела стали материалы выездной налоговой проверки инспекции по всей выявленной сумме недоимки. Но обвинение было предъявлено лишь в части неуплаченных налогов за 2004 г. (169089,2 руб.) и 2005 г. (148947,28 руб.), итого 318036,48 руб. Суд общей юрисдикции рассмотрел материалы уголовного дела в рамках такого обвинения. Эти суммы Л.В. Грудинина добровольно уплатила до вынесения приговора. Остальную сумму налогов, доначисленную налоговиками, следственные органы исключили из предъявленного обвинения, и она не подлежала взысканию инспекцией.

Президиум ВАС РФ поддержал предпринимателя и признал решения налоговой инспекции недействительными.

Уголовно наказуемый размер неуплаты

Крупным размером в ст. 198 УК РФ признается сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 100 000 руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов либо 300 000 руб. Особо крупный размер — сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 500 000 руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов или 1 500 000 руб.