30.09.2013 НЕМНОГО ПОПРАВОК В РАСЧЕТ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ И НДС (Новое в начислении амортизации по недвижимости, "прибыльные" изменения для учреждений культуры и искусства и другое)

Елина Л.

23 июля на официальном интернет-портале правовой информации http://www.pravo.gov.ru опубликован Закон N 215-ФЗ, вносящий точечные изменения в расчет налога на прибыль, которые будут интересны многим организациям. Также есть целый ряд налоговых поправок, ориентированных исключительно на бюджетные учреждения культуры и искусства. Они касаются еще и расчета НДС.

Изменения довольно разноплановые, и вступают в силу они в разное время.

Новые правила для амортизации незарегистрированной недвижимости

Внесены изменения в правила начисления амортизации по основным средствам, права на которые требуют государственной регистрации, то есть недвижимости <1>. Действовать они начнут по истечении месяца со дня официального опубликования Закона N 215-ФЗ - с 24 августа 2013 г. <2>

Как вы знаете, с 2013 г. недвижимость можно амортизировать с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ее ввода в эксплуатацию. Дожидаться подачи документов на госрегистрацию права собственности на нее не нужно <3>.

А до 2013 г. такие основные средства включались в ту или иную амортизационную группу лишь с момента подтверждения подачи документов на госрегистрацию прав <4>. И только после этого, по мнению Минфина, их можно было амортизировать <5>. Но ВАС РФ с этим не согласился и решил, что амортизировать недвижимость, по которой не поданы документы на госрегистрацию, надо после ввода ее в эксплуатацию <6>. С 2013 г. такой порядок прямо следует из норм НК.

Однако при внесении "амортизационных" изменений в Кодекс законодатели не предусмотрели никаких переходных положений. Поэтому возник вопрос: когда без споров с налоговиками можно начислять амортизацию по недвижимости, если она была введена в эксплуатацию до 01.01.2013, а документы на регистрацию поданы уже после этой даты или не поданы вовсе?

В начале 2013 г. Минфин, игнорируя мнение ВАС, выработал позицию: новый порядок применяется только к основным средствам, вводимым в эксплуатацию в 2013 г. <7> Теперь же законодатели решили, что новые правила амортизации действуют для недвижимости, введенной в эксплуатацию начиная с 1 декабря 2012 г. Такие ОС можно амортизировать без оглядки на подачу документов на госрегистрацию.

А вот если недвижимость введена в эксплуатацию до 01.12.2012, то амортизацию можно начислять только начиная с 1-го числа месяца, следующего за тем, в котором поданы документы на госрегистрацию.

Обратите внимание на то, что переходные положения закреплены не в самом Налоговом кодексе, а в Законе N 206-ФЗ, которым и вносились изменения в НК, посвященные начислению амортизации по ОС <8>. Так что не ищите поправки в "амортизационных" статьях Налогового кодекса.

Пересчет амортизации по недвижимости, введенной в эксплуатацию в декабре 2012 г.

Как видим, решение законодателей о том, к какой недвижимости должны применяться новые амортизационные правила, несколько отличается от мнения, высказанного Минфином в своих письмах.

Поэтому наверняка найдутся предприятия, которые ввели недвижимость в эксплуатацию в декабре 2012 г., но не начали амортизировать ее с января 2013 г. (ожидая, по совету Минфина, подачи документов на госрегистрацию). Теперь у них появилась возможность скорректировать свой налоговый учет и пересчитать расходы.

Для этого в III квартале 2013 г. (после 24 августа <9>, ведь именно с этого дня вступают в силу "амортизационные" поправки) можно признать в налоговом учете сумму расходов в виде амортизации такой недвижимости:

<или> за период с января 2013 г. по месяц, в котором вы подали документы на госрегистрацию прав;

<или> за январь - сентябрь 2013 г. - если до конца августа ваша организация так и не подаст документы на госрегистрацию. И далее можно продолжать начислять амортизацию в обычном порядке.

Индульгенция для тех, кто начал амортизировать старую недвижимость с января 2013 г.

Законодатели учли, что некоторые предприятия стали в 2013 г. амортизировать "недвижимые" основные средства, которые были введены в эксплуатацию до 01.12.2012. Их освобождают от пеней и штрафов за неполную уплату налога на прибыль, возникшую из-за этого <8>. Причем никаких дополнительных условий, которые нужно выполнить, чтобы избежать пеней и штрафов, в Законе N 215-ФЗ нет.

Это, конечно, хорошо. Но вот сумму амортизации, начисленную с января 2013 г. до конца месяца, в котором вы подали документы на госрегистрацию прав на свои ОС, придется восстановить, если не хотите споров с инспекцией. Поскольку налог занижен, НК предписывает подать уточненки и доплатить налог <10>. Но раз ни штрафов, ни пеней не будет, то можно восстановить излишне начисленную амортизацию в III квартале 2013 г. А можно и вообще не восстанавливать: даже если инспекторы обнаружат такое нарушение при проверке, они доначислят лишь сумму самого налога.

Внимание! За начисление амортизации с 2013 г. по недвижимости, введенной в эксплуатацию до 01.12.2012, пеней и штрафов не будет.

Более того, если организация не прочь поспорить с налоговой, то, опираясь на Постановление ВАС РФ, она может отстоять право на начисление амортизации с января 2013 г. по старым "недвижимым" основным средствам, документы на которые еще не поданы на госрегистрацию <11>.

Кроме того, есть и еще один аргумент. Как мы уже отметили, ранее ни в НК, ни в Законе N 206-ФЗ не было никаких переходных положений для порядка начисления амортизации, закрепленного в НК с 1 января 2013 г. И организации могли амортизировать любую введенную в эксплуатацию недвижимость (с чем, кстати, соглашались и некоторые специалисты Минфина) <12>. Рассмотренные выше изменения, внесенные сейчас Законом N 215-ФЗ, не могут иметь обратной силы и ухудшать положение налогоплательщиков <13>.

Примечание. О новом порядке начисления амортизации, действующем с 2013 г., читайте статью "Начисление налоговой амортизации по недвижимости до 2013 г.: зависит ли от госрегистрации": ГК, 2013, N 4, с. 53

Следовательно, после вступления в силу поправок можно не восстанавливать амортизацию по ОС, по которым еще не поданы документы на госрегистрацию, причем даже в том случае, если инспекторы будут настаивать на этом в ходе налоговой проверки.

Что делать тем, кто давно амортизирует недвижимость, по которой документы не поданы на госрегистрацию

Ситуации, рассмотренные выше, касались тех предприятий, которые начали амортизировать недвижимость лишь с 2013 г. Но есть и те, кто ввел в эксплуатацию недвижимость, документы на госрегистрацию прав на нее не подал, но начал амортизировать ее в 2012 г. (а возможно, и ранее). К примеру, ориентируясь на судебную практику, обобщенную в уже упомянутом нами Постановлении ВАС РФ <11>.

Отметим, что о таких организациях законодатели вообще не подумали, готовя Закон N 215-ФЗ. Поэтому может показаться, что внесенные изменения задним числом (на период, предшествующий 2013 г.) вводят порядок начисления амортизации, издавна рекомендованный Минфином и противоречащий мнению ВАС. И нужно пересчитывать налоговую базу, убирая из нее неправильно начисленную амортизацию, доплачивать налог и пени, а также подавать уточненки. Кстати, формально Закон N 215-ФЗ не освобождает от штрафов и пеней организации, начавшие до 2013 г. амортизировать недвижимость, на которую еще не поданы документы на госрегистрацию.

Однако вряд ли такой подход можно считать логичным. Ведь подобное понимание внесенных изменений означало бы, что в налоговое законодательство внесены поправки, ухудшающие положение налогоплательщиков. Но даже если думать так, то действовать задним числом такие поправки не должны <14>. Так что никаких пересчетов налоговой базы за 2012 г. и более ранние периоды только из-за того, что в Законе N 206-ФЗ появилась "переходная" ст. 3.1, быть не должно.

В 2013 г. переставать амортизировать недвижимость из-за новых поправок тоже не нужно, ведь все изменения говорят лишь о дате начала амортизации. А ее налогоплательщики, готовые поспорить с проверяющими, определили давным-давно. И нигде в законодательстве нет правила о том, что с 2013 г. такие организации должны прекратить начисление амортизации.

Таким образом, те, кто был до 2013 г. не согласен с Минфином и начислял амортизацию по недвижимости, на которую еще не поданы документы на госрегистрацию, по-прежнему могут опираться на решение ВАС. Конечно, нельзя со стопроцентной точностью прогнозировать, изменится ли после внесенных поправок судебная практика или нет. Но, учитывая сказанное выше, надеемся, что даже если и возникнут споры с налоговой службой, то победителями из них выйдут налогоплательщики.

Налоговые подарки "культурным" организациям

Законодатели решили облегчить жизнь организациям сферы культуры и искусства:

- с 1 октября 2013 г. освобождаются от обложения НДС услуги вне места нахождения организации:

- по предоставлению музейных предметов и коллекций;

- по организации выставок экспонатов;

- по показу спектаклей, концертов, концертных и иных зрелищных программ <15>;

- с 1 января 2014 г. бюджетные учреждения - театры, музеи, библиотеки, концертные организации:

- смогут при расчете налога на прибыль единовременно учитывать в расходах полную стоимость основных средств - в момент их ввода в эксплуатацию.

Лишь недвижимость по-прежнему необходимо амортизировать <16>;

- не должны платить авансовые платежи по налогу на прибыль;

- будут подавать только годовую декларацию по налогу на прибыль (ежеквартальная отчетность для них отменяется) <17>;

- с 2014 г. музеи, являющиеся бюджетными учреждениями, могут сразу (в момент покупки) учитывать в прочих расходах затраты на приобретение культурных ценностей в Музейный фонд РФ <18>.

Прочие "прибыльные" изменения

Есть еще небольшие поправки в расчет налога на прибыль, которые будут действовать с 2014 г. <19>:

- к ненормируемым расходам на рекламу будут относиться рекламные мероприятия при кино- и видеообслуживании <20>. Так, больше не будет нормироваться реклама, размещаемая в кинотеатрах перед началом просмотра фильмов;

- уточнено, что к нематериальным активам (НМА) относятся исключительные права на аудиовизуальные произведения (к примеру, видеоролики, кинофильмы и т.д.) <21>. Отметим, что их и ранее можно было относить к НМА;

- при определении первоначальной стоимости имущества, созданного с использованием целевых бюджетных средств, надо общую сумму расходов на его приобретение и доведение до состояния, пригодного к использованию, уменьшать на ту их часть, которая была оплачена за счет бюджетных средств <22>.

Примечание. Заметим, что это нововведение никак не должно коснуться коммерческих организаций, купивших основные средства за счет полученных бюджетных субсидий. Ведь как неоднократно разъяснял Минфин, предоставленные коммерческим организациям субсидии (в целях возмещения затрат или недополученных доходов в связи с производством и реализацией товаров, выполнением работ или оказанием услуг) в целях налогообложения прибыли целевым финансированием не признаются <23>.

***

Как видим, большинство поправок благоприятны для организаций. Даже введение задним числом нового порядка амортизации недвижимости можно оценивать положительно.

Ведь законодательная определенность всегда лучше белых пятен, да и полученное освобождение от штрафов и пеней позволит всем бухгалтерам чувствовать себя увереннее.

<1> п. 2 ст. 130 ГК РФ

<2> п. 3 ст. 4 Закона от 23.07.2013 N 215-ФЗ (далее - Закон N 215-ФЗ)

<3> п. 4 ст. 259 НК РФ

<4> п. 11 ст. 258 НК РФ (ред., действ. до 01.01.2013)

<5> Письма Минфина от 17.08.2012 N 03-03-06/1/421, от 08.06.2012 N 03-05-05-01/31

<6> Постановление Президиума ВАС от 30.10.2012 N 6909/12 (далее - Постановление N 6909/12)

<7> Письма Минфина от 22.04.2013 N 03-03-06/4/13773, от 28.02.2013 N 03-03-06/1/5793

<8> ст. 3.1 Закона от 29.11.2012 N 206-ФЗ (в ред. Закона N 215-ФЗ)

<9> п. 3 ст. 4 Закона N 215-ФЗ

<10> статьи 54, 81 НК РФ

<11> Постановление N 6909/12

<12> п. 4 ст. 259 НК РФ

<13> п. 2 ст. 5 НК РФ

<14> п. 2 ст. 5 НК РФ

<15> подп. 20 п. 2 ст. 149 НК РФ (в ред. Закона N 215-ФЗ); подп. "а" п. 1 ст. 1, п. 1 ст. 4 Закона N 215-ФЗ

<16> п. 7 ст. 259 НК РФ (в ред. Закона N 215-ФЗ); п. 5 ст. 1, п. 1 ст. 4 Закона N 215-ФЗ

<17> п. 2 ст. 289 НК РФ (в ред. Закона N 215-ФЗ); подп. 7, 8 ст. 1, п. 1 ст. 4 Закона N 215-ФЗ

<18> подп. 6 п. 2 ст. 256 НК РФ (в ред. Закона N 215-ФЗ); подп. "б" п. 2 ст. 1, п. 1 ст. 4 Закона N 215-ФЗ

<19> п. 1 ст. 4 Закона N 215-ФЗ

<20> п. 4 ст. 264 НК РФ (в ред. Закона N 215-ФЗ); п. 6 ст. 1 Закона N 215-ФЗ

<21> подп. 7 п. 3 ст. 257 НК РФ

<22> п. 1 ст. 257 НК РФ (в ред. Закона N 215-ФЗ); подп. "а" п. 3 ст. 1 Закона N 215-ФЗ

<23> Письма Минфина от 28.06.2013 N 03-03-06/1/24671, от 22.05.2012 N 03-03-06/1/263

Источник: Журнал "Главная книга" 2013, N 14