Еще весной высший арбитраж решил, что нельзя отказывать в вычетах НДС и снимать расходы по причине недостоверных сведений о продавце в счетах-фактурах, накладных и прочих первичных документах, если сделки с «проблемными» поставщиками были реальными, то есть когда отгрузка товара состоялась и оплачена, а сам товар был принят на учет (постановление ВАС от 20 апреля 2010 г. № 18162/09). Путь формальных претензий из-за одних только недостоверных сведений о поставщике в документах (в т. ч. и фальшивых подписей) для инспекторов был фактически закрыт. Оказалось, что они должны дополнительно доказывать, что сделки на самом деле не было. Однако в подобных случаях существовала вероятность, что взыскивать начисленные налоги придется через суд. Ведь если в действительности сделки не было, то она является мнимой, то есть совершенной только для вида, без намерения исполнить ее в реальности. Такие сделки недействительны, а значит, не влекут каких-либо налоговых последствий, в том числе вычета НДС и включения затрат в уменьшающие налогооблагаемую прибыль расходы (ст. 170 ГК). И до сих пор существовала поддерживаемая многими судами точка зрения, что признание инспекторами сделки мнимой является изменением ее юридической квалификации. А в таких случаях инспекция не вправе бесспорно списать доначисленные налоги с банковских счетов налогоплательщика или взыскать недоимку за счет его имущества. Сначала переквалификацию сделки для налоговых нужд должен подтвердить суд (подп. 3 п. 2 ст. 45 НК). И лишь после того, как арбитры согласятся с доводами налоговиков, недоимку можно взыскать.
Недавно высший арбитраж пресек эту практику, приняв решение по спору между обществом «Росконтракт» и налоговой инспекцией по г. Кемерово. Налоговики проверили компанию, обнаружили ряд сделок с «проблемными» поставщиками, доначислили по этим сделкам и затем в бесспорном порядке взыскали НДС и налог на прибыль. Набор претензий был стандартным: документы подписаны не руководителями организаций-поставщиков, а некими «неустановленными лицами», организации эти сдают нулевую отчетность и используют адреса массовой регистрации, директора у них тоже «массовые», в том числе находящиеся за решеткой и даже уже умершие на момент подписания документов и т. п. Из всего этого инспекция сделала вывод, что имеющиеся у «Росконтракта» документы содержат недостоверные сведения и факт поставки не доказывают. На этом основании инспекция заключила: сделки мнимые, компания только создала видимость закупок химической продукции, а на деле никакого движения товара не было. Поэтому и вычет НДС по счетам-фактурам на этот товар, и списание его стоимости в расчет налогооблагаемой прибыли были неправомерны. Тот факт, что деньги поставщикам компания перечислила со своего расчетного счета, не убедил в реальности сделок ни инспекторов, ни суд первой инстанции, в котором компания оспорила решение по итогам налоговой проверки.
Тогда «Росконтракт» заявил, что раз инспекция изменила юридическую квалификацию сделок с действительной на мнимую, она не вправе была по инкассо списывать сумму доначисленных налогов, а должна была обратиться за их взысканием в суд. Участвовавшие в рассмотрении спора инспекторы утверждали, что на мнимые сделки это правило не распространяется. По их мнению, признание сделки мнимой не является ее переквалификацией, поскольку нельзя изменить вид сделки, которой в действительности не было. Высший Арбитражный Суд занял сторону налоговиков, придя к выводу, что в данном случае не действует установленный подпунктом 3 пункта 2 статьи 45 запрет на бесспорное взыскание недоимки по переквалифицированным сделкам. В своем постановлении от 1 июня 2010 г. № 16064/09 он подчеркнул, что такое толкование правовых норм является общеобязательным и подлежит применению при рассмотрении арбитражными судами аналогичных дел.
Без защиты
Почему в случаях переквалификации сделки Налоговый кодекс отправляет налоговиков за взысканием недоимки в суд? Это мера защиты налогоплательщиков. Предполагается, что инспекторы вполне компетентны в законодательстве о налогах и сборах, но оценка сделки и ее действительности с гражданско-правовой точки зрения – не их «профиль», и главное, лежит вне их полномочий и компетенции. Однако налоговые последствия операций зависят от их гражданско-правовой сути. Именно поэтому от налогового инспектора, который полагает, что суть гражданско-правовых отношений на самом деле иная, нежели заявлено в документах, закон требует получить подтверждение этих подозрений в суде. Отныне в отношении мнимых сделок налогоплательщики этой защиты лишены.
В юридическом сообществе уже высказывают опасения, что налоговики станут направо и налево признавать сделки с «проблемными» поставщиками мнимыми и доначислять по ним налоги. Инспекторам это действительно удобно. Мнимость позволяет снять одним махом, под одному основанию, и расходы, и вычеты НДС. В то же время «классический» путь – претензии к оформлению и содержанию документов – зачастую оставляет налогоплательщику шанс отстоять расходы, поскольку к подтверждающим их первичным документам законодательство не предъявляет таких строгих требований, как к счетам-фактурам.
Правильность заполнения счетов-фактур и «первички» больше не гарантирует организации вычет НДС и признание расходов. Налоговики могут заявить, что продавец с покупателем «нарисовали» необходимые документы, а на самом деле сделки не было.
Конечно, никто не мешает компаниям, не дожидаясь бесспорного взыскания, обжаловать доначисления в суде. Однако исходная расстановка сил уже будет иной. Обращаясь в суд за недоимкой, возникшей в результате переквалификации сделки, налоговики первыми должны доказать обоснованность своих претензий. Вынуждая обращаться в суд с обжалованием принятого по результатам проверки решения налогоплательщика, инспекция фактически заставляет его «оправдываться» и самому доказывать реальность сделок. Безусловно, и в последнем случае налоговики обязаны представить доказательства того, что их решение по результатам проверки обоснованно. Однако на практике инспекторы, скорее всего, ограничатся заявлением о том, что имеющиеся у фирмы документы позволяют сделать вывод о мнимости сделок, поскольку не подтверждают их реальное исполнение. И налогоплательщик окажется вынужденным доказывать обратное.
Документы – не доказательство
Утверждение о мнимости сделки по приобретению товаров далеко не всегда «автоматически» делает недействительной последующую их перепродажу.
Между тем выполнить это условие не так-то просто. В деле «Росконтракта» факт перечисления денег поставщикам через его расчетный счет не убедил арбитров в действительности сделок (постановление арбитражного суда Кемеровской области от 15 мая 2009 г. № А27-4425/2009-6). Это означает, что для подтверждения реальности поставки понадобится доказать фактическое перемещение товара от продавца к покупателю. Хорошо, если для этого было привлечено третье лицо – транспортная компания, которая надлежащим образом составила все документы на перевозку. А если условия договора предусматривают самовывоз со склада поставщика? Тогда остается полагаться только на свидетельские показания, например, водителя и работников склада, принимавших товар. И первичные документы, например тот же путевой лист, тут вряд ли помогут. Ведь в ситуации, когда инспекция заявляет, что сделка мнимая, то есть проведена только на бумаге, никакие документы доказательством уже не служат, поскольку предполагается, что их составили намеренно без фактического на то основания – специально для того, чтобы создать видимость проведения тех или иных операций. Такое положение дел, кстати, на руку и судам, где уже устали искать обоснование отказам в вычетах НДС и расходах в ситуациях формального соблюдения налогоплательщиком требований закона. Свидетельские показания станут главным подтверждением также и реальности оказания услуг (которые, как известно, вовсе не имеют материального выражения) и выполнения работ.
Мнимость незаразна
Убирая из расчета налогооблагаемой прибыли расходы по причине мнимости сделки, инспекция, по идее, должна исключить и соответствующие им доходы компании (если, конечно, между ними возможно установить прямую связь). Допустим, инспекция заявила, что какие-то товары закуплены только на бумаге, а на деле поставки не было, и по этой причине сняла расходы на их приобретение. Следующим шагом (либо инспекции, либо самого налогоплательщика) должно быть исключение из налогооблагаемых доходов выручки от их реализации – раз товары не покупали, значит, и продавать было нечего. Увы, на практике это возможно лишь в тех редких случаях, когда перепроданная вещь поддается точной идентификации (например, имеет уникальный серийный номер). В остальных случаях у налоговиков остается возможность заявить, что продано было вовсе не то же самое, а что-то другое подобное. То есть утверждение о мнимости сделки по приобретению товаров далеко не всегда «автоматически» делает недействительной последующую их перепродажу.
Елена Пустынина
