29.08.12 Переход на УСНО: правила изменились

Организация и индивидуальный предприниматель переходят на УСНО исключительно в добровольном порядке. При этом гл. 26.2 НК РФ установлены правила такого перехода – отдельно для вновь созданных организаций (зарегистрированных индивидуальных предпринимателей) и для действующих налогоплательщиков, которые хотят изменить налоговый режим.
Федеральным законом от 25.06.2012 № 94‑ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» (далее – Федеральный закон № 94‑ФЗ) были внесены изменения в гл. 26.2 НК РФ, в том числе в порядок перехода на УСНО.

Как перейти на УСНО с 2013 года

Организация (индивидуальный предприниматель), применяющая в 2012 году общий режим налогообложения и уплачивающая налог на прибыль организаций (для индивидуальных предпринимателей – НДФЛ), может в целях минимизации налоговых выплат принять решение о переходе на УСНО. Такое право дают положения гл. 26.2 НК РФ, предъявляя при этом к будущим «упрощенцам» определенные требования и устанавливая конкретный порядок изменения налогового режима.

Во-первых, перейти на УСНО можно только с начала налогового периода, то есть с 1 января 2013 года.

Во-вторых, будущие «упрощенцы» должны соответствовать требованиям гл. 26.2 НК РФ. О тех, кто не имеет права применять УСНО, говорится в п. 3 ст. 346.12 НК РФ.

В-третьих, нужно известить о своем решении налоговый орган.

Первые два пункта не претерпели никаких изменений, а вот в порядок извещения налогового органа о принятом решении внесен ряд поправок. Рассмотрим их.

Уведомительный порядок. После того как Федеральный закон № 94‑ФЗ полностью вступит в силу (1 января 2013 года), в гл. 26.2 НК РФ не останется упоминаний о заявительном порядке перехода на УСНО: теперь для перехода на «упрощенку» надо подать не заявление, а уведомление. Много споров было по поводу того, что для перехода на данный спецрежим необходимо фактическое разрешение налогового органа, хотя и Минфин, и ФНС заявляли, что переход организации и индивидуального предпринимателя на упрощенную систему налогообложения производится на основании заявления налогоплательщика и не требует каких‑либо разрешений от налогового органа (Письмо Минфина РФ от 29.12.2011 № 03‑07‑11/351). С 2010 года налоговые органы перестали выдавать и уведомление о возможности применения УСНО, форма которого утверждена Приказом МНС РФ от 19.09.2002 № ВГ-3-22/495. Но только с 2013 года нормами гл. 26.2 НК РФ будет предусмотрен действительно уведомительный порядок перехода на УСНО.

Итак, чтобы перейти на УСНО с 1 января 2013 года, надо уведомить налоговый орган (п. 2 ст. 346.12 НК РФ), этот порядок будет действовать с 1 октября 2012 года.

Отметим, что на практике встречаются ситуации, когда организация или индивидуальный предприниматель подают в налоговый орган заявление о переходе на УСНО, а потом меняют решение. Можно ли отозвать свое заявление? Такую ситуацию финансисты рассмотрели и пришли к выводу, что НК РФ не установлена возможность отзыва налогоплательщиком указанного заявления (Письмо Минфина РФ от 29.12.2011 № 03‑07‑11/351). Положениями гл. 26.2 НК РФ в новой редакции не предусмотрен механизм отзыва уведомления о переходе на УСНО, поэтому целесообразнее принять окончательное решение о переходе на УСНО, заранее взвесив все «за» и «против».

Форма и содержание уведомления. Форму уведомления законодатель не устанавливает. Отметим, что и сегодняшняя форма заявления о переходе на УСНО, утвержденная Приказом ФНС РФ от 13.04.2010 № ММВ-7-3/182@, носит рекомендательный характер. Соответственно, уведомление о переходе на УСНО с 1 января 2013 года подается в произвольной форме.

Что должно быть указано в этом уведомлении? Помимо обязательных реквизитов (наименования организации, ФИО индивидуального предпринимателя, ИНН, КПП, кода налогового органа, куда представляется уведомление), указывается выбранный объект налогообложения. Индивидуальные предприниматели больше ничего не указывают.

Организации указывают в уведомлении также остаточную стоимость основных средств и размер доходов по состоянию на 1 октября года, предшествующего календарному году, начиная с которого они переходят на УСНО.

Особо хотелось бы отметить, что согласно новым правилам в уведомлении не требуется указывать остаточную стоимость нематериальных активов, а только остаточную стоимость основных средств. Эта поправка актуальна для организаций, у которых на балансе есть нематериальные активы и их стоимость существенна.

Кроме этого, данные изменения корреспондируются с принципиальным новшеством: теперь для целей применения УСНО с 2013 года важна в принципе только остаточная стоимость основных средств, она по‑прежнему не должна превышать 100 млн руб. (пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ).

Также из перечня сведений, обязательных для перехода на УСНО, исключены сведения о средней численности работников за девять месяцев текущего года. Эту поправку можно считать шагом навстречу налогоплательщикам, ведь теперь на 1 октября 2012 года средняя численность работников может превышать и 100 человек, но в 2013 году она должна быть приведена в соответствие с требованиями гл. 26.2 НК РФ – не более 100 человек (пп. 15 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). Справедливости ради надо сказать, что в этом вопросе представители Минфина проявляли лояльность еще в 2009 году: налогоплательщики, у которых средняя численность работников за 9 месяцев 2009 г. превышает 100 человек, в случае ее приведения в соответствие с требованиями пп. 15 п. 3 ст. 346.12 Кодекса до 1 января 2010 г. могут применять упрощенную систему налогообложения с 1 января 2010 г. (письма Минфина РФ от 25.11.2009 № 03‑11‑06/2/248, от 01.12.2009 № 03‑11‑06/2/254).

Обратите внимание:

Все обязательные данные приводятся по состоянию на 1 октября 2012 года.

Отдельно остановимся на размере доходов, который должен быть указан в уведомлении. Это основной критерий как для перехода, так и для применения УСНО.

Согласно новым правилам организация имеет право перейти на УСНО, если по итогам девяти месяцев того года, в котором она подает уведомление о переходе на УСНО, доходы, определяемые в соответствии со ст. 248 НК РФ, не превысили 45 млн руб. Указанная предельная величина доходов организации, ограничивающая ее право перейти на УСНО, не позднее 31 декабря текущего года подлежит индексации на коэффициент-дефлятор, установленный на следующий календарный год.

Таким образом, предельного размера доходов для перехода на УСНО, равного 15 млн руб., с 1 октября 2012 года в гл. 26.2 НК РФ больше не будет. Снова «вступает в игру» коэффициент-дефлятор, 45 млн руб. будут умножаться на него ежегодно. Сразу скажем, что на 2013 год в целях гл. 26.2 НК РФ коэффициент-дефлятор, учитывающий изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в РФ, устанавливается равным 1. Это означает, что и в 2013 году для перехода на УСНО с 2014 года по итогам девяти месяцев доход организации не должен превышать 45 млн руб. Реальное увеличение предельного размера доходов будет только с 2014 года.

Многие помнят, сколько было споров по поводу того, надо ли умножать коэффициент-дефлятор на коэффициенты-дефляторы за предыдущие годы. Теперь они остались в прошлом, так как законодатель в ст. 11 НК РФ ввел определение коэффициента-дефлятора.

Коэффициент-дефлятор – коэффициент, устанавливаемый ежегодно на каждый следующий календарный год и рассчитываемый как произведение коэффициента-дефлятора, применяемого для целей соответствующих глав НК РФ в предшествующем календарном году, и коэффициента, учитывающего изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в РФ в предшествующем календарном году. Коэффициенты-дефляторы устанавливаются, если иное не предусмотрено законодательством РФ о налогах и сборах, федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по нормативно-правовому регулированию в сфере анализа и прогнозирования социально-экономического развития, в соответствии с данными государственной статистической отчетности и подлежат официальному опубликованию в «Российской газете» не позднее 20 ноября года, в котором устанавливаются коэффициенты-дефляторы.

Срок подачи уведомления. Установлен новый срок для уведомления налогового органа о переходе на УСНО: не позднее 31 декабря календарного года, предшествующего календарному году, начиная с которого налогоплательщики переходят на УСНО (п. 1 ст. 346.13 НК РФ). Это положение вступает в силу 1 октября 2012 года, то есть в 2012 году уведомление можно подавать начиная с 1 октября и до 31 декабря 2012 года. Законодатель снял ограничение по сроку, равному сегодня двум месяцам – с 1 октября по 30 ноября.

Для любителей опаздывать с подачей уведомления о переходе на УСНО законодатель четко прописал в новом пп. 19 п. 3 ст. 346.12 НК РФ, что организации и индивидуальные предприниматели, не уведомившие о переходе на УСНО в сроки, установленные п. 1 ст. 346.13 НК РФ, не вправе применять УСНО. Данная норма вступает в силу 1 января 2013 года, и с этого момента все споры о том, можно ли применять УСНО, если пропущены сроки подачи уведомления о переходе на него, утрачивают свою актуальность. Заметим, что Минфин и налоговые органы всегда стояли на том, что без поданного в установленный срок заявления применять УСНО нельзя (Письмо Минфина РФ от 24.03.2010 № 03‑11‑11/75), но суды поддерживали налогоплательщиков, так как прямого запрета на применение УСНО в случае пропуска срока подачи заявления в гл. 26.2 НК РФ не было (постановления ФАС ПО от 09.08.2011 № А12-23585/2010, ФАС СЗО от 14.02.2011 № А52-2827/2010, ФАС ЗСО от 24.01.2012 № А27-6733/2011). После 1 января 2013 года судьи уже не смогут помочь налогоплательщикам, которые не уведомят налоговые органы о переходе на УСНО в установленные сроки.

Как перейти на УСНО вновь зарегистрированному налогоплательщику?

С 1 января 2013 года будет действовать новый порядок перехода на УСНО для вновь созданной организации и вновь зарегистрированного индивидуального предпринимателя (п. 2 ст. 346.13 НК РФ). Принципиальным новшеством является продление срока уведомления о переходе на УСНО до 30 календарных дней: вновь созданная организация и вновь зарегистрированный индивидуальный предприниматель вправе уведомить о переходе на УСНО не позднее 30 календарных дней с даты постановки на учет в налоговом органе, указанной в соответствующем свидетельстве, выданном согласно п. 2 ст. 84 НК РФ.

Как и сегодня, в этом случае организация и индивидуальный предприниматель признаются налогоплательщиками, применяющими УСНО, с даты постановки их на учет в налоговом органе, указанной в соответствующем свидетельстве.

Таким образом, пятидневный срок перехода на УСНО вновь зарегистрированных субъектов предпринимательской деятельности, который еще действует до конца 2012 года, увеличивается до 30 дней. Соответственно, увеличивается и время на принятие окончательного решения о выборе налогового режима и объекта налогообложения.

Итак, вновь созданная организация и вновь зарегистрированный индивидуальный предприниматель при выборе УСНО в качестве налогового режима обязаны уведомить об этом налоговый орган. В уведомлении они указывают только объект налогообложения при УСНО – доходы или доходы минус расходы.

Можно ли нарушать указанный срок? Можно, но только в этом случае применять УСНО нельзя. Согласно положениям нового пп. 19 п. 3 ст. 346.12 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, не уведомившие о переходе на УСНО в установленные п. 2 ст. 346.13 НК РФ сроки, не вправе применять УСНО.

Отметим, что соблюдение сроков уведомления (или подачи заявления до конца 2012 года) – это принципиальная позиция и налоговых органов, и представителей Минфина: п. 2 ст. 346.13 НК РФ предусмотрен определенный временной промежуток, в течение которого налогоплательщик подает заявления о переходе на УСНО и таким образом выполняет одно из необходимых условий для перехода на УСНО. Соблюдение пятидневного срока – обязательное требование п. 2 ст. 346.13 НК РФ, которое по степени своей императивности равнозначно условиям перехода, установленным ст. 346.12 НК РФ. Иными словами, пятидневный срок является пресекательным. В случае если в установленный срок налогоплательщики не подали заявление, то они не вправе применять УСНО с даты постановки на учет в налоговом органе и, соответственно, должны применять общий режим налогообложения (письма ФНС РФ от 04.06.2012 № ЕД-4-3/9103@, от 05.06.2012 № ЕД-4-3/9228@).

При этом налоговики понимают, что на практике многие налогоплательщики нарушают сроки представления заявления о переходе на УСНО, поскольку фактически получают документы о регистрации в налоговом органе, как правило, не в день регистрации, а спустя несколько дней после нее. Этим и вызвано увеличение сроков уведомления.

Но еще раз напомним, что в 2012 году срок подачи заявления – пять рабочих дней! В настоящее время, если налогоплательщик, нарушивший срок представления заявления о переходе на УСНО, обращается в инспекцию ФНС с просьбой подтвердить факт применения им «упрощенки», налоговый орган в соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 32 НК РФ может письменно проинформировать его, что для перехода на этот спецрежим он не выполнил условие, установленное пп. 2 ст. 346.13 НК РФ, в соответствии с которым вновь созданная организация и вновь зарегистрированный индивидуальный предприниматель вправе подать заявление о переходе на УСНО в пяти-дневный срок с даты постановки на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет.

Справедливости ради скажем, что суды не разделяют позицию налоговиков по данному вопросу и поддерживают налогоплательщиков. Они считают, что, поскольку заявление о применении УСНО носит уведомительный характер и гл. 26.2 НК РФ налоговым органам не предоставлено право запрещать или разрешать налогоплательщику применять выбранную им систему налогообложения, пятидневный срок для подачи заявления нельзя признать пресекательным. Статья 346.13 НК РФ также не содержит такого основания для отказа налогоплательщику в применении УСНО, как нарушение сроков подачи заявления в налоговый орган. Следовательно, факт подачи заявления о применении УСНО с нарушением пяти-дневного срока не может повлечь для заявителя последствия в виде невозможности применения специального режима налогообложения (постановления ФАС СКО от 25.01.2012 № А32-12479/2011, ФАС ЗСО от 24.01.2012 № А27-6733/2011, ФАС ПО от 03.02.2012 № А65-15105/2011, ФАС ЗСО от 26.01.2012 № А70-5630/2011, ФАС СЗО от 22.12.2011 № А42-3602/2011, ФАС ПО от 13.10.2011 № А72-1630/2011).

Но с 1 января 2013 года судьи уже не помогут налогоплательщикам в случае пропуска установленных сроков для уведомления налогового органа.

К вновь зарегистрированным организациям представители Минфина отнесли и реорганизованные общества, ранее применявшие УСНО. Ситуация, когда ОАО, применяющее УСНО, было реорганизовано в форме преобразования в ООО, рассмотрена в Письме Минфина РФ от 07.02.2012 № 03‑11‑06/2/22.

При преобразовании юридического лица одного вида в юридическое лицо другого вида (изменении организационно-правовой формы) к вновь возникшему юридическому лицу переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица в соответствии с передаточным актом (п. 5 ст. 58 ГК РФ). В силу п. 1 ст. 16 Федерального закона от 08.08.2001 № 129‑ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» реорганизация юридического лица в форме преобразования считается завершенной с момента государственной регистрации вновь возникшего юридического лица, а преобразованное юридическое лицо – прекратившим свою деятельность.

С учетом того, что при преобразовании юридического лица одного вида в юридическое лицо другого вида (изменении организационно-правовой формы) возникает новое юридическое лицо, на него распространяется порядок перехода на УСНО, который предусмотрен п. 2 ст. 346.13 НК РФ, то есть тот же порядок, что и на вновь созданные организации.

В частности, вновь возникшее юридическое лицо при соблюдении положений п. 3 ст. 346.12 НК РФ может в установленный срок подать в налоговый орган заявление о переходе на УСНО, указав в нем выбранный объект налогообложения (доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов).

Таким образом, организация, реорганизованная путем преобразования ОАО в ООО, до этого применявшая УСНО, переход на данный спецрежим может осуществить в порядке, установленном п. 2 ст. 346.13 НК РФ, то есть как вновь созданная организация.

Уведомление при переходе на УСНО с ЕНВД

В действующей до 2013 года редакции п. 2 ст. 346.13 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, которые в соответствии с нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов и городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга о системе налогообложения в виде ЕНВД до окончания текущего календарного года перестали быть плательщиками ЕНВД, вправе на основании заявления перейти на УСНО с начала того месяца, в котором была прекращена их обязанность по уплате ЕНВД. На основании данного положения перейти на УСНО могут только налогоплательщики в случаях, когда в силу нормативных правовых актов организация перестает быть плательщиком ЕНВД, а не в связи с нарушением условий применения ЕНВД, например с изменением физического показателя «площадь торгового зала».

С 1 января 2013 года п. 2 ст. 346.13 НК РФ будет действовать в новой редакции: организации и индивидуальные предприниматели, которые перестали быть плательщиками ЕНВД, вправе на основании уведомления перейти на УСНО с начала того месяца, в котором была прекращена их обязанность по уплате ЕНВД.

Отметим также, что с 2013 года переход на ЕНВД будет носить добровольный характер. При этом плательщики ЕНВД вправе перейти на иной режим налогообложения со следующего календарного года, если иное не установлено гл. 26.3 НК РФ (п. 1 ст. 346.28 НК РФ).

Для тех, кто продолжает применять УСНО…

Для тех, кто применяет УСНО в 2012 году и планирует продолжать применять ее в 2013 году, отметим, что никаких уведомлений о продолжении применения спецрежима подавать в налоговый орган не нужно. Федеральный закон № 94‑ФЗ в новой редакции изложил п. 4.1 ст. 346.13 НК РФ: если по итогам налогового периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со ст. 346.15 и пп. 1 и 3 п. 1 ст. 346.25 НК РФ, не превысили 60 млн руб. и (или) в течение налогового периода не было допущено несоответствия требованиям, установленным п. 3 и 4 ст. 346.12 и п. 3 ст. 346.14 НК РФ, такой налогоплательщик вправе продолжать применение УСНО в следующем налоговом периоде.

Выполнение требований по соответствию критериям гл. 26.2 НК РФ в настоящем налоговом периоде является подтверждением права на применение УСНО в следующем налоговом периоде, то есть, если «упрощенец» по итогам 2012 года соответствует им, он может применять УСНО в 2013 году.

Также не надо уведомлять налоговый орган о переходе на УСНО в случае изменения юридического адреса и регистрации в связи с этим в другом налоговом органе: при смене организацией юридического адреса и ее регистрации в этой связи в новой налоговой инспекции не создается новое юридическое лицо, указанная организация продолжает оставаться налогоплательщиком упрощенной системы налогообложения (Письмо ФНС РФ от 07.04.2010 № 3‑2‑07/20).