29.08.11 Горячая линия: какие расходы уменьшают налогооблагаемую прибыль организации

В ходе горячей линии по налогу на прибыль, организованной редакцией, обсуждались сложные вопросы налогового учета. Как учесть затраты на питание работников? Можно ли в налоговом учете признать расходы при отсутствии доходов? На эти и другие вопросы ответила Александра Сергеевна Бахвалова, главный специалист Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России¹

Проценты по долговым обязательствам

Наша организация, которая применяет метод начисления, получила от банка возможность использовать кредитную линию. Погашение процентов и суммы кредита осуществляется ежедневно по мере поступления на счет денежных средств. Когда компания должна нормировать проценты в целях налогообложения прибыли — в конце месяца или на дату их уплаты?

На конец каждого месяца. Напомню, согласно пункту 8 статьи 272 НК РФ датой признания расходов в виде процентов при применении метода начисления является последнее число каждого месяца или дата прекращения действия договора. Следовательно, на эти же даты нужно рассчитывать норматив, установленный статьей 269 НК РФ.

Причем используется ставка рефинансирования Банка России, размер которой зависит от наличия в договоре условия об изменении процентной ставки. Если в кредитном договоре нет такого условия, то в расчет берется ставка рефинансирования, действующая на дату заключения договора. В противном случае применяется ставка рефинансирования, действующая на дату признания расходов в  виде процентов. Основанием является пункт 1 статьи 269 НК РФ.

***

Организация выдала сотруднику заем в рублях. По условиям договора проценты начисляются ежемесячно в размере ставки рефинансирования Банка России. Уплачивает их сотрудник в последний день месяца, а если это выходной, то в первый рабочий день следующего месяца по ставке рефинансирования, действовавшей на день уплаты. Проценты за апрель были начислены 30 апреля (выходной) по ставке 8% годовых. Заемщик уплатил проценты в первый рабочий день — 3 мая по ставке 8,25% годовых за период с 1 апреля по 3 мая. На основании какой нормы главы 25 НК РФ следует учитывать в доходах возникшую разницу?

В данной ситуации по процентам за апрель никакой разницы не возникает. Согласно пунктам 1 и 2 статьи 809 ГК РФ в общем случае заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов в размерах и порядке, определенных договором. Применительно к вашей ситуации это означает, что вне зависимости от даты фактической оплаты задолженности по процентам сумма к оплате должна быть рассчитана на дату, предусмотренную договором, — последний день месяца.

Таким образом, 3 мая сотрудник должен был уплатить проценты за апрель в сумме, рассчитанной исходя из ставки 8%, а проценты за период с 1 по 3 мая он перечислит в конце мая в целом за месяц по ставке рефинансирования 8,25%.

Материальная помощь

В связи с рождением детей компания выплатила материальную помощь двум сотрудникам: одному в размере 50 000 руб., а другому — 4000 руб. Уменьшают ли указанные выплаты налогооблагаемую прибыль?

Нет, такие выплаты вне зависимости от размера не учитываются для целей налогообложения прибыли. Ведь материальная помощь в связи с рождением ребенка не является стимулирующей или поощрительной выплатой, а значит, не соответствует требованиям статьи 255 НК РФ.

Кроме того, материальная помощь работникам прямо поименована в пункте 23 статьи 270 НК РФ как расход, не учитываемый при налогообложении прибыли. Отмечу, что по смыслу положений статей 255 и 270 НК РФ к материальной помощи, не включаемой в состав расходов, относятся выплаты, не связанные с выполнением трудовых обязанностей и направленные на удовлетворение социальных потребностей работника. А материальная помощь на рождение ребенка является именно такой выплатой.

Курсовая разница

Согласно валютному контракту компания перечислила иностранному партнеру 100-процентную предоплату за оборудование двумя платежами: 22 февраля и 31 мая 2011 года. Поставка оборудования произведена 20 июня 2011 года. Подскажите, по какой стоимости нужно приходовать товар в налоговом учете и как отражать разницу, которая возникла из-за изменения курса валюты Банка России на даты уплаты авансов и на дату поставки товара?

На день фактической поставки товара в данном случае никакой курсовой разницы не возникнет. Оборудование приходуется по стоимости, рассчитанной исходя из курса валюты, действовавшего на каждую из дат, когда была осуществлена предварительная оплата.

Напомню, Федеральным законом от 28.12.10 № 395-ФЗ пункт 10 статьи 272 НК РФ дополнен новым абзацем, действие которого распространяется на отношения, возникшие с 1 января 2010 года. Согласно внесенным поправкам пересчет расходов в рубли в случае перечисления аванса в части, приходящейся на этот аванс, производится по курсу валюты, установленному Банком России на дату его перечисления на счет продавца.

Проектно-изыскательские работы

Здравствуйте, у нас вопрос в отношении налогового учета расходов на проектно-изыскательские работы. Организация выполнила названные работы, связанные с капитальным ремонтом и реконструкцией объекта. Есть ли различия в правилах отнесения расходов на проектно-изыскательские работы, выполненные для этих мероприятий?

Разумеется, ведь правила учета расходов на капитальный ремонт и на реконструкцию различны. Так, затраты на любой вид ремонта являются текущими и признаются в том периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат (п. 1 ст. 260 НК РФ). Кроме того, для равномерности списания затрат налогоплательщик вправе создать резерв предстоящих расходов на ремонт (п. 3 ст. 260 НК РФ).

Затраты на реконструкцию являются капитальными вложениями, то есть увеличивают стоимость основного средства и списываются посредством начисления амортизации (п. 2 ст. 257 и ст. 258 НК РФ). В данной ситуации проектно-изыскательские работы разделены по целям их проведения. Значит, расходы на выполнение указанных работ являются частью других расходов: на реконструкцию и на капитальный ремонт.

Как быть, если проектно-изыскательские работы по ремонту выполнены, а сам капитальный ремонт так и не начался? Можно ли в целях налогообложения прибыли единовременно учесть расходы на выполнение этих работ?

Да, и в этом случае расходы на выполнение проектно-изыскательских работ можно учесть единовременно. Ведь данные затраты относятся к расходам на ремонт, которые, как уже говорилось, признаются в периоде их осуществления. Замечу, сказанное не относится к ситуации, когда организация создает резерв расходов на ремонт.

Финансовая помощь учредителя

Александра Сергеевна! Подскажите, любая ли безвозмездная финансовая помощь, оказанная участником, независимо от его доли в обществе, не облагается налогом на прибыль в 2011 году? Отменяется ли с 2011 года ограничение по размеру доли (более 50%) для физического лица, которое установлено в абзаце 4 подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ из-за вступления в силу с 31 декабря 2010 года подпункта 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ?

Названные нормы предусматривают разные основания для неуплаты налога на прибыль, поэтому говорить об отмене ограничения в размере доли участника более 50% некорректно.

В связи с вступлением в силу подпункта 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ у организаций, получающих безвозмездную помощь от участника общества с долей менее 50%, появилось основание для неуплаты налога на прибыль с таких средств. Но для применения организацией этих положений необходимо, чтобы имущество участник передавал с целью увеличения ее чистых активов.

Чтобы это доказать, должно быть принято соответствующее решение и оформлены необходимые документы. Одновременно напомню, что действие указанного подпункта распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 года.

Нормы подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ по-прежнему действуют, поскольку не каждая передача средств производится с целью увеличения чистых активов и должным образом оформляется. В данном случае действует ограничение относительно доли участника, которая должна быть более 50%.

Если же участник с долей более 50% оказывает безвозмездную финансовую помощь с целью увеличения чистых активов организации, то у такой организации имеются оба рассмотренные основания для неуплаты налога на прибыль.

Расходы на питание работников

Работники организации выезжают для ремонта автодорог за пределы населенного пункта. На основании коллективного договора в столовых района организовано их питание. Можно ли затраты на питание даных сотрудников включать в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль?

Да, в данном случае затраты на питание сотрудников можно учесть в качестве расходов на оплату труда, поскольку организация питания предусмотрена условиями коллективного договора. Напомню, в расходы на оплату труда включаются любые начисления работникам, а также расходы, связанные с их содержанием, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми или коллективными договорами (абз. 1 ст. 255 НК РФ).

Если указанные положения в коллективном и трудовых договорах отсутствуют, расходы по предоставлению льготного и бесплатного питания не учитываются при налогообложении прибыли. Это прямо прописано в пункте 25 статьи 270 НК РФ.

Порядок списания расходов при отсутствии доходов

У компании с момента регистрации (с 2008 по 2010 год включительно) отсутствовали доходы. При этом она осуществляла следующие расходы: выплачивала зарплату руководителю, перечисляла налоги и оплачивала услуги сторонних организаций. В бухучете такие расходы отражались на счете 97 «Расходы будущих периодов». В 2011 году планируется получение доходов. Можно ли в налоговом учете в текущем году признать расходы, произведенные в 2008—2010 годах? Как отразить эти операции в декларации по налогу на прибыль?

Нет, списать в 2011 году затраты, произведенные за период с 2008 по 2010 год, в налоговом учете нельзя. Расходы должны учитываться в том периоде, в котором они произведены (п. 1 ст. 272 НК РФ). Поэтому в рассматриваемой ситуации организация должна была учитывать все произведенные расходы в периоде их возникновения, то есть в 2008—2010 годах. Следовательно, ей необходимо подать уточненные декларации за указанные периоды.

Напомню, что статьей 283 НК РФ предусмотрен перенос убытков на будущее. То есть налогоплательщик, ранее получивший убыток и заявивший его в декларации, вправе уменьшить на его сумму налоговую базу текущего налогового периода.

Нулевая ставка налога на прибыль

Агрофирма, созданная в июле 2010 года, применяет общий режим налогообложения. Причем в 2010 году сельскохозяйственная продукция организацией не выращивалась. По результатам девяти месяцев 2011 года планируется реализовать сельхозпродукцию в размере более 70% от общего объема реализации продукции, работ и услуг. Вправе ли компания применить ставку 0% по налогу на прибыль за девять месяцев 2011 года, если по результатам деятельности за этот период она приобретет статус сельскохозяйственного товаропроизводителя?

Да, в данной ситуации возможно применение нулевой ставки по налогу на прибыль за девять месяцев 2011 года. Дело в том, что статьей 2.1 Федерального закона от 06.08.01 № 110-ФЗ на 2004—2012 годы установлена нулевая ставка налога на прибыль для сельскохозяйственных товаропроизводителей, не перешедших на уплату ЕСХН.

Причем под такими производителями понимаются лица, отвечающие критериям, предусмотренным в том числе пунктом 2 статьи 346.2 НК РФ. Одним из таких критериев является доля дохода от реализации сельхозпродукции в общем объеме реализации не менее 70%. Каких-то дополнительных критериев, в том числе о необходимости соблюдения организацией условий перехода на уплату ЕСХН, перечисленных в пункте 5 статьи 346.2 НК РФ, статьей 2.1 указанного Федерального закона № 110-ФЗ не предусмотрено.

Следовательно, доля дохода от реализации сельхозпродукции, а значит, правомерность применения нулевой ставки налога, определяется за тот отчетный период, в котором данная организация будет применять эту ставку.

Соответствовала ли ваша организация в 2010 году или в полугодии 2011 года критериям пункта 2 статьи 346.2 НК РФ, значения для применения нулевой ставки налога на прибыль за девять месяцев 2011 года не имеет.

Резерв на выплату вознаграждения по итогам года

Наша организация в 2010 году применяла упрощенную систему налогообложения. В этом же году был создан резерв на выплату работникам вознаграждения по итогам года. Но указанные выплаты не были произведены из-за ухудшения финансового положения организации. В 2011 году компания перешла на общий режим налогообложения. Необходимо ли в подобной ситуации увеличивать облагаемую базу по налогу на прибыль на сумму названного резерва?

Организации, применяющие УСН, не имеют права на создание в налоговом учете резерва на выплату вознаграждений по итогам работы за год. Поэтому в данном случае вопрос о восстановлении неиспользованной суммы резерва некорректен.

Так, при применении упрощенной системы налогообложения расходы на оплату труда работников учитываются в порядке, предусмотренном статьей 255 НК РФ (п. 2 ст. 346.16 НК РФ). В свою очередь согласно пункту 24 этой статьи в расходы на оплату труда включаются отчисления в резервы, в том числе на выплату вознаграждений по итогам работы за год.

Вместе с тем налогоплательщик, применяющий УСН, должен руководствоваться специальными нормами, установленными, в частности, подпунктом 1 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ. В нем сказано, что расходы на оплату труда признаются в момент погашения задолженности перед работниками, например, путем списания денежных средств с расчетного счета организации или выплаты из кассы.

Таким образом, в налоговом учете при применении УСН организация может включать в расходы только сумму фактически выплаченного вознаграждения по итогам года, а не сумму отчислений в резерв, создаваемый для этих целей.

Компенсация за использование личного автотранспорта

Организация выплачивает сотрудникам компенсацию за использование их личного автотранспорта в служебных целях в размере 5000 руб. в месяц. Такое условие указано в трудовых договорах. Можно ли сумму компенсации, превышающую установленный Правительством РФ норматив, включить в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль?

Нет, в налоговом учете можно признать компенсацию только в пределах сумм, не превышающих нормативы, установленные постановлением Правительства РФ от 08.02.02 № 92.

Напомню, эти нормативы разработаны в целях применения подпункта 11 пункта 1 статьи 264 НК РФ и предусматривают выплаты не более 1200 и 1500 руб. в месяц в зависимости от объема двигателя машины. Одновременно в пункте 38 статьи 270 НК РФ сказано, что не учитываются для целей налогообложения прибыли расходы в виде компенсации затрат за использование личных автомобилей в служебных целях, выплаченной сверх норм, установленных Правительством РФ. Следовательно, для целей налогового учета не имеет значения размер компенсации, определенный коллективным или трудовым договором.

Расходы на медицинское страхование

Организация 30 декабря 2010 года заключила договор добровольного медицинского страхования сотрудников. Договор вступил в силу со дня подписания, срок его действия — один год с даты подписания. По условиям договора уплата страховой премии производится в рассрочку равными долями не позднее 24 января, 25 апреля и 25 июля 2011 года. Фактически в настоящее время произведены только первые два платежа. Перечислены они позднее установленного срока: 27 января и 27 апреля 2011 года. В каком порядке нужно учитывать расходы на уплату страховой премии при налогообложении прибыли, если период, за который уплачиваются взносы, в договоре не указан?

В рассматриваемом случае в расходы для целей налогового учета на конец каждого отчетного периода включается часть страховой премии, определенная исходя из принципа равномерности признания затрат в течение срока действия договора. Дело в том, что пунктом 6 статьи 272 НК РФ предусмотрено равномерное списание уплаченной в рассрочку страховой премии в течение срока, который соответствует периоду уплаты взносов. Однако в указанном договоре не установлено, за какой период перечисляются взносы. Поэтому каждая сумма платежа распределяется исходя из общего срока действия договора.

А с какого момента можно учесть в расходах страховые взносы: с даты вступления в силу договора или с даты перечисления каждого платежа?

Сумму страховых взносов следует учитывать равномерно с момента перечисления соответствующего платежа и до окончания срока действия договора. Это следует и из положений пункта 6 статьи 272 НК РФ. В нем указано, что расходы по страхованию признаются в том периоде, в котором они были перечислены согласно условиям договора