Н. Левенец, эксперт ПБ

В январском номере мы описывали схему снижения единого налога фирм, находящихся на УСН, с помощью договора о совместной деятельности. Недавно арбитражный суд рассмотрел спор налоговой и фирмы и фактически подтвердил правильность этой схемы.

Напомним вкратце суть схемы. Создаются две фирмы, которые сразу же переходят на упрощенную систему налогообложения. Они выбирают вариант уплаты единого налога по ставке 6 процентов от полученных доходов. Эти компании заключают договор простого товарищества и свою деятельность осуществляют в рамках этого договора.

Поскольку товарищество не является юридическим лицом, то самостоятельно налоги оно не платит. Налог с доходов, полученных от совместной деятельности, должны уплачивать товарищи-«упрощенцы». Весь фокус в том, что в доход каждому участнику идет только прибыль, распределяемая товариществом (ст. 1048 ГК РФ), а не вся выручка. В результате налог «упрощенцы» заплатят не с суммы выручки, а только с величины прибыли от совместной деятельности.

Это помогает не только снизить единый налог, но и уложиться в ограничение в 15 млн рублей дохода, максимального для использования «упрощенки». Ведь в расчет будет приниматься не вся полученная выручка, а только прибыль, распределенная между участниками.

Пример

ООО «Зенит» и ООО «Полюс» работают на «упрощенке» и платят единый налог, равный 6 процентам от суммы полученных доходов.

Годовая выручка каждой фирмы – 1 000 000 руб., а затраты, связанные с ведением деятельности, – 550 000 руб.

Ситуация 1. Каждый «упрощенец» работает самостоятельно. По итогам года каждая фирма должна будет заплатить единый налог в размере 60 000 руб. (1 000 000 руб. x 6%). Общая налоговая нагрузка на два предприятия составит 120 000 руб. (60 000 + 60 000).

Ситуация 2. «Зенит» и «Полюс» заключили договор о совместной деятельности. Размеры вкладов фирм равны, поэтому полученная прибыль будет распределена поровну. Предположим, что всю деятельность фирмы стали вести в рамках образованного товарищества, совокупные доходы которого теперь составили 2 000 000 руб. (1 000 000 + 1 000 000), а расходы – 1 100 000 руб. (550 000 + 550 000).

Распределяемая прибыль, таким образом, составит:

(2 000 000 руб. – 1 100 000 руб.) : 2 =

= 450 000 руб.

Сумма единого налога, которую в результате заплатит каждый «упрощенец», равна 27 000 руб. (450 000 руб. x 6%). Общая налоговая нагрузка составит 54 000 руб. (27 000 + 27 000). Это на 63 000 руб. меньше, чем в ситуации 1.

Представители обвинения

Само собой, такой «расклад» в восторг налоговых работников не приведет. Они будут пытаться доказать, что единый налог следует платить не с прибыли, а с выручки. Так, УМНС по г. Санкт-Петербургу на вопрос об уплате НДС сказало, что, заключая договор простого товарищества, участники не создают новое юридическое лицо. Следовательно, действие упрощенной системы не может распространяться на простое товарищество независимо от того, применяет хоть один из участников договора «упрощенку» или нет. Поэтому «организация, уполномоченная вести общие дела товарищества, обязана уплатить налоги в общем порядке» (письмо УМНС по г. Санкт-Петербургу от 20 февраля 2003 г. № 02-05/3631).

Однако логика у петербургских инспекторов хромает. На самом деле из того, что товарищество – это не юридическое лицо, следует, что оно само по себе вообще налогов не платит. Налогоплательщиками являются только юридические и физические лица. Об этом прямо сказано в статье 19 Налогового кодекса. Так что единый налог заплатит за себя каждый из его участников-«упрощенцев».

Разумеется, совместная деятельность «упрощенцев» и ее налогообложение привлекают взоры контролеров. Они скорее всего будут спорить с возможностью законного снижения дохода фирм на УСН.

Недавно Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа рассмотрел именно такой спор. ООО «Региональная торговая компания» применяло упрощенный режим и участвовало в совместной деятельности с другой фирмой на «упрощенке». Соответственно единый налог платило с разницы между покупной и продажной стоимостью товаров, то есть с прибыли. Сразу скажем, спор с инспекцией фирма выиграла (постановление ФАС Северо-Западного округа от 12 мая 2004 г. по делу № А21-11188/03-С1).

Для выяснения подробностей этого дела мы связались с одним из участников спора, Кириллом Лукьяновым, представителем ООО «Системные технологии», консультировавшего «Региональную торговую компанию» (далее – «РТК»). В ходе разговора выяснились дополнительные плюсы схемы.

Свидетель со стороны защиты

– Расскажите, пожалуйста, по какому поводу компания обратилась в суд.

– ИМНС провела камеральную проверку фирмы. Инспекторы обнаружили, что «РТК» включала в свои доходы только прибыль от совместной деятельности, и пересчитали ей доход исходя из всего размера выручки простого товарищества. По этим расчетам по итогам первого полугодия 2003 года доход организации превысил 15 млн рублей. И инспекторы решили, что наша компания должна перейти на общий режим с начала II квартала 2003 года. Мы же считали, что лимит не превышен, и обратились в суд.

– А как инспекторы объясняли свои расчеты?

– По мнению ИМНС, под доходами следует понимать все поступления в кассу или на расчетный счет «упрощенца». Поэтому в налогооблагаемую базу следует включать всю выручку, а не только прибыль от совместной деятельности. Это незаконно, да и в рамки здравого смысла не укладывается. Если продолжить логику налоговиков, то доходом следует признать, например, полученные компанией займы или вклады в уставный капитал.

– Из арбитражного дела видно, что «РТК» выбрала налоговую базу «доходы минус расходы». По какой причине? Ведь в таком случае не используется одно из важнейших преимуществ схемы – вы не уменьшаете сумму единого налога.

– Выбор объекта налогообложения сложился у «РТК» исторически – первоначально использование договора о совместной деятельности не предполагалось. Но тем не менее налоговую нагрузку с помощью товарищества мы все равно снижали. Дело в том, что у фирмы небольшая разница между доходами и расходами. И 15 процентов с этой разницы оказывались меньше, чем 1 процент со всего дохода. Соответственно по итогам года она вынуждена была платить минимальный налог, то есть 1 процент со всего оборота. А с помощью схемы компания уходит от минимального налога. Поскольку в простом товариществе фирма получает доход, уже уменьшенный на величину расходов от совместной деятельности, то и единый налог, и минимальный считаются фактически с одной и той же суммы. Соответственно минимальный налог не превышает 15 процентов от разницы между доходами и расходами, и мы его не платим. При больших оборотах разница значительная. Кроме того, в рамках договора простого товарищества доходы и расходы рассчитываются по правилам, определенным главой 25 Налогового кодекса.

– Вы хотите сказать, что таким образом можно включать в расходы дополнительные затраты?

– Да.

– Каким образом?

– Перечень расходов для «упрощенцев» является закрытым. А простое товарищество может уменьшить свои доходы на расходы, предусмотренные 25-й главой (ст. 252 НК РФ) и которые на УСН нельзя учитывать. Это могут быть информационные, маркетинговые услуги, расходы по подготовке и обучению персонала, подписка на периодические издания, вознаграждения по комиссионному договору и т. д. То есть любые другие, обоснованные и документально подтвержденные расходы помимо тех, которые разрешены для «упрощенцев» в главе 26.2 Налогового кодекса. Так что список расходов значительно расширяется. Ну и, кроме того, конечно, эта схема позволяла фирме не выбиться из лимита в 15 млн по выручке.

– Но ведь как раз в связи с превышением размера выручки «РТК» и судилась с налоговиками? Что сказал суд?

– Дело мы выиграли. Суд поддержал позицию «Региональной торговой компании» и установил следующее. Согласно пункту 9 статьи 250 Налогового кодекса, внереализационными доходами фирмы признаются, в частности, доходы, распределяемые в ее пользу при участии в простом товариществе. Под доходом от участия в простом товариществе следует понимать фактическую прибыль (определенную с учетом понесенных расходов), которая распределяется как доход каждого участника товарищества. Следовательно, «у налоговой инспекции не было оснований считать, что Обществом получен доход больший, чем оно указало» (постановление ФАС Северо-Западного округа от 12 мая 2004 г. по делу № А21-11188/03-С1).

Плюсы и минусы

Один из минусов предложенной схемы состоит в том, что придется вести бухучет общего имущества и хозяйственных операций простого товарищества, а также составлять его баланс. Как правило, этим занимается тот товарищ, который ведет совместные дела. Дело в том, что от ведения бухучета освобождены только участники товарищества («упрощенцы»). Кроме того, пристальное внимание к схеме налоговых органов тоже обеспечено, и велика вероятность того, что отстаивать свою точку зрения придется в суде.

Но отрицательные моменты сглаживаются тем, что простое товарищество, как было рассмотрено выше, решает сразу несколько проблем «упрощенцев»:

• позволяет фирмам, которые платят 6 процентов с дохода, снизить налогооблагаемую базу на сумму понесенных расходов, а значит, снизить и единый налог;
• дает возможность избавиться от уплаты минимального налога с оборота (в случае, если фирма выбрала налоговую базу «доходы за минусом расходов»);
• увеличивает список расходов, разрешенных для «упрощенки»;
• позволяет фирмам находиться на «упрощенке» вне зависимости от величины выручки, даже если будет превышен лимит в 15 млн рублей.