28.03.11 Таможенный союз: первые вопросы и разъяснения

С 01.01.2010 начал функционировать Таможенный союз в составе Российской Федерации, республик Казахстан и Беларусь. Упрощение таможенных процедур в отношениях между хозяйствующими субъектами трех стран ведет, в числе прочего, к изменениям и правилах налогообложения для российских налогоплательщиков в отношении операций экспорта в Казахстан и Белоруссию и импорта из них.
При этом создана определенная нормативная база, призванная регулировать налогообложение данных операций. Столь серьезные изменения в экономическом механизме на первых порах неизбежно вызывают у налогоплательщиков вопросы, недостаточно освещенные в принятых документах. Мы приводим разъяснения контролирующих органов по наиболее интересным из них.

Как заполнить книгу покупок при ввозе товара
Согласно положениям ст. 3 Соглашения между Правительством РФ, Правительством Республики Беларусь и Правительством Республики Казахстан от 25.01.2008 «О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе» (далее – Соглашение) и ст. 2 Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в Таможенном союзе от 11.12.2009 (далее – Протокол) взимание НДС по товарам, ввозимым на территорию одного государства – члена Таможенного союза с территории другого государства – члена Таможенного союза, осуществляется налоговыми органами того государства, на территорию которого ввезены товары. Сделать это необходимо по месту постановки на учет налогоплательщиков – собственников товаров.

В таком случае суммы НДС, уплаченные по ввезенным товарам, подлежат вычетам в порядке, предусмотренном законодательством государства – члена Таможенного союза, на территорию которого ввезены товары (п. 11 ст. 2 Протокола).

В соответствии с п. 3 ст. 169 НК РФ налогоплательщик обязан составлять счета-фактуры, вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж. В пункте 10 Правил ведения книг покупок и книг продаж  сказано, что при ввозе на территорию РФ с территории Республики Беларусь товаров, в отношении которых взимание НДС осуществляется налоговыми органами в соответствии с Соглашением между Правительством РФ и Правительством Республики Беларусь о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг от 15.09.2004, в книге покупок регистрируются заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов с отметками налоговых органов об уплате НДС и реквизиты документов, подтверждающих фактическую уплату налога.

В данном случае речь идет о соглашении между РФ и Белоруссией, которое применялось до 01.07.2010. В соответствии с п. 2 Протокола при ввозе товара на территорию одного государства – члена Таможенного союза с территории другого государства – члена Таможенного союза налогоплательщики представляют в налоговые органы налоговую декларацию и документы, подтверждающие ввоз указанных товаров и уплату НДС, в том числе заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов, составленное по форме, предусмотренной приложением 1 к Протоколу об обмене информацией в электронном виде между налоговыми органами государств – членов Таможенного союза об уплаченных суммах косвенных налогов от 11.12.2009 (далее – Протокол об обмене).

Как следует из Письма Минфина России от 20.01.2011 № 03 07 13/1-03, в связи с этим до внесения в Правила ведения книг покупок и книг продаж соответствующих изменений суммы НДС, уплаченные налоговым органам по товарам, ввезенным на территорию РФ как с территории Белоруссии, так и с территории Республики Казахстан, следует отражать в книге покупок после получения налогоплательщиками из налоговых органов заявлений о ввозе товаров и уплате косвенных налогов с отметками об уплате НДС по таким товарам.

Что указывается в счетах-фактурах
Что касается счетов-фактур, согласно пп. 13 и 14 п. 5 ст. 169 НК РФ если они выставляются при реализации товаров, в них должны быть указаны страна происхождения товаров (графа 10) и номер таможенной декларации (графа 11). При этом сведения, предусмотренные данными подпунктами, указываются в отношении товаров, страной происхождения которых не является РФ.

 В то же время согласно Решению Комиссии ТС от 17.08.2010 № 335 таможенное декларирование и таможенное оформление на внутренних границах РФ с государствами – членами Таможенного союза отменено. Товары, происходящие с территории государств – членов Таможенного союза, и товары, происходящие из третьих стран и выпущенные в свободное обращение на территории государств – членов Таможенного союза, признаются товарами Таможенного союза.

В счете-фактуре вместо наименования страны – члена Таможенного союза можно ставить прочерк.

В связи с этим, а также с тем, что при ввозе товаров на территорию РФ с территории Таможенного союза таможенная декларация не оформляется, в счетах-фактурах, выставляемых при реализации на территории РФ товаров, ввезенных с территории Республики Казахстан или Республики Беларусь, в графах 10 и 11, по мнению Минфина, следует проставлять прочерк (Письмо от 11.01.2011 № 03 07 08/03, см. также Письмо от 31.08.2010 № 03 07 11/374).
В то же время, учитывая, что указание в счетах-фактурах дополнительной информации нормами Налогового кодекса не запрещено, финансисты считают допустимым отражать в графе 10 счета-фактуры наименование страны происхождения товаров: «Республика Беларусь», «Республика Казахстан» или «Таможенный союз». Принимать к вычету суммы налога по таким счетам-фактурам не возбраняется.

О заполнении декларации по НДС при ввозе товаров
Суммы налога, фактически уплаченные налоговым органам по товарам, импортируемым на территорию РФ с территории государства – члена Таможенного союза, подлежащие вычету на основании п. 11 ст. 2 Протокола, отражаются в разд. 3 декларации по НДС  в графе 3 по строке 190 (Письмо Минфина России от 06.10.2010 № 03 07 15/131 ), несмотря на то что п. 38.11 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость указывает лишь, что по этой строке отражаются суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком налоговым органам при ввозе товаров на территорию РФ с территории Республики Беларусь, подлежащие вычету на основании п. 8 разд. I Положения о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь, применявшегося до 01.07.2010.

Отметим, что действующая версия декларации по НДС не учитывает ряда особенностей в налогообложении, которые возникли с началом функционирования Таможенного союза, но может быть использована до того момента, как в нее будут внесены изменения или взамен нее будет принята новая.

Получатель товара – иностранная организация
 В соответствии со ст. 2 Соглашения при условии документального подтверждения факта экспорта при экспорте товаров с территории одного государства – участника Таможенного союза на территорию другого государства – участника Таможенного союза применяется нулевая ставка НДС. Нормами Соглашения и Протокола регламентируется применение НДС при экспорте товаров в рамках Таможенного союза, в том числе на основании договорных отношений между налогоплательщиком государства – члена Таможенного союза и налогоплательщиком государства, не являющегося членом Таможенного союза.

При экспорте товара на территорию государства – члена Таможенного союза для налогообложения не имеет значения, кто получатель товара.
Согласно положениям ст. 1 Соглашения под экспортом товаров понимается вывоз товаров, реализуемых налогоплательщиками государств – членов Таможенного союза, с территории одного государства – члена Таможенного союза на территорию другого государства – члена Таможенного союза.

Таким образом, при экспорте российской организацией товаров на территорию Республики Казахстан, даже если договор заключен с иностранной организацией, не являющейся хозяйствующим субъектом Республики Казахстан, применяется нулевая ставка НДС при представлении в налоговый орган документов, предусмотренных п. 2 ст. 1 Протокола (Письмо Минфина России от 17.01.2011 № 03 07 13/1-02).

Особенности подтверждения экспорта
В число документов, предусмотренных п. 2 ст. 1 Протокола, входит заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов. В подпункте 3 п. 2 ст. 1 Протокола указывается, что такое заявление представляется в оригинале или копии по усмотрению налоговых органов государств – членов Таможенного союза. По мнению Минфина, при экспорте товаров из РФ, в частности, в Республику Казахстан для подтверждения обоснованности применения нулевой ставки по НДС можно представить указанное заявление в виде копии с отметками налоговых органов Республики Казахстан (Письмо Минфина России от 19.10.2010 № 03 07 08/296). Основанием для этого финансисты считают то, что ст. 165 НК РФ, в которой расписан порядок подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0%, максимально дает возможность доказывать данное право при помощи копий документов.

Обратите внимание
В соответствии с Протоколом производится налогообложение товаров, предназначенных для вывоза на территорию Республики Казахстан, помещенных под таможенный режим (таможенную процедуру) экспорта, начиная с 01.07.2010. В ином случае согласно пп. 3 п. 1 ст. 165 НК РФ в налоговые органы для подтверждения правомерности применения нулевой ставки НДС в обязательном порядке представляется таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского пограничного таможенного органа (письма Минфина России № 03 07 08/296, ФТС России от 16.07.2010 № 04-45/35094).