Компании, которые в прошлом году использовали основные средства первоначальной стоимостью от 20 000 до 40 000 рублей, в наступившем году не смогли воспользоваться хорошей поправкой и уменьшить налоги на прибыль и имущество. Однако, если фирмы перепродадут друг другу такое имущество, его стоимость можно списать на расходы единовременно. О подводных камнях нового способа оптимизации расскажет статья.
Необходимость в увеличении ценового порога для основных средств назрела уже давно, так как прежний лимит в 20 000 рублей не отвечал рыночным реалиям. Согласно поправкам, внесенным в главу 25 Налогового кодекса Федеральным законом от 27 июля 2010 № 229-ФЗ, в налоговом учете с 2011 года амортизируемым считается имущество стоимостью дороже 40 000 рублей и сроком полезного использования более 12 месяцев.
Это важно
Старые «малобюджетные» основные средства в
2011 году предприятия не могут перевести в
состав «малоценки» и должны продолжать их
амортизировать и платить с них налог на
имущество.
Новый лимит можно применять только к
объектам, введенным в эксплуатацию с 1
января 2011 года (ст. 256 НК РФ). На объекты
стоимостью свыше 20 000 рублей и не дороже
40 000 рублей, которые компания ввела в
эксплуатацию до 2011 года и использует в
деятельности, поправка не распространяется.
Их стоимость надо будет продолжать списывать
посредством начисления амортизации.
О бухгалтерском учете и налоге на имущество
Аналогичные изменения стоимостного порога
для основных средств вот-вот будут внесены и
в бухгалтерском учете: соответствующие
поправки в пункт 5 ПБУ 6/01 «Учет основных
средств» недавно зарегистрированы Минюстом.
Теперь и здесь активы, в отношении которых
выполняются условия принятия их к учету в
качестве основных средств и стоимостью в
пределах лимита, установленного в учетной
политике организации, но не более 40 000
рублей за единицу, могут отражаться в
бухгалтерском учете в составе
материально-производственных запасов.
Поправки в бухучете вводятся «задним
числом», но будут распространяться на период
с начала 2011 года. Таким образом, все
предприятия вошли в текущий год с учетной
политикой, в которой отражен старый лимит по
основным средствам (20 000 руб.). После
вступления в силу изменений в ПБУ 6/01
компании будут вправе внести соответствующие
изменения в свою учетную политику. Сделать
это можно отдельным приказом руководителя.
Но если какие-либо основные средства
стоимостью более 20 000 руб., но менее 40
000 руб. уже были введены в эксплуатацию до
этого изменения (например в январе 2011
года), придется вносить изменения в
бухгалтерский учет.
Еще раз подчеркнем: на старые
«малобюджетные» основные средства, как и в
налоговом учете, данные поправки не
распространяются, предприятия не могут
перевести их в состав «малоценки» и должны
продолжать амортизировать, а соответственно
и платить с них налог на имущество.
Суть схемы
В связи с этим у группы дружественных компаний появляется соблазн сэкономить как на налоге на прибыль, так и на налоге на имущество. В чем суть такой оптимизации? Она заключается в том, что дружественные компании все свои основные средства с первоначальной стоимостью более 20 000 рублей, но менее 40 000 рублей (оргтехника, компьютеры, офисная мебель, недорогое оборудование и прочие подобные активы) продают друг другу. Таким образом, как в бухгалтерском, так и в налоговом учете амортизируемое имущество (основные средства) заменяется на неамортизируемое, стоимость которого списывается в расходы единовременно и не увеличивает налог на имущество. У продавца же лишней налоговой нагрузки по налогу на прибыль также не возникает, так как продажа старых основных средств производится по остаточной стоимости или очень близкой к ней. Что касается НДС, то потерь также практически не будет, но только при условии, что все дружественные компании, задействованные в данной цепочке перепродаж являются плательщиками данного налога.
Это важно
Суть схемы такова: дружественные компании
продают друг другу основные средства с
первоначальной стоимостью более 20 000
рублей, но менее 40 000 рублей (оргтехнику,
компьютеры, офисную мебель, недорогое
оборудование и прочие подобные активы).
Таким образом, как в бухгалтерском, так и в
налоговом учете амортизируемое имущество
(основные средства) заменяется на
неамортизируемое, стоимость которого
списывается в расходы единовременно и не
увеличивает налог на имущество.
Однако такая схема достаточно очевидна, и
налоговики в ходе контрольных мероприятий не
преминут обратить внимание на такие сделки.
Поэтому перед налогоплательщиками стоит
вопрос — имеются ли у такой оптимизации
негативные последствия и если да, то можно
ли их избежать. Поищем ответ на него
вместе.
Когда «схема» не будет «схемой»
Если замена имущества реальная, видимых
недостатков такая оптимизация не содержит.
Новый владелец купленных основных средств
будет их реально использовать в своей
деятельности, а не оставит в компании свое
прежнее имущество, которое «на бумаге» уже
продано. Кроме того, все участники цепочки
продаж безусловно должны являться
добросовестными налогоплательщиками,
правильно исчислять и уплачивать налоги в
бюджет со всех своих операций, в том числе и
с рассматриваемых нами.
Не исключены попытки налоговиков оседлать
своего любимого конька и в этом случае. Они
могут посчитать такие сделки нереальными, то
есть заключенными с единственной целью —
получить необоснованную налоговую выгоду. В
качестве доказательств налоговики, как
правило, приводят доводы из своего
стандартного набора «доказательств»:
отсутствие или низкая экономическая
эффективность сделки,
ее нетипичность для данного
налогоплательщика,
совершение сделки с взаимозависимой
компанией и т. п.
Только такие доводы налоговых инспекторов
уже не убеждают судей. При рассмотрении
подобных споров арбитры исходят из выводов
Конституционного Суда РФ в целом ряде
определений — от 16 декабря 2008 г. №
1072-О-О, от 4 июня 2007 г. № 320-О-П и от 4
июня 2007 г. № 366-О-П. Так, рассматривая
вопросы обоснованности и экономической
оправданности расходов, высшие судьи
указали, что целесообразность,
рациональность, эффективность
финансово-хозяйственной деятельности вправе
оценивать лишь налогоплательщик единолично,
поскольку он осуществляет деятельность
самостоятельно и на свой риск. Исходя из
принципа свободы предпринимательской
деятельности, суды не призваны проверять
экономическую целесообразность принимаемых
налогоплательщиком решений в сфере бизнеса.
Расходы являются оправданными и экономически
обоснованными, если они произведены для
осуществления деятельности, направленной на
получение дохода. При этом имеет значение
лишь цель и направленность такой
деятельности, а не ее результат.
В дальнейшем данный правовой подход был
неоднократно применен Высшим Арбитражным
Судом при разрешении конкретных налоговых
споров, в частности, когда в цепочках сделок
налоговики считали цены искусственно
завышенными, но при этом все участники
честно платили налоги (см. постановления
Президиума Высшего Арбитражного Суда от 28
октября 2008 г. № 6273/08 и № 6272/08, от 26
февраля 2008 г. № 11542/07, от 10 февраля
2009 г. № 8337/08). В одном из последних
таких постановлений ФАС Московского округа
от 6 апреля 2010 г. № 17036/09, в котором
налоговики как раз ссылались на формальный
характер сделки по приобретению экспортером
товаров у поставщика, судьи сослались на
выводы Президиума ВАС РФ:
Налоговый кодекс не дает права налоговому
органу оценивать сделки компаний с позиции
оценки экономической целесообразности,
рациональности и эффективности хозяйственных
взаимоотношений;
налоговое законодательство не регулирует
порядок и условия ведения
финансово-хозяйственной деятельности;
налогоплательщик вправе единолично
определять ее эффективность и
целесообразность.
Еще раз отметим, что очень важным фактором
является полнота уплаты налогов в бюджет
всеми участниками цепочки сделок. Так,
например, в вопросе исчисления и уплаты НДС
суды вставли на сторону налогоплательщиков,
отмечая, что контрагенты налогоплательщика
полностью отразили начисление налога (см.,
например, постановления ФАС Московского
округа от 28 апреля 2010 г. № КА-А40/3801-10
и постановление Президиума ВАС РФ от 6
апреля 2010 г. № 17036/09 ). А в
постановлении ФАС Московского округа от 12
августа 2010 г. № КА-А40/7670-10 вообще
указано, что при обстоятельствах уплаты
налога контрагентом-продавцом налоговой
выгоды не может получить ни продавец, ни
покупатель товара. Если стороны сделки
добросовестные налогоплательщики и при
использовании обсуждаемого варианта
налоговой оптимизации будут соблюдать
элементарную осмотрительность, то он вполне
успешно может быть применен на практике.
Если проданный компьютер остался в офисе
Если же сделка пройдет только на бумаге, что может быть установлено налоговиками в ходе инвентаризации при проверке, а также подтверждено опросами (допросами) работников и прочими доказательствами, то негативные последствия неизбежны. В чем же они будут выражаться?
Внимание
Налоговики при выездной проверке могут
провести инвентаризацию. Не обнаружив у
налогоплательщика якобы приобретенного и
переданного в эксплуатацию имущества,
налоговики исключат из состава расходов его
единовременно списанную стоимость.
Использование «своего» старого имущества,
которое по бумагам уже давно является
собственностью другой фирмы, расценивается
контролерами как безвозмездное использование
чужого имущества и его сумма включается в
состав внереализационных доходов.
Во-первых, не обнаружив у налогоплательщика
якобы приобретенного и переданного в
эксплуатацию имущества, налоговики исключат
из состава расходов списанную единовременно
стоимость приобретения этих основных
средств. Ведь расходами признаются любые
обоснованные затраты при условии, что они
произведены для осуществления деятельности,
направленной на получение дохода (ст. 252 НК
РФ). То, что основополагающее условие главы
25 Налогового кодекса в данном случае не
соблюдается, спорить не приходится.
Во-вторых, контролеры наверняка попытаются
увеличить и доходную базу такого
незадачливого налогоплательщика. Основанием
для этого послужит использование «своих»
старых основных средств, которые по бумагам
уже давно являются собственностью другой
фирмы. А раз так, то налицо факт
безвозмездного использования чужого
имущества. В пункте 2 информационного
письма Президиума Высшего Арбитражного Суда
РФ от 22 декабря 2005 г. № 98, посвященного
как раз налогу на прибыль, прямо указано,
что квалификация суммы экономической выгоды,
полученной обществом в связи с безвозмездным
пользованием нежилыми помещениями, в
качестве внереализационного дохода является
правомерной. При этом оценка дохода,
возникающего при безвозмездном получении
имущественного права, определяется с учетом
положений статьи 40 Налогового кодекса, то
есть по рыночным ценам.
Плюс ко всему налогоплательщику, который «по
бумагам» теперь является собственником
«проданного» имущества, еще доначислят НДС,
ведь передача права собственности на товары
на безвозмездной основе в целях исчисления
НДС признается реализацией (подп. 1 п. 1
ст.146 НК РФ). База для исчисления налога
также будет исчисляться исходя из рыночных
цен, определенных проверяющими по правилам
статьи 40 Налогового кодекса.
В-третьих, нестыковка фактического и
«учетного» наличия имущества у одного
налогоплательщика, участвующего в цепочке
перепродаж основных средств, даст сигнал о
неизбежности таковой и у других ее
участников, что повлечет за собой проверки и
доначисления у партнеров по бизнесу.
О цене сделки
Что еще можно сказать про такие сделки?
Помните, что цены по операциям купли-продажи
имущества могут быть проверены налоговиками
на совершение сделки между взаимозависимыми
лицами (подп. 1 п. 2 ст. 40 НК РФ). Перечень
случаев, когда для целей налогообложения
лица признаются взаимозависимыми, определен
в пункте 1 статьи 20 Налогового кодекса. При
этом, согласно части 2 этой же статьи, суд
может признать лица взаимозависимыми и по
иным основаниям, если отношения между этими
лицами могут повлиять на результаты сделок
по реализации товаров (работ, услуг).
Правда, как показывает арбитражная практика,
статья 40 Налогового кодекса оказалась
сложна в применении для контролеров. Поэтому
многие судебные споры заканчивается в пользу
налогоплательщиков. В данном случае, при
цене близкой или равной остаточной
стоимости бывших в употреблении основных
средств, налоговикам как раз будет очень
трудно доказать нерыночность фактических цен
сделок. Тем более, что в запасе у
налогоплательщика есть еще возможность
вполне законного 20процентного отклонения от
нее. Ведь даже при таких колебаниях
говорится, что для целей налогообложения
должна приниматься фактическая цена,
указанная сторонами в договоре.
В заключение отметим еще один нюанс. Такие
сделки могут стать невыгодными для группы
компаний, если ранее в налоговом учете по
основным средствам компания-продавец
применяла амортизационную премию. Ведь если
основное средство, к которому применена
данная льгота, реализуется ранее чем через
пять лет после его ввода в эксплуатацию, то
сумму ранее включенной в состав налоговых
расходов премии нужно включить в состав
доходов налогоплательщика (п. 9 ст. 258 НК
РФ).
Это ограничение распространяется только на
объекты, которые были введены в эксплуатацию
начиная с 1 января 2008 года (п. 10 ст. 9
Федерального закона от 26 ноября 2008 г. №
224-ФЗ. Получается, что дружественные
компании вполне могут продать по цепочке
друг другу основные средства из второй и
третьей амортизационной групп, которые были
введены в эксплуатацию до 2008 года. Однако
в перечень такого амортизируемого имущества
уже не будут попадать наиболее
распространенные среди всех компаний и в
силу этого удобные для рассматриваемой нами
цепочки операций оргтехника, компьютеры,
офисная мебель и т. п., которые в
большинстве случаев относятся к первой
группе, со сроком списания один два года.
С. Рюмин,
управляющий партнер ООО
«Консультационно-аудиторская фирма "Инвестаудиттраст"»Налог
на имущество: между ПБУ и методическими
указаниями
