28.01.09 Налог на прибыль-2009
В конце ноября 2008 года президент подписал «антикризисные» поправки в налоговое законодательство. Отдельно стоит отметить изменения по налогу на прибыль. Помимо того что снижена ставка данного налога, что не может не радовать, подвергся «переработке» и учет налоговых расходов.
Безусловно, самым приятным нововведением станет снижение общей ставки «прибыльного» налога на четыре процента. Корректировка произойдет за счет доли, поступающей в федеральный бюджет (она уменьшится с 6,5 до 2,5%). Об этом говорится в новой редакции пункта 1 статьи 284 Налогового кодекса.
Также законодатели уделили внимание вновь созданным и реорганизованным фирмам. С 1 января расширяется перечень их расходов — они смогут учитывать в целях налогообложения стоимость неимущественных прав и дополнительные затраты, связанные с передачей данных прав при реорганизации юрлиц.
Остальные изменения главы 25 Кодекса можно условно разделить на несколько тематических блоков, посвященных различным видам расходов организаций.
Безвозмездно, то есть даром
В 2009 году виды амортизируемого имущества пополнятся произведенными ссудополучателем с согласия собственника капитальными вложениями в виде неотделимых улучшений объектов, переданных по договору безвозмездного пользования. Такова новая редакция пункта 1 статьи 256 Кодекса. Учет данных капвложений будет полностью идентичен улучшениям арендованного имущества. Проще говоря, если стоимость данных операций будет возмещаться ссудополучателю владельцем ОС, то они должны амортизироваться пользователем по правилам главы 25 Кодекса.
В то же время произведенные ссудополучателем с согласия фирмы-ссудодателя вложения, стоимость которых не будет компенсироваться собственником, должны амортизироваться ссудополучателем в течение срока действия договора исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования переданного объекта. Данный срок необходимо определять в соответствии с классификацией ОС (утверждена постановлением правительства от 1 января 2002 г. № 1). Об этом говорится в новой редакции пункта 1 статьи 258 Кодекса.
Что касается ссудодателя, то ему при определении налоговой базы не придется учитывать своеобразный доход в виде капитальных вложений в предоставленные по договору безвозмездного пользования объекты в форме неотделимых улучшений, произведенных организацией-ссудополучателем (новая редакция подп. 32 п. 1 ст. 251 НК).
Излишки и отходы
В настоящее время в составе материальных расходов можно учесть стоимость МПЗ в виде излишков, выявленных в ходе инвентаризации, и (или) имущества, полученного при ликвидации ОС. Данный вид затрат определяется как сумма налога с внереализационного дохода, предусмотренного соответственно пунктами 13 и 20 части 2 статьи 250 Кодекса.
Однако в ходе инвентаризации могут быть выявлены как излишки МПЗ, так и другие виды имущества. С другой стороны, пригодные для использования или реализации материалы зачастую остаются и после ремонта основных средств, а не только в процессе демонтажа или разборки выводимых из эксплуатации объектов.
Таким образом, неизбежно возникает вопрос определения в налоговом учете стоимости запчастей и узлов, полученных в ходе ремонта, а также прочего имущества, обнаруженного при инвентаризации. Проблема заключается в том, что Кодекс не содержит универсального ответа.
К счастью для налогоплательщиков, с 1 января 2009 года стоимость излишков и прочего имущества, выявленного в ходе инвентаризации, а также материалов, полученных при демонтаже и ремонте ОС, будет учитываться одинаково. Проще говоря, полученный внереализационный доход в виде стоимости указанных видов имущества будет частично уменьшен — 20 процентов стоимости МПЗ разрешено списывать как материальные расходы. Основанием для таких действий станет «обновленный» пункт 2 статьи 254 Кодекса.
Что мы нашли…
Порой случаются весьма «экзотические» ситуации. Например, фирма в ходе инвентаризации может обнаружить ранее не учтенное основное средство. Естественно, нужно определить рыночную стоимость объекта и оприходовать его. Возможно ли в налоговом учете начисление амортизации по такому ОС?
Так как у выявленных в результате инвентаризации объектов отсутствует передающая сторона, то их нельзя признать безвозмездно полученными (письмо Минфина от 18 марта 2008 г. № 03-03-06/1-198). Вдобавок к этому, Кодексом не установлен порядок определения первоначальной стоимости таких ОС и возможность начисления амортизации по ним.
Впрочем, с 1 января «лед тронется». Согласно новой редакции статьи 257 Кодекса первоначальная стоимость выявленных при инвентаризации объектов будет определяться как сумма, в которую они оценены. Проще говоря, такие ОС придется учитывать по рыночной стоимости аналогично излишкам и прочему имуществу (п. 20 ст. 250 НК). Правда, вопрос начисления амортизации по ранее не учтенным объектам так и останется открытым. Дело в том, что Закон № 224-ФЗ не содержит какого-либо упоминания об этой проблеме.
Износ по-новому
С нового года в амортизационные группы придется включать не только ОС, но и нематериальные активы исходя из срока их полезного использования. Вполне логично, что в составе внереализационных расходов придется отражать затраты на ликвидацию не только выводимых из эксплуатации основных средств, но и на списание НМА (новая редакция подп. 8 п. 1 ст. 265 НК).
Приобретенные организацией основные средства, бывшие в употреблении, придется включать в состав той амортизационной группы, в которую они были включены у предыдущего собственника (п. 12 ст. 258 НК). Если фирма станет применять по б/у объектам линейный метод амортизации, то она будет вправе определять норму амортизации с учетом срока полезного использования, уменьшенного пропорционально времени эксплуатации данного имущества предыдущим собственником.
В новой редакции пункта 7 статьи 258 Кодекса рассмотрена ситуация, когда срок фактического использования объекта будет или больше, или равен СПИ в соответствии с Классификацией ОС. В этом случае новому владельцу полностью изношенного объекта будет разрешено самостоятельно определять срок полезного использования с учетом техники безопасности и других факторов.
С 1 января 2009 года амортизационная премия «переедет» в пункт 9 статьи 258 Кодекса. Ее размер по-прежнему будет составлять 10 процентов капитальных вложений в ОС. Однако для объектов, относящихся к третьей — седьмой амортизационным группам, будет разрешено единовременно списывать 30 процентов капитальных вложений (от первоначальной стоимости ОС).
Данный раздел дополнится абзацем следующего содержания: «если налогоплательщик использует амортизационную премию, то соответствующие объекты после их ввода в эксплуатацию включаются в амортизационные группы по своей первоначальной стоимости за вычетом не более 10 (30) процентов первоначальной стоимости, отнесенных в состав расходов отчетного (налогового) периода». С другой стороны, суммы, на которые изменяется первоначальная стоимость ОС в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации объектов, будут учитываться в суммарном балансе амортизационных групп за вычетом не более 10 (30) процентов таких сумм.
Законодатели ввели дополнительное ограничение, касающееся продажи основного средства, по которому применялась амортизационная премия. Реализация объекта до истечения пяти лет с момента ввода в эксплуатацию повлечет за собой «негативные» последствия: сумму премии придется восстанавливать и включать в налоговую базу по налогу на прибыль. Об этом говорится в новой редакции абзаца 3 пункта 9 статьи 258 Кодекса.
В новой редакции пункта 1 статьи 259 закреплено требование о том, что метод начисления амортизации (линейный либо нелинейный) устанавливается фирмой самостоятельно применительно ко всем объектам амортизируемого имущества и отражается в учетной политике для целей налогообложения. Исключение составляют объекты, входящие в восьмую–десятую амортизационные группы, по которым придется применять только линейный метод независимо от метода по другим ОС.
Изменение способа амортизации допускается с начала очередного налогового периода. При этом юрлицо вправе переходить с нелинейного метода начисления амортизации на линейный не чаще одного раза в пять лет. Это можно будет сделать уже с 1 января 2009 года, если до указанной даты отразить соответствующие положения в учетной политике для целей налогообложения применяемого с нового года метода (ст. 6 Закона от 22 июля 2008 г. № 158-ФЗ). В новой редакции статьи 259 Кодекса акцентируется внимание на том, что указанные методы начисления амортизации должны применяться ко всем ОС вне зависимости от даты их приобретения.
Очередной «глобальной» новинкой стала отмена понижающего коэффициента 0,5 к норме амортизации. В настоящее время он применяется в отношении легковых автомобилей и пассажирских микроавтобусов с первоначальной стоимостью соответственно более 600 000 рублей и 800 000 рублей. Однако с 1 января 2009 это будет запрещено в отношении любых ТС (как новых, так и вовсю используемых на протяжении нескольких лет).
Можно с полной уверенностью утверждать, что для фирм, имеющих обособленные подразделения, будет значительно упрощена процедура ведения налогового учета амортизируемого имущества. Ведь такие компании, перешедшие на начисление амортизации нелинейным методом в составе амортизационных групп, смогут определять остаточную стоимость амортизируемого имущества по данным бухгалтерского учета. Именно такой «подарок» содержится в новом абзаце пункта 2 статьи 288 Кодекса.
Берегите природу!
Напомним, что статья 5 Земельного кодекса выделяет следующие виды участников земельных отношений: собственники земли; землепользователи; землевладельцы; арендаторы земельных участков; обладатели сервитута. Судя по всему, во избежание каких-либо неясностей в пункте 1 статьи 261 Кодекса слово «землепользователи» отныне заменено распространенным «налогоплательщики».
Также дополнен перечень расходов на возмещение комплексного ущерба, наносимого природным ресурсам компаниями в процессе строительства и эксплуатации объектов, на переселение и выплату компенсаций за снос жилья в процессе разработки месторождений. С нового года к ним будут относиться компенсации, предусмотренные договорами (соглашениями) с органами государственной власти субъектов Российской Федерации.
Отметим, что порядок ведения налогового учета расходов на освоение природных ресурсов претерпел некоторые изменения. С 1 января 2009 года затраты, осуществленные по договору с подрядчиком, разрешено списывать поэтапно, а не по окончании всех работ. Заказчики смогут включать их в состав прочих расходов с 1-го числа месяца, в котором подписан соответствующий акт выполненных работ (этапов работ) по данному контракту (новая редакция п. 3 ст. 325 НК).
Больше страховок, хороших и разных
Законодатели не обошли стороной и статью 263 Кодекса, посвященную расходам на страхование. Смысл операции по замене слов «страхование имущества» на «имущественное страхование» — унификация различных отраслей законодательства. Дело в том, что Закон от 27 ноября 1992 года № 4015-1 «Об организации страхового дела» содержит лишь формулировку «имущественное страхование».
Наконец-то расширен перечень видов добровольного страхования. С нового года можно будет учесть не только затраты на добровольное страхование ответственности за причинение вреда, но и ответственности по договору, если такое страхование является условием осуществления фирмой деятельности в соответствии с международными обязательствами Российской Федерации или общепринятыми международными требованиями. Подпунктами 9 и 10 введены новые виды расходов на страхование:
- добровольное страхование риска ответственности за неисполнение либо ненадлежащее исполнение обязательств, связанных с финансированием строительства и (или) со строительством олимпийских объектов в городе Сочи (осуществляется согласно статье 14 Закона от 1 декабря 2007 г. № 310-ФЗ);
- другие виды добровольного имущественного страхования, если в соответствии с законодательством Российской Федерации такое страхование является условием осуществления фирмой своей деятельности.
Займы займам рознь
Статьей 269 Кодекса установлено ограничение предельной величины процентов, относимых к расходам при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях. Если у фирмы имеется рублевый кредит, то максимальный размер процентов равен ставке рефинансирования Центрального банка, увеличенной в 1,1 раза. В случае оформления займа в иностранной валюте списать на расходы удастся не более 15 процентов годовых. Законом № 224-ФЗ до 31 декабря 2009 года приостановлено действие данного положения.
В 2009 году фирма-заемщик сможет учитывать в целях налогообложения проценты по кредитам в пределах ставки рефинансирования Центрального банка, увеличенной в 1,5 раза — при оформлении долгового обязательства в рублях, и равной 22 процентам — по долговым обязательствам в иностранной валюте. Напомним, что с 1 декабря 2008 года ставка рефинансирования составляет 13 процентов годовых (указание ЦБ от 28 ноября 2008 г. № 2135-У).
