27.10.08 Хитрый взаимозачет по НДС
Нередко фирмы оказываются в ситуации, когда контрагенту проведен взаимозачет и отдельной платежкой перечислен НДС, а с обратной стороны перечисления не поступило. Как быть с «висящей» суммой? Можно ли ее сразу списать?
При зачете взаимных требований сумма НДС, предъявленная налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), уплачивается ему на основании платежного поручения на перечисление денежных средств (п. 4 ст. 168 НК РФ). Взаимозачет проводится на сумму задолженности без учета НДС, а сумму налога стороны уплачивают друг другу через расчетный счет.
Обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо не указан или определен моментом востребования (ст. 410 ГК РФ).
Документальное подтверждение
Для подтверждения произведенного взаиморасчета рационально сначала провести сверку расчетов и оформить ее актом сверки. Данный документ не содержится в альбомах унифицированных форм. Поэтому составить его можно в произвольной форме, но с указанием всех необходимых реквизитов, перечисленных в пункте 2 статьи 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете». При этом желательно отразить реквизиты, на основании которых возникли задолженности, а также сами суммы задолженностей с выделением НДС.
Далее нужно оформить акт взаимозачетов, который будет служить документальным подтверждением погашения задолженности перед контрагентом (письмо УМНС по городу Москве от 13 мая 2002 г. № 24-11/21484).
Следует отметить, что прямого указания на необходимость составить акт взаимозачета нет, так как для зачета НДС достаточно заявления одной стороны. При этом обязательства считаются прекращенными зачетом не с момента подписания акта либо получения одной из сторон заявления, а с более поздней даты исполнения обязательства (п. 3 информационного письма Президиума ВАС РФ от 29 декабря 2001 г. № 65). Все хозяйственные операции, проводимые фирмой, должны быть оформлены оправдательными (первичными учетными) документами (п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», ст. 313 НК РФ). Значит, акт взаимозачета составлять все же придется.
внимание
Обоснованность вычета при взаимозачете подтверждается не только наличием счета-фактуры и фактом оприходования товара. Обоснованием также послужит платежка об уплате НДС контрагенту в безналичном порядке.
Порядок зачета НДС при взаимозачете
При реализации товаров (работ, услуг) продавец обязан предъявить к оплате покупателю дополнительно к их цене соответствующую сумму налога на добавленную стоимость. В первичных расчетных документах и в счетах-фактурах сумма НДС должна быть выделена отдельной строкой. Это связано с тем, что налогоплательщику при проведении расчетов необходимо принимать к вычету только суммы НДС, фактически уплаченные поставщикам отдельным платежным поручением (п. 2 ст. 172 НК РФ). Акт взаимозачета оформляется на денежную сумму без учета сумм НДС.
Из совокупности норм, вытекающих из пункта 2 статьи 172 и пункта 4 статьи 168 Налогового кодекса, следует, что обоснованность вычета при взаимозачете должна подтверждаться не только наличием счета-фактуры и фактом оприходования товара.
Третьим условием является наличие платежки об уплате НДС контрагенту, причем исключительно в безналичном порядке (письма Минфина России от 18 января 2008 г. № 03-07-11/18, № 03-07-15/05, от 24 мая 2007 г. № 03-07-11/139). Однако Семнадцатый арбитражный суд в постановлении от 1 апреля 2008 г. № 17АП-1712/2008-АК указал, что при взаимозачетах «входящий» НДС может быть принят к вычету даже в том случае, если сумма налога была перечислена не на основании платежного поручения, а другим способом.
Если оплата покупок производится частично взаимозачетом, а частично денежными средствами, то сумма НДС, указываемая в платежных поручениях, определяется расчетным путем. Основанием здесь послужит доля налога, приходящаяся в таких ситуациях на безденежные формы расчетов (письмо Минфина России от 7 марта 2007 г. № 03-07-15/31).
При этом с 1 января 2008 года вычет производится только в том налоговом периоде, в котором сумма НДС перечислена поставщику. Наличие платежного поручения на перечисление суммы НДС является обязательным условием для вычета (письмо Минфина России от 18 января 2008 г. № 03-07-15/05, от 28 апреля 2008 г. № 03-07-11/168).
Таким образом, если сумма НДС была ранее принята к вычету (в момент принятия к учету), то, проводя зачет, ее нужно восстановить в том налоговом периоде, когда вычет был заявлен, то есть на дату оприходования. Однако если товары (работы, услуги) были приняты к учету до 1 января 2007 года, то при проведении зачета суммы НДС, заявленные к вычету в момент принятия товаров (работ, услуг) к учету, восстанавливать не нужно (письмо Минфина России от 18 января 2008 г. № 03-07-15/05).
Пример
В I квартале 2008 года Покупатель приобрел товар на сумму 118 000 руб., в т. ч. НДС 18 000 руб., оприходовал его и поставил к вычету НДС в полном размере. Однако во II квартале 2008 года между Покупателем и Продавцом подписан Акт взаимозачета на сумму 100 000 руб., а суммы НДС контрагенты перечислили друг другу отдельными платежными документами. Причем сами перечисления были сделаны только в III квартале 2008 года.
Во II квартале Продавец внес необходимые исправления в книгу покупок за I квартал 2008 года, оформив в ней дополнительный лист и убрав из нее счет-фактуру Продавца. Пришлось также сдать уточненную декларацию по НДС за I квартал 2008 года и уплатить пени за «недоплату» налога в бюджет. В книге покупок «заново» данный счет-фактура зарегистрирован только в III квартале 2008 года (на дату перечисления суммы НДС контрагенту).
Соответственно сумма НДС фиксируется в декларации по НДС в III квартале 2008 года по строке 220 в общей сумме вычетов с расшифровкой ее по строке 240.
В учете покупателя будут отражены проводки:
В I квартале 2008 года:
Дебет
41 Кредит 60
— 100 000 руб. — оприходован товар;
Дебет
19 Кредит 60
— 18 000 руб. — учтен НДС по приобретенному товару;
Дебет
68 Кредит 19
— 18 000 руб. — зачтен НДС по приобретенному товару.
Во II квартале 2008 года:
Дебет
60 Кредит 62
— 100 000 руб. — отражен зачет взаимных требований;
Дебет
68 Кредит 19
— КРАСНЫМ СТОРНО — 18 000 руб. — отсторнирован зачтенный ранее
НДС по приобретенному товару.
В III квартале 2008 года:
Дебет
60 Кредит 51
— 18 000 руб. — перечислен НДС поставщику;
Дебет
68 Кредит 19
— 18 000 руб. — зачтен НДС по приобретенному товару и оплаченный
взаимозачетом.
Обратим внимание: Налоговый кодекс не регламентирует сроки обмена платежками при взаимозачете, однако в письме от 24 мая 2007 г. № 03-07-11/139 Минфин России указал, что перечисление должно быть осуществлено в том налоговом периоде, когда осуществляется взаимозачет.
Что делать, если одна из сторон не является плательщиком НДС? Ответ можно найти в письме Минфина России от 28 апреля 2008 г. № 03-07-11/168. Согласно ему, исключений для покупателей, освобожденных от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС и не признаваемых налогоплательщиками этого налога, нормами главы 21 Налогового кодекса не установлено.
Поэтому такому покупателю товаров (работ, услуг) следует все же уплатить соответствующую сумму налога отдельным платежным поручением. Причем, осуществляя безденежные формы расчетов за реализуемые товары (работы, услуги), указанный покупатель также должен применять вышеуказанную норму пункта 4 статьи 168 Налогового кодекса. Эти разъяснения были даны в письмах Минфина России от 18 мая 2007 г. № 03-07-14/14, от 7 марта 2007 г. № 03-07-15/30, от 24 мая 2007 г. № 03-07-11/139.
это важно
Если сумма НДС была ранее принята к вычету, то в момент проведения зачета ее нужно восстановить на дату оприходования товаров (работ, услуг).
Контрагент не перечислил сумму НДС
На практике могут возникнуть ситуации, когда один из контрагентов не перечислил другому суммы НДС при взаимозачете или ставки налога отличаются друг от друга. Сразу же возникает вопрос: что же все-таки делать с «зависшими» суммами?
Поскольку при взаимозачете Продавец не перечислит обратно Покупателю сумму НДС, у Покупателя такая сумма НДС будет учтена по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Это связано с тем, что по отношению к Продавцу Покупатель одновременно является и Продавцом.
Образовавшаяся дебиторская задолженность может быть:
- погашена контрагентом путем перечисления денежных средств на расчетный счет;
- списана по истечении срока исковой давности;
- прощена контрагенту.
В бухгалтерском учете такие операции отражаются путем перечисления денежных средств на расчетный счет — проводка: Дебет 51 Кредит 62.
При списании дебиторской задолженности по истечении срока исковой давности (в соответствии с Гражданским кодексом, трех лет, которые не могут быть изменены соглашением сторон) данные суммы в бухгалтерском учете списываются в состав прочих расходов (дебет счета 91). Это делается на основании ведомостей проведенной инвентаризации, письменного обоснования или приказа руководителя организации.
Следует отметить, что в течение пяти лет с момента списания организация должна учитывать списанную задолженность на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов».
В налоговом учете суммы безнадежной дебиторской задолженности списывают во внереализационные расходы (подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ). Кроме того, налогоплательщик вправе учесть в затратах сумму дебиторской задолженности полностью, включая НДС (определение Конституционного Суда РФ от 12 мая 2005 г. № 167-О, письмо Минфина России от 7 октября 2004 г. № 03-03-01-04/1/68, письмо УФНС России по городу Москве от 5 июня 2007 г. № 20-12/052920).
Если долг прощается, то данная операция может быть выражена как изъявление воли двух сторон или воли только кредитора. При этом во избежание недоразумений, будь то соглашение, договор или уведомление о прощении долга, необходимо четко указать, какой именно долг прощается и каков его размер. Необходимо также указать реквизиты документов, на основании которых он возник.
В бухгалтерском учете прощение долга приравнено к безвозмездной передаче и признается прочими расходами, которые отражаются по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» (Д-т 91/2 К-т 62).
При определении налоговой базы по налогу на прибыль сумма прощенного долга ее не уменьшает. Данная позиция опирается на пункт 16 статьи 270 Налогового кодекса, в котором указано, что стоимость безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) не учитывается в расходах. При этом НДС на сумму прощенного долга, связанного с ранее отгруженными товарами (работами, услугами), не начисляется, так как при безвозмездной передаче налоговая база определяется в день отгрузки (п. 6 ст. 167 НК РФ).
Следовательно, кредитор (продавец) уже начислил НДС на дату отгрузки товаров (работ, услуг), и к моменту прощения долга покупателю у него не возникает дополнительных обязанностей по начислению НДС.
