27.09.10 Сотрудник присвоил ценности? Не заплатите налог с его дохода!

Случаи, когда работник, увольняясь, «забывает» вернуть деньги и ценности фирмы, нередки. Что делать с его долгами? Нужно ли платить НДФЛ? Есть варианты.

В этом печальном случае в зависимости от обстоятельств есть три варианта развития событий с разными налоговыми последствиями: взыскать из зарплаты работника, простить или списать как безнадежный долг.

Удерживаем из зарплаты

Удержания из заработной платы работника для погашения его задолженности работодателю могут производиться:

– для возмещения неотработанного аванса, выданного работнику в счет заработной платы;

– для погашения неизрасходованного и своевременно не возвращенного аванса, выданного в связи со служебной командировкой или переводом на другую работу, в другую местность, а также в других случаях;

– для возврата сумм, излишне выплаченных работнику вследствие счетных ошибок, а также сумм, излишне выплаченных работнику, в случае признания органом по рассмотрению индивидуальных трудовых споров вины работника в невыполнении норм труда (п. 3 ст. 155 ТК РФ) или простое (п. 3 ст. 157 ТК РФ);

– при увольнении работника до окончания того рабочего года, в счет которого он уже получил ежегодный оплачиваемый отпуск, за неотработанные дни отпуска. Удержания за эти дни не производятся, если работник увольняется по основаниям, предусмотренным подпунктом 8 пункта 1 статьи 77 или подпунктами 1, 2, 4 пункта 1 статьи 81, подпунктами 1, 2, 5 – 7 статьи 83 Трудового кодекса (ст. 137 ТК РФ).

Недостача ценностей, вверенных работнику на основании специального письменного договора или полученных им по разовому документу, относится к случаям полной материальной ответственности (п. 2 ст. 243 ТК РФ).

Фирма может взыскать задолженность из причитающихся работнику выплат самостоятельно или обратиться в суд. Это зависит от размера суммы долга и от того, согласен ли работник его вернуть.

В первом случае основанием для взыскания послужит распоряжение руководителя, которое должно быть издано не позднее одного месяца со дня окончательного установления размера причиненного работником ущерба. Без суда можно обойтись, если сумма причиненного ущерба меньше среднего месячного заработка сотрудника и человек согласен его возместить (ст. 248 ТК РФ).

Далеко не всегда долги возвращают добровольно, тем не менее отказывать работнику в увольнении, не выдавать ему трудовую книжку, пока он не вернет долг и т. п., нельзя. В этом случае закон нарушаете вы (ст. 84.1, 140 ТК РФ).

Размер ущерба, причиненного работодателю при утрате имущества, определяется по фактическим потерям. Их размер исчисляют исходя из рыночных цен, действующих в данной местности на день причинения ущерба, но не ниже стоимости имущества по данным бухгалтерского учета с учетом степени износа этого имущества, если законодательством не установлен особый порядок определения размера подлежащего возмещению ущерба (ст. 246 ТК РФ).

Необходимо также учитывать, что общий размер всех удержаний при каждой выплате не может превышать в общем случае 20 процентов, при удержании по нескольким исполнительным документам – 50 процентов, при взыскании алиментов и возмещении ущерба, причиненного преступлением , – 70 процентов заработной платы (ст. 138 ТК РФ).

На дату составления акта о недостаче или акта инвентаризации в бухгалтерском учете запишем:

Дебет 01 Кредит 01

– списана первоначальная стоимость утраченного имущества;

Дебет 02 Кредит 01

– списана начисленная амортизация по утраченному имуществу;

Дебет 94 Кредит 01

– отражена остаточная стоимость утраченного имущества.

Если работник согласен вернуть ценности добровольно:

Дебет 70 Кредит 73

– удержана рыночная стоимость имущества из выплат, причитающихся работнику при увольнении;

Дебет 73 Кредит 94

– отражена сумма ущерба в пределах остаточной стоимости утраченного имущества;

Дебет 73 Кредит 91-1

– отражен доход в виде разницы между рыночной стоимостью имущества, удержанной с работника, и остаточной стоимостью имущества.

Если бывший работник не возвращает или отказывается вернуть ценности, обязать его вернуть присвоенное может суд. В зависимости от размера хищения экс-сотрудника могут привлечь к административной или уголовной ответственности, если судьи примут сторону работодателя. Так, мелкое хищение до 1000 рублей карается штрафом в размере до пятикратной стоимости похищенного имущества, но не менее 1000 рублей или арестом на срок до 15 суток (ст. 7.27 КоАП РФ). Если же похищенное имущество оценивается дороже, бывшего работника могут лишить свободы по статьям 158, 160 Уголовного кодекса.

Если возместить ущерб работника обязал суд, на дату вступления в силу судебного решения в бухгалтерском учете запишем:

Дебет 76-2 Кредит 94

– отражена сумма ущерба в пределах остаточной стоимости;

Дебет 76-2 Кредит 91-1

– отражен доход в виде разницы между рыночной и остаточной стоимостью утраченного имущества;

Дебет 50 Кредит 76-2

– отражена сумма денежных средств, внесенных бывшим работником в кассу организации в возмещение причиненного ущерба.

Если суд принимает сторону работника, на дату вступления в силу судебного решения в бухгалтерском учете остаточная стоимость утраченного имущества со счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» списывается на счет 91-2 «Прочие расходы»:

Дебет 91-2 Кредит 94

– списана недостача.

Прощаем долг

Судебные тяжбы – это всегда дополнительные финансовые, время- и трудозатраты. Зачастую процесс обходится дороже, чем утраченные ценности, и работодатель не желает его начинать. Здесь бухгалтеру нужно быть очень внимательным к датам и к тому, что именно не вернул работник: подотчетное имущество и деньги, заем для личных нужд или аванс.

Подотчетные долги

Предприятие выдает наличные деньги под отчет на хозяйственно-операционные расходы в размерах и на сроки, определяемые руководителем. Выдача наличных денег под отчет производится при условии полного отчета конкретного подотчетного лица по ранее выданному ему авансу (п. 11 Порядка ведения кассовых операций, утв. решением совета директоров ЦБ РФ от 22 сентября 1993 г. № 40). Работник обязан возместить работодателю причиненный ему прямой действительный ущерб. Неполученные доходы (упущенная выгода) взысканию с работника не подлежат (ст. 238 ТК РФ).

К прямому действительному ущербу могут быть отнесены, например, недостача денежных или имущественных ценностей, порча материалов и оборудования, расходы на ремонт поврежденного имущества, выплаты за время вынужденного прогула или простоя, суммы уплаченного штрафа (письмо Роструда от 19 октября 2006 г. № 1746-6-1).

Работодатель имеет право обратиться в суд по спорам о возмещении работником причиненного ущерба в течение одного года со дня его обнаружения (ст. 392 ТК РФ). Если простить долг уволенного работника до окончания этого срока, то у него возникнет законное право на присвоенные ценности, прощенная сумма будет истолкована как дарение (п. 1 ст. 572 ГК РФ). Таким образом, у похитителя возникнет доход, облагаемый НДФЛ (ст. 210, 211 НК РФ).

Исчислить и удержать НДФЛ нужно при фактической выплате работнику дохода (п. 4 ст. 226 НК РФ). Перечислить его в бюджет – не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода (п. 6 ст. 226 НК РФ). Основанием для прощения долга станет письменное распоряжение, приказ руководителя или договор дарения; дата, указанная в этом документе, станет днем получения уволенным работником дохода. Фирма как его налоговый агент обязана удержать и заплатить в бюджет налог с этой суммы по ставке 13 процентов (п. 1, 2 ст. 226, ст. 224 НК РФ).

Не облагаются НДФЛ подарки, стоимость которых не превышает 4000 рублей за год (п. 28 ст. 217 НК РФ). Если прощенная сумма больше, то человек должен вычесть из нее 4000 рублей и заплатить налог с разницы.

В бухгалтерском учете сумму прощенного долга относят к прочим расходам, а вот в целях налогообложения прибыли эту сумму учесть в составе расходов нельзя (п. 16 ст. 270 НК РФ). Из-за этого в бухгалтерском учете возникает постоянное налоговое обязательство (п. 7 ПБУ 18/02, утв. приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. № 114н).

При прощении долга на дату распоряжения руководителя в бухгалтерском учете запишем:

Дебет 91-2 Кредит 94

– отражена остаточная стоимость утраченного имущества;

Дебет 99 Кредит 68 субсчет «Постоянное налоговое обязательство»

– отражено постоянное налоговое обязательство.

Нужно ли восстанавливать уже принятый к вычету НДС по утраченному имуществу – вопрос спорный. Чиновники Минфина считают, что да. Мнение основано на том, что выбытие имущества в данном случае не связано с реализацией. Восстанавливать НДС по основным средствам финансисты рекомендуют в размере сумм, пропорциональных остаточной (балансовой) стоимости основных средств без учета переоценки (письмо Минфина России от 15 мая 2008 г. № 03-07-11/194). В противовес этой точки зрения существует решение Высшего Арбитражного Суда, в котором судьи указали на то, что все случаи, в которых НДС подлежит восстановлению перечислены в пункте 3 статьи 170 Налогового кодекса, недостача и хищение в этом списке отсутствуют (решение ВАС РФ от 23 октября 2006 г. № 10652/06).

Долг по авансу и займу

Обстоятельства, при которых можно взыскать с работника излишне выплаченную ему заработную плату, поименованы в статье 137 Трудового кодекса:

– счетная ошибка;

– если органом по рассмотрению индивидуальных трудовых споров признана вина работника в невыполнении норм труда (п. 3 ст. 155 ТК РФ);

– простой (п. 3 ст. 157 ТК РФ);

– если заработная плата была излишне выплачена работнику в связи с его неправомерными действиями, установленными судом.

Материальная ответственность наступает за ущерб, причиненный работодателю в результате виновного противоправного действия или бездействия работника, если иное не установлено федеральным законодательством (ст. 233 ТК РФ).

Увольнение работника – не вина и тем более не противоправное действие, поэтому срок исковой давности в случае невозвращения аванса уволившимся работником определяется в общем порядке – три года (ст. 196 ГК РФ). То есть списать безнадежный долг по авансу можно только через три года (письмо Минфина России от 24 сентября 2009 г. № 03-03-06/1/610).

Что касается НДФЛ в этой ситуации, то налог уже удержали при выдаче аванса. То же самое, если работник отгулял отпуск авансом и уволился, не вернув отпускные, и руководство фирмы решило простить этот долг. В этом случае НДФЛ был удержан при фактической выплате отпускных (ст. 136 ТК РФ).

В случае с прощенными заемными средствами некоторые специалисты советуют сделать договор займа бессрочным и не требовать его возврата, тогда обязанности уплатить НДФЛ не возникает вообще.

Прощенный заем работника не облагается страховыми взносами (п. 1, 3 ст. 7 Федерального закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ). При этом важно, чтобы прощение долга было оформлено договором дарения (письмо Минздравсоцразвития России от 27 февраля 2010 г. № 406-19). Взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний прощенные займы также не облагаются (ст. 3 Федерального закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ).

Безнадежные долги

Работник уже уволен, все расчеты с ним произведены, и срок исковой давности истек, значит, удержать НДФЛ с его дохода не представляется возможным. Тогда человек должен заплатить налог сам. Об этом фирма обязана сообщить ему, а также уведомить налоговую в течение 1 месяца с даты окончания налогового периода – календарного года (ст. 216, п. 5 ст. 226, НК РФ). Для этого достаточно написать и отправить письма с описью и уведомлением. ФНС России рекомендует налоговым агентам сообщать о невозможности удержать налог и сумме задолженности его плательщика по форме № 2-НДФЛ (п. 3 приказа ФНС России от 13 октября 2006 г. № САЭ-3-04/706@).

Суммы безнадежных долгов и долги, не покрытые за счет средств резерва, можно признать внереализационными расходами (подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ). Безнадежными долгами (нереальными ко взысканию) признаются те обязательства, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации (п. 2 ст. 266 НК РФ).

В базе по НДФЛ нужно учитывать все доходы, которые плательщик получил в денежной и (или) натуральной форме, а также если у него возникло право на распоряжение ими (п. 1 ст. 210 НК РФ). Право распоряжаться подотчетными средствами, займом или имуществом, которые уволившийся работник не вернул работодателю, возникает у него после того, как закончится срок исковой давности. Моментом получения должником дохода станет день, с которого взыскание с работника стало невозможно – день окончания срока исковой давности (письмо Минфина России от 24 сентября 2009 г. № 03-03-06/1/610). В течение одного месяца со дня окончания налогового периода по форме 2-НДФЛ нужно сообщить бывшему работнику и в инспекцию о том, что взыскать НДФЛ невозможно (п. 5 ст. 226 НК РФ).

Обращаем ваше внимание на то, что не все безнадежные долги можно списать во внереализационные расходы в целях налогообложения прибыли. Так, рассчитывая налог на прибыль, нельзя признать внереализационным расход, возникший из-за того, что бывший сотрудник не вернул заем на личные нужды. Экономически такой расход не оправдан (п. 1 ст. 252 НК РФ). Если же нереальны ко взысканию деньги, выданные работнику под отчет, списываем их смело на основании подпункта 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса.

В заключение хотелось бы сказать: какой бы вариант списания долга работника вы не выбрали, внимательно следите, чтобы каждое решение и каждая операция были документально подтверждены.

Е. Ирхина,

редактор-эксперт