27.09.04

НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ

1. Возможно ли отражение для целей налогового учета при исчислении налогооблагаемой прибыли в составе внереализационных расходов суммы восстановленного входного НДС, уплаченного при приобретении товаров, списанных в бухгалтерском учете в составе чрезвычайных расходов вследствие пожара, в случае возмещения ущерба торговой организации страховой фирмой в складских ценах без учета НДС?

В соответствии с п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ или Кодекс) в целях гл. 25 "Налог на прибыль организаций" , налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходы в зависимости от их характера, а так же условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Согласно п. 1 ст .265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.

Подпунктом 6 п. 1 указанной статьи Кодекса к внереализационным расходам отнесены потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий или чрезвычайных ситуаций.

В соответствии с положениями гл. 25 части второй НК РФ порядок отнесения сумм налога на добавленную стоимость на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг) для целей налогообложения прибыли регулируется ст. 170 НКРФ.

На основании п. 1 ст. 170 НКРФ суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, если иное не установлено положениями настоящей главы, не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи.

Подпунктом 1 п. 2 ст. 170 Кодекса предусмотрено, что суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные при ввозе товаров, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в случае приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению {освобожденных от налогообложения).

Согласно п. 3 ст. 170 НК РФ в случае принятия налогоплательщиком сумм налога, указанных в п.2 настоящей статьи, к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном настоящей главой, соответствующие суммы налога подлежат восстановлению и уплате в бюджет.

В соответствии с п. 2 ст. 12 Федерального закона от 21.11.96 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций в организации проводится обязательная инвентаризация имущества, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются наличие имущества, его состояние и оценка.

Результаты инвентаризации оформляются документами, составляемыми по формам, утвержденным постановлениями Госкомстата России от 18.08.98г. N 88 и от 27.03.2000 г. N 26.

Для целей исчисления налога на прибыль потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций включаются в состав внереализационных расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль (п/п. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ).

Таким образом, исходя из изложенного восстановленный для целей исчисления НДС входной НДС, уплаченный при приобретении товаров, списанных в бухгалтерском учете в составе чрезвычайных расходов вследствие пожара, может быть учтен в качестве потерь от пожаров в составе внереализационных расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

2. Возникают ли для целей налогообложения прибыли организации-заемщика, использующей метод начисления в учете доходов и расходов, суммовые разницы (в частности, отрицательные), с включением их в состав внереализационных расходов, в связи с изменением курса доллара США по отношению к рублю при оплате в рублях по официальному курсу на день платежа долгового обязательства (займа), выраженного в иностранной валюте (долларах США), при условии, что данное долговое обязательство возникло в результате новации эквивалентного долга покупателя по договору поставки?

Порядок отражения в целях налогообложения прибыли суммовых разниц, возникающих после 01.01.02 г. у налогоплательщика, когда сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по согласованному сторонами курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров, работ, услуг, имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в российских рублях, определен гл 25 части второй НК РФ (с изменениями и дополнениями). Действие положений указанного Закона в отношении суммовых разниц распространяется на отношения, возникшие с 01.01.02 г.

Вышеуказанное определение суммовых разниц дано Федеральным законом N 57-ФЗ в новых п.: 11.1 ст. 250 и 51 ст. 265 гл. 25 части второй НК РФ (с изменениями и дополнениями) и относится только к организациям, применяющим метод начисления.

При этом согласно п/п. 2 тт. 7 ст. 271 и п. 9 ст. 272 части второй Кодекса, соответственно, у налогоплательщика-покупателя суммовая разница признается доходом и расходом на дату погашения кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги), имущество, имущественные или иные права, а в случае предварительной оплаты на дату приобретения товара (работ, услуг), имущества, имущественных или иных прав.

На основании п, 4 Методических рекомендаций по применению гл. 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса РФ, утвержденных приказом МНС РФ от 20.12.02 г. N БГ-3-02/729@, в случае, если договором цена товара (работ, услуг), имущественных прав определена в условных единицах, и при этом сторонами в договоре согласована дата, на которую определяется цена договора исходя из курса условной единицы, то суммовые разницы возникают только в случае, если момент реализации приходится на более раннюю дату, чем установлена сторонами для определения цены договора.

Новация долга в заемное обязательство возможна на основании ст. 818 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ).

Согласно п. 1 ст. 818 ГК РФ по соглашению сторон долг, возникший из купли-продажи, разновидностью которой является поставка, может быть заменен заемным обязательством.

Пунктом 2 указанной статьи замена долга заемным обязательством осуществляется с соблюдением требований о новации (ст. 414) и совершается в форме, предусмотренной для заключения договора займа (ст. 808).

Таким образом, не являются суммовыми отрицательные разницы, возникающие в налоговом учете организации-заемщика в связи с изменением курса доллара США по отношению к рублю при оплате в рублях по официальному курсу на день платежа долгового обязательства (займа), выраженного в иностранной валюте (долларах США).

3. Каким образом квалифицируются для целей налогообложения прибыли организации, занимающейся производством кондитерских изделии (тортов), затраты на изготовление упаковки готовой продукции (коробки), на которой размещена информация об иной выпускаемой этой организацией продукции в виде цветных фотографий?

Включаются ли указанные затраты в состав не нормируемых расходов на рекламу?

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях гл. 25 "Налог на прибыль организаций" , введенной в действие с 01.02г., налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НКРФ).

В соответствии со ст. 252 НК РФ расходами организации признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252).

Если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, то расходы на производство и реализацию отражаются с учетом положений ст. 318 НК РФ.

На основании п. 1 указанной статьи для целей гл. 25 НК РФ расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на: прямые и косвенные.

К прямым расходам относятся в том числе материальные затраты, определяемые в соответствии с п/п. 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ.

Как следует из п. 2 ст. 253 НК РФ, материальные расходы являются расходами, связанными с производством и (или) реализацией, и включают в себя в том числе в соответствии с л/п. 1 п.1 ст. 254 НК РФ затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу или являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).

Подпунктом 2 п. 1 ст. 254 Кодекса оговорено, к материальным расходам относятся расходы по приобретению материалов, используемых для упаковки и иной подготовки произведенных и (или) реализуемых товаров (включая предпродажную подготовку).

Таким образом, при условии, что упаковка является неотъемлемой частью производимой продукции, затраты на изготовление упаковки (коробки) готовой продукции (торта), относятся к материальным расходам на приобретение сырья и (или) материалов, являющихся необходимым компонентом при производстве готовой продукции или товаров, которые в соответствии с п. 1 ст. 318 НК РФ являются прямыми расходами и подлежат учету в порядке, определенном п. 2 ст. 318 НК РФ.

При этом вышеуказанные прямые материальные расходы не могут учитываться для целей налогообложения прибыли в составе рекламных расходов (в том числе - среди указанных в абзацах втором - четвертом п. 2 ст. 264 НК РФ ненормируемых расходов), которые являются согласно п. 1 ст. 318 и п/п. 28 п. 1ст. 264 косвенными прочими расходам, связанным с производством и (или) реализацией.

4, Как отражаются для целей налогообложения прибыли организации-продавца, учитывающего доходы и расходы методом начисления, скидки, предоставляемые им организациям-покупателям по договору с отсрочкой платежа в фиксированном размере от объема поставленного за квартал товара?

Статьей 420 ГК РФ части первой установлено, что договором (в том числе купли-продажи или поставки) признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей.

На основании ст. 307 ГК РФ части первой в силу обязательства, вытекающего из договора, одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие, как-то: передать имущество, выполнить работу, уплатить деньги и т. п., либо воздержаться от определенного действия, а кредитор имеет право требовать от должника исполнения его обязанности.

Уменьшение дебиторской задолженности для продавца или кредиторской задолженности для покупателя - это частичное или полное прекращение обязательств продавца и покупателя по договору (в том числе, по передаче товаров и оплате цены сделки соответственно).

Статьей 415 ГК РФ части первой определено, что обязательство прекращается освобождением кредитором должника от лежащих на нем обязанностей, если это не нарушает прав других лиц в отношении имущества кредитора, что является прощением долга.

На основании п. 1 ст. 424 ГК РФ части первой исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон.

Гражданское законодательство допускает изменение цены договора.

Согласно п. 2 названной статьи ГК РФ части первой изменение цены после заключения договора допускается в случаях и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке.

В соответствии с п. 3 ст. 425 ГК РФ части первой законом или договором может быть предусмотрено, что окончание срока действия договора влечет прекращение обязательств сторон по договору.

Договор, в котором отсутствует такое условие, признается действующим до определенного в нем момента окончания исполнения сторонами обязательства.

Статьей 450 ГК РФ части первой определено, что договор может быть изменен или расторгнут путем простого соглашения сторон, если иное не предусмотрено данным Кодексом, другими законами или договором.

Договором может быть предусмотрено изменение цены единицы товара в случае возникновения обстоятельств, с которыми условия заключения договора связывают возникновение скидок.

Уменьшение дебиторской (кредиторской) задолженности или скидка с договорной (контрактной) цены в сторону ее уменьшения могут быть оформлены кредитнотой.

Кредит-нота - это расчетный документ, в котором содержится извещение, посылаемое одной из находящихся в расчетных отношениях сторон другой, о записи в кредит счета последней определенной суммы в виду наступления какого-либо обстоятельства, создавшего у другой стороны право требования этой суммы.

Следовательно, кредит-нота является документом, подтверждающим волеизъявление (или простое соглашение) сторон на изменение условий сделки (в частности, оформленной договором с отсрочкой платежа), в том числе по оплате ее цены или погашении дебиторской (кредиторской) задолженности в течение срока исполнения обязательств по договору (контракту).

Учет изменения цены товара различается в зависимости оттого, когда это изменение произошло - в текущем налоговом периоде (году) или в последующем.

В соответствии п. 1 ст. 247 гл. 25 части второй Кодекса (в редакции Федерального закона РФ от31.12.02г.N 191-ФЗ) с 01.01.02 г. объектом налогообложения по налогу на прибыль российских организаций признается прибыль, рассчитанная как полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с настоящей главой.

К доходам в целях налогообложения прибыли относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации) и внереализационные доходы (п. 1 ст. 248 НК РФ).

Доходы от реализации на основании первичных документов и документов налогового учета определяются в порядке, установленном ст. 249 Кодекса с учетом положений гл. 25 НК РФ.

В целях налогообложения прибыли доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (п. 1 ст.249).

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей гл. 25 в соответствии со ст. 271 или ст. 273 Кодекса.

Статьей 271 НК РФ части второй (с изменениями и дополнениями) предусмотрено, что при методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.

Суммы дополнительных скидок на состоявшуюся, но не оплаченную поставку, применяемых в процентах к объему отгруженной партии товаров в отпускных ценах, уменьшают выручку от продаж (дохода от реализации) товаров в рамках сделки, оформленной одним договором.

В данном случае предоставляемая скидка изменяет условия сделки (уменьшает ее цену) - влияет на изменение покупной стоимости товаров.

Если изменение дохода от реализации товаров относится к прошлым налоговым периодам, то производится пересчет налоговых обязательств за тот период, в котором последующее предоставление скидки привело к уменьшению доходов от реализации товаров.

При этом налогоплательщик в соответствии со ст. 54 НК РФ обязан представить в налоговый орган уточненную декларацию.

Следует иметь в виду, что установленные организацией цены и размеры скидок с цены после их обоснования (с проведением соответствующих расчетов) должны быть закреплены в специальных документах, составляемых при оформлении учетной политики, в том числе: организационно-распорядительном документе-приказе руководителя предприятия, а так же прайс- листе.

5. Каким образом для целей налогообложения прибыли организации-арендатора учитываются расходы по оплате коммунальных платежей?

Пунктом 8 раздела 5.4 - "Прочие и внереализационные расходы" Методических рекомендаций по применению гл. 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации" , утвержденных приказом МНС РФ от 20.12.02 г. N БГ-3-02/729@, разъяснено что согласно п/п. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ для целей налогообложения прибыли организация - арендатор, наряду с арендными платежами, также учитывает в составе прочих расходов расходы, связанные с оплатой коммунальных платежей и (или) услуг связи, относящихся к помещениям (зданиям), полученным в аренду, а так же к средствам связи, используемым арендатором при своей деятельности.

При этом должны выполняться требования ст. 252 НК РФ, предъявляемые к понятию "расходы" , определенному гл. 25 для расчета налоговой базы при исчислении налога на прибыль.

При этом следует учитывать, что в соответствии с п/п. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические цели.

6. Как следует определять и можно ли учитывать ли для целей налогообложения прибыли стоимость основных средств, полученных в виде взноса (вклада) иностранного участника общества (ООО) в уставный капитал российской организации?

Пунктом 3 раздела 5.3 и п. 7.2.7 раздела 7 Методических рекомендаций по применению гл. 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом МНС РФ N БГ-3-02/729@ от 20.12.02 г., разъяснено действие ст. 277 НК РФ в части определения для целей налогообложения прибыли стоимости основных средств, полученных в виде взноса (вклада) в уставный капитал организации.

Основные средства, полученные в виде взноса (вклада) в уставный капитал организации, в целях налогообложения прибыли принимаются по остаточной стоимости полученного в качестве вклада в уставный капитал объекта основных средств, которая определяется поданным налогового учета у передающей стороны.

В соответствии с п/п. 3 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в виде взносов (вкладов) в уставный (складочный) капитал (фонд) организации (включая доход в виде превышения цены размещаемых акций (долей) над их номинальной стоимостью (первоначальным размером).

7. Каков порядок составления регистров налогового учета для целей исчисления налога на прибыль?

О порядке составления регистров налогового учета для целей исчисления налога на прибыль и сообщает следующее.

Требования, предъявляемые налоговым законодательством к аналитическим регистрам налогового учета, используемым организациями при исчислении налоговой базы, необходимой для расчета налога на прибыль за соответствующий отчетный (налоговый) период, содержатся в ст. 313 и 314 гл. 25 части второй Кодекса.

Статьей 313 Кодекса определено, что налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основании данных налогового учета.

Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренном Кодексом.

При этом в случае, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями гл. 25 Кодекса, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельно регистры налогового учета.

На основании ст. 313 Кодекса (с изменениями и дополнениями) формы аналитических регистров налогового учета для определения налоговой базы, являющиеся документами для налогового учета, в обязательном порядке должны содержать следующие реквизиты:

- наименование регистра;

- период (дату) составления;

- измерители операции в натуральном (если это возможно) и в денежном выражении;

- наименование хозяйственных операций;

- подпись (расшифровку подписи) лица, ответственного за составление указанных регистров.

В соответствии со ст. 314 НК РФ (с изменениями и дополнениями) аналитические регистры налогового учета - сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период, сгруппированных в соответствии с требованиями гл. 25 части второй Кодекса, без распределения (отражения) по счетам бухгалтерского учета.

Данные налогового учета - данные, которые учитываются в разработочных таблицах, справках бухгалтера и иных документах налогоплательщика, группирующих информацию об объектах налогообложения.

Формирование данных налогового учета предполагает непрерывность отражения в хронологическом порядке объектов учета для целей налогообложения (в том числе операций, результаты которых учитываются в нескольких отчетных периодах либо переносятся на ряд лет).

При этом аналитический учет данных налогового учета должен быть так организован налогоплательщиком, чтобы он раскрывал порядок формирования налоговой базы.

Аналитические регистры налогового учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, аналитических данных налогового учета для отражения расчета налоговой базы.

Регистры налогового учета ведутся в виде специальных форм на бумажных носителях, в электронном виде и (или) любых машинных носителях.

При этом формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов разрабатываются налогоплательщиком самостоятельно и устанавливаются приложениями к учетной политике организации для целей налогообложения прибыли.

Правильность отражения хозяйственных операций в регистрах налогового учета обеспечивают лица, составившие и подписавшие их.

Порядок организации налогового учета подробно описан в разделе 9 Методических рекомендаций по применению гл. 25 части второй Кодекса, утвержденных приказом МНС РФ от 20.12.02 г. N БГ - 3 - 02/729@.

Кроме того, МНС России разработало систему налогового учета, рекомендуемую к применению организациями для исчисления прибыли в соответствии с нормами гл. 25 Кодекса.

Перечень рекомендуемых аналитических регистров налогового учета размещен на сайте МНС России.