27.07.09 О порядке определения авансов, которые облагаются налогом

Причина спора: Инспекция начислила НДС со всех полученных авансов
Кто выиграл: Компания
Цена вопроса: 18 228 797 рублей
Аргументы, которые сработали: Часть авансов возвращена в том периоде, когда они получены. Значит, по итогам налогового периода они обнулены. С них не надо начислять НДС
Документ: Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 15.12.08 № Ф08-7460/2008

Если аванс возвращен в том же периоде, когда и получен, то с него не нужно начислять НДС. Так уже указывал ВАС РФ (см. определение от 30.10.08 № 13906/08). Подобное решение принял и ФАС Северо-Кавказского округа. Но судьи не рассматривали новый порядок исчисления и вычета НДС с авансов, введенный с 2009 года. А он может привести к спорам с налоговиками.

Споры, связанные с выпиской счета-фактуры

Получив аванс, компания должна отразить в книге продаж и выписать два счета-фактуры. Один из них передается будущему покупателю. Отсутствие счетов-фактур может привести к тому, что получателя авансов накажут по статье 120 НК РФ. Она предусматривает санкции за грубое нарушение правил учета, и минимальный штраф составляет 5000 руб. Правда, налоговикам не всегда удается его взыскать.

На примере. Компания не выписала счета-фактуры на поступившие авансы и ее оштрафовали за грубое нарушение правил учета. Но суд отменил санкции (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.02.07 № Ф04-504/2007(31371-А67-31)). Он сослался на то, что плательщиком учтены все операции по получению аванса и расчету НДС. Следовательно, нет грубого нарушения правил учета.

Это решение арбитража спорно и на него лучше ссылаться, только если вы случайно не выписали счет-фактуру на аванс. Желательно их выдавать, соблюдая требования, введенные в новом пункте 5.1 статьи 169 НК РФ. В частности, там указано, что в авансовом счете-фактуре надо приводить наименование поставляемых товаров или имущественных прав или описание будущих работ (услуг. Недостаточно фразы о том, что аванс перечислен «за оказание услуг по договору». Нужно, к примеру, сообщить, что данные услуги заключаются в «консультировании организации по вопросам налогообложения в марте 2009 года». Без подобной детализации покупателю откажут в праве на вычет «входного» НДС. Это видно из письма Минфина России от 14.12.07 № 03-01-15/16-453. Документ посвящен составлению счетов-фактур на уже оказанные услуги, но по аналогии станет применяться и к авансовым платежам. О недопустимости вычетов заявляли судьи ФАС Московского округа (постановление от 21.02.08 № КА-А40/9651-07-П-2) и ФАС Уральского округа (постановление от 24.07.07 № Ф09-5711/07-С3).

Есть и решения, где суд признавал, что требования налоговиков завышены. В частности, это постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 29.03.07 № Ф08-1381/2007-580А. Там арбитраж указал, что в счете-фактуре достаточно сообщить, что оказывались консультационные услуги (без детализации), и привести ссылку на договор. Характерно и постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 22.02.07 № А19-17271/06-51-Ф02-577/07. Им отмечено, что в счете-фактуре достаточно краткого наименования товара, но полное должно быть приведено в других документах (накладных и пр.). В подобных спорах арбитраж ссылается на статью 169 НК РФ. В соответствии с нею в счете-фактуре нужно приводить наименование товара (работы, услуги). Но не говорится о необходимости детализаций. Еще один спорный реквизит в счете-фактуре - номер расчетно-платежного документа, по которому поступил аванс. Его нужно указывать, а это требование не всегда выполнимо. Ведь в качестве аванса организации могут быть переданы векселя третьих лиц или какие-либо товары. По нашему мнению, в данном случае строка «Номер расчетно-платежного документа» не заполняется, но сам счет-фактура выписывается, НДС начисляется. Вот только плательщик аванса не сможет вычесть налог, поскольку в полученном счете-фактуре не будет обязательного реквизита. С вычетом придется повременить до того момента, пока не будет получен счет-фактура на уже отгруженные товары или выполненные работы (услуги).

О вычете у плательщика аванса

Если же авансовый счет-фактура заполнен полностью, то он становится основанием для вычета НДС с уплаченного аванса (п. 12 ст. 171 НК РФ). Для вычета налога счет-фактуру надо зарегистрировать в книге покупок. Также нужны документы, подтверждающие уплату аванса, и договор с контрагентом. Причем необходимость авансового платежа должна быть прямо закреплена в договоре. Такова норма пункта 9 статьи 172 НК РФ. Поэтому если в самом договоре аванс не прописан, но организация планирует его перечислять, то необходимо заключить допсоглашение с будущим поставщиком. В нем указываются сумма аванса и срок его перечисления. Соглашение лучше датировать ранее дня перечисления аванса*.

Обычно налоговики учитывают информацию из допсоглашений, хотя иногда организации приходится отстаивать свою правоту в суде.

На примере. Инспекция отказала в вычете НДС, сославшись на то, что обществом внесены платежи, не предусмотренные основным договором. Но суд не признал решения налоговиков (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 06.12.05 № Ф08-5770/2005-2280А). Он указал, что предприятием и контрагентом заключено допсоглашение к договору, подписанное и налогоплательщиком, и его партнером. Раз обе стороны одобрили допсоглашение, то договор считается измененным (п. 1 ст. 450 ГК РФ). Поэтому все платежи организации обоснованы. Оспаривая решение суда, налоговики ссылались и на то, что при самой проверке налогоплательщик представил только договор без дополнительных соглашений. Но это не лишает компанию права на вычет, возразили судьи. Дополнительные соглашения были приложены к акту возражений, сданному в ИФНС.

О возврате аванса

Допустим, что полученный организацией аванс был возвращен в том же налоговом периоде. Если выполнять решения суда и не начислять НДС, то у компании будут расхождения между декларацией и данными книги продаж. В последней зарегистрирован счет-фактура, выписанный контрагенту. Поэтому лучше определить налог.

На примере. В феврале организация получила аванс – 118 000 руб. (в том числе НДС – 18 000 руб.). Она начислила НДС и выдала контрагенту счет-фактуру. Последний зарегистрировал счет-фактуру в книге покупок, показав вычет налога.
Но уже в марте договор был расторгнут и несостоявшийся продавец возвращает весь аванс. Ранее выписанный счет-фактуру он регистрирует в книге покупок и получает право на вычет НДС. Алгоритм действий плательщика авансов прописан в пункте 3 статьи 170 НК РФ. Если возвращен аванс, то необходимо восстановить налог, ранее предъявленный к вычету. Поэтому в марте счет-фактуру на аванс требуется отразить в книге продаж (п. 16 Правил, одобренных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914).

Восстанавливать НДС надо и когда произведена поставка товаров (выполнение работ или услуг) в счет ранее перечисленных авансов.

Решения судов по похожим спорам

Если компания получила аванс и в том же квартале вернула его, то она вправе не начислять НДС. Так указывают не только окружные суды, но и ВАС РФ (пример - определение от 22.12.08 № ВАС-10022/08). Он ссылается на то, что налоговая база исчисляется за налоговый период (п. 1 ст. 54 НК РФ), то есть квартал. Поскольку аванс возвращен, то по итогам квартала его можно считать обнуленным.