27.05.2013 Можно ставить факсимиле в счете-фактуре? Выставлять счет-фактуру в рублях или валюте? Как должен формироваться номер ГТД?

- Допустимо ли факсимильное воспроизведение подписи в счете-фактуре?

- Согласно п. 6 ст. 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации. Исходя из этого наличие факсимиле подписи вместо собственноручной подписи уполномоченного лица на счете-фактуре недопустимо, в связи с чем подобные счета-фактуры не могут являться основанием для предъявления сумм НДС к вычету.

В постановлении Президиума ВАС РФ от 27 сентября 2011 г. N 4134/11 констатируется, что положениями ст. 169 НК РФ не предусмотрено возможности факсимильного воспроизведения подписи при оформлении счета-фактуры. Не содержит подобной нормы и Федеральный закон "О бухгалтерском учете", в силу которого документы бухгалтерского учета должны содержать личные подписи соответствующих лиц, в связи с чем отступление от установленных правил влечет отказ в применении налоговых вычетов по таким счетам-фактурам. Эта позиция была воспринята арбитражными судами в качестве прямого указания (постановления ФАС ЗСО от 19 июля 2012 г. по делу N А27-5495/2011, ФАС ПО от 20 ноября 2012 г. по делу N А12-4632/2012, ФАС ЗСО от 17 мая 2012 г. по делу N А56-33605/2011). В постановлении ФАС МО от 14 ноября 2012 г. по делу N А41-42687/11 также обращено внимание на недопустимость использования факсимильной подписи при оформлении документов первичного бухгалтерского и налогового учета.

При этом в постановлении ФАС МО от 11 октября 2012 г. по делу N А41-42570/11 отмечено, что если сторонами в договоре возможность использования факсимильной подписи не предусмотрена, то факсимильная подпись на акте, даже и заверенная печатью контрагента, не является доказательством факта совершения хозяйственной операции. Поэтому при проставлении факсимиле на документах существуют налоговые риски в части:

- отказа в налоговых вычетах НДС по счетам-фактурам с факсимильными подписями вместо собственноручных подписей уполномоченных лиц;

- отказа в признании расходов для целей исчисления налога на прибыль по актам и иным первичным документам с факсимильными подписями вместо собственноручных подписей уполномоченных лиц.

Вместе с тем при возникновении подобной претензии со стороны налогового органа при проведении налоговой проверки у налогоплательщика существует шанс исправления подобных "дефектных" счетов-фактур. Притом не путем оформления исправительных счетов-фактур (поскольку подпись не входит в состав перечисленных в п. 2 ст. 169 НК РФ ошибок, препятствующих налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю), а путем простановки оригинальных подписей на спорных счетах-фактурах.

Подобный способ решения данной проблемы прослеживается в постановлении ФАС ЦО от 10 апреля 2012 г. по делу N А48-2739/2010. "С учетом того, что налогоплательщик вместе с возражениями на акт выездной проверки представил налоговому органу подлинные документы - договоры подряда, акты приемки выполненных работ, экземпляры счетов-фактур, на которых имелись оригинальные подписи и оригинальная печать, что нашло отражение в самом оспариваемом решении о привлечении к ответственности, суд пришел к выводу о правомерности налоговых вычетов НДС", говорится в постановлении.

- Как правильно должен формироваться номер ГТД в графе 11 счета-фактуры?

- Согласно совместному приказу от 23 июня 2000 г. ГТК России N 543 и МНС России N БГ-3-11/240, согласно которому после выпуска таможенным органом РФ конкретного товара следует считать номером грузовой таможенной декларации (ГТД), в которой заявлены сведения об этом товаре, регистрационный номер грузовой таможенной декларации, присваиваемый должностным лицом таможенного органа РФ при ее принятии (из графы 7 ГТД), с указанием через знак дроби "/" порядкового номера товара из графы 32 основного или добавочного листа ГТД либо из списка товаров, если при декларировании вместо добавочных листов использовался список товаров. Таким образом, если следовать указанному приказу, в счетах-фактурах в графе 11 должны быть указаны все составные части номера ГТД, которые состоят из четырех частей: код таможенного органа, дата таможенного оформления, порядковый номер ГТД (внутренний), номер товарной позиции из ГТД, соответствующий графе 32 ГТД.

В письме ФТС от 8 июня 2006 г. N 15-12/19773 указано, что порядок определения номера таможенной декларации, установленный указанным выше приказом, не противоречит положениям Таможенного кодекса РФ. При этом налоговые органы считают, что отсутствие в графе 11 счета-фактуры последней составляющей является нарушением п. 5 ст. 169 НК РФ. Так, в письме ФНС от 18 июля 2006 г. N 03-1-03/1334@ высказано мнение, что "счет-фактуру, в графе 11 которого указан номер таможенной декларации при отсутствии порядкового номера товара из графы 32 основного или добавочного листа таможенной декларации либо из списка товаров, следует рассматривать как составленный с нарушением требований п. 5 ст. 169 НК РФ".

Однако арбитражные суды не соглашаются с подобным мнением. Например, в постановлении ФАС ВСО от 22 октября 2009 г. N А78-6841/08 констатируется, что пп. 14 п. 5 ст. 169 НК РФ не требует указывать порядковый номер товара из графы 32 основного или добавочного листа ГТД. В постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 25 июня 2009 г. N 09АП-10036/2009-АК по делу N А40-1181/09-76-5 также указано, что п. 5 ст. 169 НК РФ не требует указания в счете-фактуре порядкового номера товара (графа 32). При этом суд дополнительно отметил, что пп. 14 п. 5 ст. 169 НК РФ не обязывает налогоплательщика при оформлении счета-фактуры помимо номера ГТД (графа 7 ГТД), присвоенного должностным лицом таможенного органа РФ при принятии, указывать иные сведения, содержащиеся в иных графах грузовой таможенной декларации. Ссылка налогового органа на совместный приказ ГТК России N 543 и МНС России N БГ-3-11/240 от 23 июня 2000 г. "О формировании номера ГТД после выпуска товаров" необоснованна, поскольку данный нормативный акт не подлежит применению при рассмотрении спора по существу, так как правоотношения сторон прямо урегулированы ст. 169 НК РФ. Получается, что, несмотря на наличие нормативного документа - совместного приказа ГТК России N 543 и МНС России N БГ-3-11/240, зарегистрированного в минюсте 14 июля 2000 г. за N 2307, его применение не является обязательным, тем более что за его нарушение не установлена никакая ответственность.

- Согласно условиям договора стоимость товара определена в долларах, но расчеты за товары производятся в порядке 100-процентной предварительной оплаты в рублях по курсу ЦБ РФ на дату платежа. Организация должна выставить счет-фактуру в валюте или в рублях? Должна ли организация осуществить перерасчет налоговой базы на дату отгрузки?

- Если по условиям сделки обязательство выражено в иностранной валюте, то суммы, указываемые в счете-фактуре, могут быть выражены в иностранной валюте (п. 7 ст. 169 НК РФ). Таким образом, выставление счета-фактуры в валюте увязано с наличием валютного обязательства. При установлении в договоре стоимости товара в валюте (в долларах), но оплате в рублях, денежное обязательство формируется в российских рублях путем умножения стоимости товара в валюте и курса валюты на дату платежа или отгрузки. Поэтому предусмотрено, что при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав по договорам, обязательство об оплате которых предусмотрено в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах, в строке 7 счета-фактуры "Валюта: наименование, код" указываются наименование и код валюты РФ (пп. "м" п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по НДС, утв. постановлением правительства РФ от 26 декабря 2011 г. N 1137).

В случае получения предварительной оплаты продавцом товаров НДС исчисляется дважды: первый раз на день получения оплаты, второй - на дату отгрузки товаров (п. 1 и п. 14 ст. 167 НК РФ). И возникает вопрос: должен ли налогоплательщик, получивший 100-процентную предоплату в счет отгрузки товаров, стоимость которых выражена в иностранной валюте, производить перерасчет налоговой базы на дату отгрузки товаров? Этот вопрос НК РФ не урегулирован.

Минфин в своих письмах изложил следующий подход к формированию налоговой базы: при определении налоговой базы на день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) в счет ранее поступившей полной предоплаты в рублях налоговую базу следует определять исходя из полученной полной предоплаты в рублях без перерасчета по курсу Банка России на дату отгрузки. В частности, такая позиция изложена в письме минфина от 6 июля 2012 г. N 03-07-15/70. Такой подход полностью соответствует экономическому содержанию операции и правилам отражения в бухучете. Таким образом, счет-фактура должен быть выписан в рублях на сумму полученной предварительной оплаты. При этом стоимость отгруженных товаров на дату отгрузки не пересчитывается.