26.09.11 Спорные расходы и доходы «упрощенца»

На расходы «упрощенца», оплаченные за него третьим лицом, уменьшают базу по налогу. Если из денег, полученных на исполнение агентского договора, нельзя сразу выделить вознаграждение, то всю сумму включают в доход.

Екатерина Шестакова,
генеральный директор компании «Актуальный менеджмент», к. ю. н.

В учете «упрощенца» возможны ситуации, когда включение доходов и расходов в расчет налоговой базы довольно спорно. Например, если затраты несут за фирму третьи лица. А также когда во время перечисления денег по агентскому договору «упрощенец» не может разделить суммы своего вознаграждения и возмещения затрат. В этой статье мы подробно рассмотрим такие ситуации.

Если расходы оплатило третье лицо

Нередко компании в отсутствие денег или для оптимизации расчетов используют такую практику, как письмо контрагенту с просьбой перечислить деньги третьему лицу в счет погашения задолженности. Таким образом фирма убивает двух зайцев: и дебиторку закрывает, и по кредиторке рассчитывается. Налоговые органы и Минфин России

Из документа

Письмо Минфина России от 28 марта 2011 г. № 03-11-06/2/41

<...> Учитывая изложенное, в случае если при получении агентом от принципала денежных средств на исполнение агентского договора определить размер агентского вознаграждения не представляется возможным, то вся сумма указанных денежных средств, по нашему мнению, включается в состав доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

 осуждают данную практику. По их мнению, когда затраты «упрощенца» оплачены третьим лицом, их нельзя признавать в качестве расходов и включать в расчет налоговой базы.
Однако, если у фирмы противоположная точка зрения, при возникновении налогового спора она может привести следующие доводы. Расходами признаются затраты после их фактической оплаты. Оплата — это прекращение обязательства покупателя перед продавцом. При этом помимо способа уплаты долга путем списания денег с расчетного счета фирмы или выдачи наличных из кассы существует «иной способ» погашения. Конкретно он в Налоговом кодексе не прописан, поэтому такую неясность можно толковать в пользу компании.
Нормы гражданского законодательства позволяют признать расходы за третье лицо надлежаще исполненным обязательством. Это подтверждает и судебная практика. Поэтому ни поставщик, ни налоговики возражать против такого платежа не вправе, если, конечно, в договоре нет прямого запрета на подобный способ исполнения.
В качестве документального подтверждения оплаты расходов «упрощенца» третьим лицом могут быть представлены:
договоры (к примеру, договоры поставки товаров, подряда, аренды в части внесения арендной платы, оплаты коммунальных услуг);
дополнительные соглашения по условиям оплаты;
извещения об уступке права требования по спорному обязательству;
письма-извещения контрагентов о согласии на исполнение обязательства третьим лицом;
выписки из банка;
платежные поручения.
Отметим, в платежке в графе «Назначение платежа» необходимо указать, что другое лицо платит за фирму по конкретному договору и по ее поручению.
Итак, все эти доводы помогут компании, которая пользуется для оплаты своих расходов услугами третьих лиц, отстоять свои действия в возможном споре с проверяющими. 

Александр Косолапов,
начальник отдела специальных налоговых режимов Минфина России

Оплата расходов третьим лицом доходы не уменьшает

Если материальные расходы оплачивает не сам «упрощенец», а третье лицо (юридическое или физическое), то такие расходы при определении налоговой базы учитываться не должны. Ведь при определении объекта именно фирма-«упрощенец» уменьшает полученные доходы на расходы (п. 1 ст. 346.16 НК РФ), в том числе и на материальные (п. 5 ст. 346.16 НК РФ). Напомним, материальные расходы признаются в момент погашения задолженности путем списания денег с расчетного счета компании, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности — в момент такого погашения (подп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

 

Если агентское вознаграждение посчитать нельзя
Рассмотрим ситуацию, когда «упрощенец» получает агентское

Из документа

Налоговый кодекс Российской Федерации Статья 251

<...> 9) в виде имущества (включая денежные средства) <...> а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров. К указанным доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение. <...> 

вознаграждение и возмещение расходов одной суммой. Напомним, согласно Налоговому кодексу доход у фирмы на УСН признается на дату поступ­ления денег. При этом сумма возмещения затрат агента в доходах при определении базы по «упрощенному» налогу не учитывается. Возникает вопрос: как разделить в такой ситуации суммы доходов и возмещения? Специалисты Минфина России считают, что, если при получении от принципала денег на исполнение договора определить размер вознаграждения агента нельзя, его включают в состав доходов вместе с суммой возмещения. Судебная практика по данной ситуации от­сутствует.
Во избежание претензий налоговых органов следует доход в виде вознаграждения и возмещения затрат учитывать общей суммой в день поступления денег на счета в банк и (или) кассу. В книге учета доходов и расходов при этом поступления нужно отражать также общей суммой в графе «Доходы». 

Пример:
Фирма-«упрощенец» (с объектом «доходы минус расходы») является агентом. Она продает товары принципала стоимостью 210 000 руб. Доставку покупателям производит за свой счет. Ее стоимость составила 25 000 руб. По условиям договора (агентский договор № 07/11) принципал в момент его заключения выплачивает вознаграждение и возмещение расходов одной суммой — 75 000 руб.
Согласно решению руководства и учетной политике компания ведет бухгалтерский учет в полном объеме.
ДЕБЕТ 004
– 210 000 руб. — получены товары для исполнения агентского договора;
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 76-5
– 75 000 руб. — получены сумма возмещения расходов по доставке и агентское вознаграждение;
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 76-5
– 210 000 руб. — проданы товары;
КРЕДИТ 004
– 210 000 руб. — товары списаны с забалансового счета после продажи;
ДЕБЕТ 76-5 КРЕДИТ 51
– 210 000 руб. — перечислена выручка за проданные товары;
ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 76-5
– 25 000 руб. — отражены расходы на доставку товаров покупателям;
ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 26
– 25 000 руб. — списаны расходы на доставку товаров покупателям.
Агентское вознаграждение составит:
75 000 – 25 000 = 50 000 руб.
ДЕБЕТ 76-5 КРЕДИТ 90-1
– 50 000 руб. — начислено агентское вознаграждение.
Бухгалтер заполнит книгу учета доходов и расходов, как показано ниже.

Если же компания не согласна с позицией Минфина России, что возмещение попадает в доходы вместе с вознаграждением, то она может разработать и приложить к агентскому договору методику определения агентского вознаграждения. На основании документов о возмещаемых расходах ее можно определить и исключить из общей суммы, полученной от принципала. Тем более что по смыслу статьи 251 Налогового кодекса сумма возмещения расходов не учитывается в доходах. Однако данный вариант довольно рискованный и может грозить доначислением налога, штрафом и пенями.

Александр Косолапов,
начальник отдела специальных налоговых режимов Минфина России

Возмещение от вознаграждения можно отделить

Принципал обязан возместить агенту расходы на исполнение договора (ст. 1001, 1011 ГК РФ). Агент же должен предоставить доказательства понесенных расходов — отчеты и другие документы (ст. 1008 ГК РФ). Если при получении агентом от принципала денег на исполнение договора нельзя отдельно определить размер агентского вознаграждения и возмещения затрат, их включают в состав доходов общей суммой. При этом суммы возмещения затрат не учитываются в составе доходов (подп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ). Агент может их учесть в составе расходов, если такое условие прописано в договоре (п. 9 ст. 270 НК РФ). На этом основании можно сделать вывод, что «упрощенец»-агент вправе уменьшить доходы на сумму возмещения затрат в книге учета доходов и расходов после подтверждения понесенных расходов.

Экспертиза статьи:
Вячеслав Горностаев,,
служба Правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор