Налоговые органы высказали позицию по учету стоимости программного обеспечения, которое покупается одновременно с компьютером. В письме ФНС России от 29.11.2010 № ШС-17-3/1835 проверяющие пришли к выводу, что стоимость программы должна увеличить первоначальную стоимость компьютера. Это означает, что налоговая нагрузка у компаний возрастет.
ФНС России: компьютер и программа неотделимы
Смоделируем ситуацию, которую рассмотрели налоговики в комментируемом письме. Не секрет, что компьютер без соответствующего программного обеспечения использовать нельзя. Поэтому зачастую договор о покупке компьютера содержит и условия о приобретении неисключительного права (лицензии) на использование программного обеспечения. Диск с записью программы для продавца является самостоятельным товаром, который он реализует в комплекте с компьютером. При этом программное обеспечение изначально устанавливается на компьютер.
Включается ли плата за приобретение права пользования программным обеспечением в первоначальную стоимость компьютера?
Свою точку зрения по данному вопросу в конце прошлого года высказали специалисты налоговых органов: если вычислительная техника приобретается в организациях торговли с соответствующим программным обеспечением, позволяющим реализовывать публично заявленные продавцом ее потребительские свойства, то для целей налогообложения прибыли выделять стоимость такого программного обеспечения из стоимости техники не надо.
Такая позиция основывается на п. 1 ст. 257 НК РФ. В нем дано определение основного средства для целей налогообложения прибыли. Это часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией, первоначальной стоимостью более 20 000 руб. до 2011 г. и более 40 000 руб. после 1 января 2011 г.
Исходя из этого налоговики делают вывод: материальный объект (совокупность материальных объектов) рассматривается в целях налогообложения основными средствами только в том случае, если он (она) способен (способна) исполнять определенную функцию, используемую в производстве или управлении организацией. С этой точки зрения вычислительная техника без минимального программного обеспечения не может быть использована в деятельности налогоплательщика.
Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ (ст. 257 НК РФ). Соответственно стоимость программы должна входить в первоначальную стоимость компьютера.
Не все так однозначно
Налоговики по данному поводу впервые высказали официальную точку зрения.
А вот Минфин России уже рассматривал подобный вопрос. Специалисты финансового ведомства также не возражают против включения стоимости программного обеспечения в первоначальную стоимость компьютера (письмо от 25.05.2009 № 03-03-06/2/105). При этом они обращают внимание на один момент. Если лицензионным договором предусмотрена выплата правообладателю вознаграждения периодическими платежами в течение срока его действия, то сумма такого вознаграждения не включается в первоначальную стоимость основного средства, а учитывается равномерно в течение срока действия договора (подп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ). Если в договоре подобного условия нет, вознаграждение для целей налогообложения прибыли включается в первоначальную стоимость приобретенных объектов и списывается через механизм амортизации.
Интересен тот факт, что, несмотря на наличие позиции Минфина России по рассматриваемому вопросу, на практике у налоговых инспекторов на местах не было единообразия в подходе к учету программного обеспечения. Это подтверждает арбитражная практика. Налоговики предъявляли претензии к компаниям как в случае учета стоимости программы в первоначальной стоимости компьютера, так и в ситуации, когда программа списывалась на расходы единовременно. Остается надеяться, что после выхода комментируемого письма проверяющие будут придерживаться единой линии поведения, что избавит бухгалтеров от проблем.
Что касается судов, к сожалению, на сегодняшний день арбитражная практика по поводу учета стоимости программного обеспечения неоднозначна даже внутри одного округа. Есть решения, в которых ФАС Московского округа приходил к выводу, что стоимость программы можно включить в первоначальную стоимость компьютера (постановления ФАС Московского округа от 23.08.2007 № КА-А40/7304-07). Но имеются и решения, в которых тот же суд Московского округа выступал против отражения в первоначальной стоимости компьютера стоимости программы (постановление ФАС Московского округа от 03.04.2009 № КА-А40/2583-09).
На наш взгляд, у компаний есть равные основания учитывать стоимость программного обеспечения в первоначальной стоимости компьютера и списывать единовременно на расходы. Конечно, при условии, что в договоре или счете на покупку цена программного обеспечения выделена отдельно от стоимости самого компьютера.
Организации могут выбрать самостоятельно порядок учета спорных расходов и закрепить его в учетной политике. Такое право предоставляет п. 4 ст. 252 НК РФ.
Конечно, с точки зрения минимизации налогообложения выгоднее стоимость программы списать на расходы в периоде приобретения. Хотя и при начислении амортизации цена программы все равно перенесется полностью на расходы, только с отсрочкой во времени.
Но с учетом позиции контролирующих органов вариант, предусматривающий единовременное списание стоимости программы на расходы, представляется рискованным. Поэтому, взвесив все риски, компания должна самостоятельно решить, как учитывать программу.
Е. Антаненкова,
эксперт Первого Дома Консалтинга «Что
делать Консалт»
