25.11.09 Передача имущества как инвестиция

Согласно налоговому законодательству, не признается реализацией товаров, работ или услуг... передача имущества, если она носит инвестиционный характер. Но Налоговый кодекс РФ не дает определения инвестиционного характера осуществляемых хозяйственных операций. В каких случаях применяется указанная норма в отношении капитального строительства? Давайте разбираться.

Определение понятий

Как уже указывалось, передача имущества, если она носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов), не признается реализацией товаров, работ или услуг (подп. 4 п. 3 ст. 39 Налогового кодекса РФ). Перечень операций, приведенных в скобках, большинством специалистов не считается закрытым, а значит, он зависит от трактовки термина «инвестиционный характер».

Для начала определим, что же такое имущество с точки зрения налогового законодательства.

Под имуществом понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом РФ (п. 2 ст. 38 Налогового кодекса РФ).

Согласно статье 128 Гражданского кодекса РФ, к объектам гражданских прав относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; охраняемые результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (интеллектуальная собственность); нематериальные блага. Из предложенного перечня исключим деньги, поскольку оборот денежных средств сам по себе не признается реализацией в силу подпункта 1 пункта 3 статьи 39 Налогового кодекса РФ. Все остальное так или иначе может быть использовано в инвестиционных целях.

Инвестиционная деятельность

В главном налоговом документе нет определения инвестиционного характера осуществляемых хозяйственных операций. Значит, в силу статьи 11 Налогового кодекса РФ мы должны определить инвестиционный характер данных операций исходя из норм законодательства об инвестиционной деятельности. Для этого обратимся к двум законодательным актам: Закону РСФСР от 26 июня 1991 г. № 1488-1 «Об инвестиционной деятельности в РСФСР» и к Федеральному закону от 25 февраля 1999 г. № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений».

Для коммерческой структуры инвестиционный характер будет носить вложение имущества в объекты предпринимательской деятельности в целях получения прибыли. Объектом предпринимательской деятельности, по мнению автора, следует считать объекты гражданских прав, используемые в указанной деятельности. Это может быть любое имущество, в том числе в отношении которого могут быть заключены сделки в рамках такой деятельности. Например, заказывая продукцию на заводе для целей ее дальнейшей перепродажи и получения прибыли, организация инвестирует в эту продукцию деньги (при денежных формах расчетов) или иное имущество (при расчетах неденежными средствами, например поставляет за продукцию оборудование). Кто-то скажет, что это бартер, а не инвестирование. А чем тогда этот бартер отличается от инвестирования, если в результате передачи собственного имущества организация получает «объект предпринимательской деятельности» в виде готовой продукции, продав которую она получит прибыль? Таким образом, при бартерной форме расчетов передача собственного имущества в счет приобретения продукции будет носить инвестиционный характер. Много ли найдется налогоплательщиков, не считающих передачу собственного имущества в счет расчетов по приобретению продукции реализацией для целей налогообложения? Думаю, что вообще не найдется.  А как же тогда норма подпункта 4 пункта 3 статьи 39 Налогового кодекса РФ?

Попробуем разобраться с применением вышеуказанной нормы законодательства в отношении капитального строительства, включая взаимоотношения по инвестированию строительства.

 ЧТО СЧИТАТЬ ИНВЕСТИЦИЯМИ?

В соответствии со статьей 1 закона № 1488-1 инвестициями являются денежные средства, целевые банковские вклады, паи, акции и другие ценные бумаги, технологии, машины, оборудование, кредиты, любое другое имущество или имущественные права, интеллектуальные ценности, вкладываемые в объекты предпринимательской и других видов деятельности в целях получения прибыли (дохода) и достижения положительного социального эффекта. В свою очередь инвестиционная деятельность - это вложение инвестиций, или инвестирование, и совокупность практических действий по реализации инвестиций. Инвестирование в создание и воспроизводство основных фондов осуществляется в форме капитальных вложений.

Инвестирование в создание  основных фондов

Рассмотрим конкретную ситуацию. 

Инвестор в соответствии с заключенным с застройщиком договором инвестирования строительства передает в качестве инвестиционного взноса строительные материалы, принадлежащие ему на праве собственности.

Казалось бы, вот он - ответ на вопрос. Такая передача имущества, несомненно, носит инвестиционный характер, если осуществляется в рамках инвестиционного договора. Но что такое инвестиционный договор?

Согласно статье 8 закона № 39-ФЗ, отношения между субъектами инвестиционной деятельности осуществляются на основе договора и (или) государственного контракта, заключаемых между ними в соответствии с Гражданским кодексом РФ. Однако такого понятия, как инвестиционный договор, в гражданском законодательстве нет. Значит, любая сделка, предусмотренная Гражданским кодексом РФ, если она соответствует критериям инвестиционной деятельности, может считаться инвестиционной. И само слово «инвестиционный» применительно к заключенному договору в данном случае не главное.

Возвратимся к примеру с заказом продукции. Договор поставки готовой продукции мог быть назван, например, «Договор инвестирования в объекты предпринимательской деятельности (готовую продукцию)». Улучшило бы это ситуацию с применением нормы подпункта 4 пункта 3 статьи 39 Налогового кодекса РФ в отношении передачи собственного имущества в счет приобретения продукции? Конечно, нет. Передачу оборудования в счет расчетов за готовую продукцию мы бы все равно отразили как реализацию. Так и здесь само слово «инвестиционный» не является определяющим. Признаки реализации материалов все равно существуют, ведь право собственности на них переходит от инвестора к застройщику. Может быть, в данном случае помогут другие нормы закона № 39-ФЗ?

В соответствии со статьей 1 указанного закона «капитальные вложения - инвестиции в основной капитал (основные средства), в том числе затраты на новое строительство, расширение, реконструкцию и техническое перевооружение действующих предприятий, приобретение машин, оборудования, инструмента, инвентаря, проектно-изыскательские работы и другие затраты».

Значит, если инвестор передает строительные материалы в счет инвестиций в новое строительство - такая передача, по мнению большинства специалистов, носит инвестиционный характер. А если, например, завод, изготавливающий продукцию, рассчитывается за приобретаемое оборудование (осуществляет капвложения) этой же самой продукцией, то по аналогии с обратной ситуацией - приобретением готовой продукции за счет передачи этого оборудования - такая передача продукции для целей налогообложения инвестиционного характера не носит. А как же только что процитированная законодательная норма? Ведь в ней приобретение оборудования также является инвестиционным вложением. В общем, сплошная путаница.

Подводим итоги

Автор умышленно не дает ссылку на арбитражную практику, поскольку выводы судов не раскроют существо рассматриваемой нормы налогового законодательства. Налогоплательщиков может радовать только одно: арбитражные суды в большинстве случаев признают передачу имущества в счет инвестиционного взноса в строительство носящим инвестиционный характер. Однако вопросы к применению этой нормы не исчезают.

По мнению автора, перечень хозяйственных операций, перечисленный в скобках подпункта 4 пункта 3 статьи 39 Налогового кодекса РФ, должен являться исчерпывающим для целей налогового законодательства. В противном случае весьма вероятно организации придется выяснять отношения с налоговыми органами по данному вопросу в суде.

Дементьев А. Ю., генеральный директор ООО "Аудит-Эскорт"