24.12.08 Уходящий год налоговики проверят уже по новым правилам

Амплеева Светлана , эксперт журнала
Под конец года главное налоговое ведомство утвердило новые правила проведения выездных проверок. Этот внутренний регламент ФНС, как всегда, разослала по всем инспекциям. Редакции журнала тоже удалось изучить эти секретные указания для ревизоров. Все самое интересное и новое в этом документе раскрываем для компаний.

Проверка — только по завершенным периодам

Согласно предписанию ФНС налоговики могут проверять только завершившиеся налоговые периоды. Поэтому, если инспекторы захотят проконтролировать правильность исчисления и уплаты налогов в том числе за текущий год, они смогут это сделать до конца этого года только в отношении тех налогов, налоговым периодом для которых является квартал или месяц. Например, одним из квартальных налогов является НДС. И значит, назначая выездную проверку в декабре, ревизоры могут включить в проверяемый период по НДС три первых квартала текущего года.

При этом руководство ФНС рекомендует устанавливать единый период проверки для всех налогов и сборов в случае комплексной ревизии. Так, например, если инспекторы придут с проверкой только НДС или ЕНВД, у которых налоговый период – квартал, то они могут включить в период и завершенные кварталы 2008 года. Другое дело, если это комплексная ревизия, при которой одновременно будут проверяться и другие налоги, например на прибыль и ЕСН, у которых налоговый период – год. В этом случае налоговое ведомство рекомендует воздержаться от проверок НДС и ЕНВД текущего года и ограничиться только 2005, 2006 и 2007 годами. В этом случае по всем налогам будет одинаковый период проверки.

К тому же назначить выездную проверку инспекторы могут не раньше срока подачи декларации за последний налоговый период по всем налогам, по которым назначена проверка. И значит, налоговики вправе принять решение о проведении комплексной проверки, захватывающей 2008 год, только начиная со II квартала 2009 года.

В случае проведения проверки по единому социальному налогу контрольные мероприятия затронут и расчеты по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование. На это инспекторам дает право статья 2 и пункт 1 статьи 25 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ.

Как часто будут приходить с проверкой

Один и тот же налог за один и тот же период инспекторы могут проверить лишь один раз (п. 5 ст. 89 НК РФ). При этом нагрянуть в компанию с выездной проверкой в течение года налоговики вправе максимум дважды. Третий раз за год ревизоры могут проверить одно и то же предприятие только в том случае, если такое решение принял руководитель ФНС России. А прежде чем дойти до самого главного налогового чиновника, запрос на проведение сверхлимитной проверки должен быть одобрен начальником инспекции, после чего и руководителем УФНС.

Однако такое правило не относится к тем случаям, когда помимо выездных проверок самой организации начинают отдельно проверять ее филиалы или представительства. Самостоятельные выездные проверки таких структурных подразделений не участвуют при определении количества проверок головного предприятия. Также ограничение по количеству выездных проверок не действует в отношении проверок, связанных с реорганизацией или ликвидацией компании.

Кроме того, чиновники ФНС напомнили инспекторам, что прийти в любое время независимо от того, когда завершилось последнее выездное контрольное мероприятие, и повторно проверить тот же налог за тот же период они вправе только в трех случаях (п. 10 ст. 89 НК РФ). Первый случай, когда инициатором повторной проверки выступит вышестоящее налоговое управление или ФНС в рамках контроля за деятельностью инспекции, ранее проводившей проверку. Второй – в случае предоставления компанией уточненной декларации с заявленной суммой налога к уменьшению. И третий вариант, когда проверенная ранее компания заявляет о своей ликвидации или реорганизации.

ФНС научит, как затянуть сроки проверки в рамках закона

Пунктом 8 статьи 89 Налогового кодекса РФ установлены рамки для исчисления общего срока выездной проверки, который, согласно пункту 6 той же статьи НК РФ, не может превышать двух календарных месяцев. В регламенте четко прописано, что срок начинает отсчитываться со дня вынесения решения о проведении выездной проверки, а не со дня его вручения. Днем окончания ревизии считается дата составления справки о проведенной проверке.

Однако не всегда инспекторам удается уложиться в нормативные сроки, в связи с чем ревизоры начинают использовать для увеличения срока проверки основания, предусмотренные налоговым кодексом, – это продление или приостановление ревизии. Так, налоговое ведомство напомнило инспекторам, что они могут продлевать проверку до четырех месяцев, а в исключительных случаях – на полгода. При этом ФНС считает, что такое продление можно делать неоднократно. Главное, чтобы остаться в нормативных пределах по срокам. Однако налоговое ведомство рекомендует не мелочиться и считать периоды продления в целых месяцах, а, скажем, не в днях или неделях.

При этом инспекция не может самостоятельно принять решение о продлении срока проверки. Согласно приказу ФНС России от 25 декабря 2006 г. № САЭ-3-06/892@, таким правом наделено только региональное налоговое управление. Поэтому компании стоит проверять, на законных ли основаниях было вынесено решение о продлении выездной проверки.

Руководитель инспекции, проводящей проверку, вправе лишь приостановить проверку, и может делать это неоднократно. Главное, чтобы при этом общий срок приостановления не превышал полгода. А в случае неполучения инспекторами вовремя запрашиваемой информации от иностранных государств максимальный срок приостановления может быть увеличен до девяти месяцев (п. 9 ст. 89 НК РФ).

Наряду с этим для исчисления предельных сроков как продления, так и приостановления проверки налоговикам рекомендовано исходить из того, что месяц содержит 30 календарных дней.

Главное налоговое ведомство лишний раз отмечает в регламенте, что на время приостановления выездной проверки инспекторы теряют право на истребование документов у компании. Кроме того, налоговики должны в таком случае вернуть все подлинники, истребованные при проведении проверки (за исключением документов, полученных в ходе проведения выемки). Также с момента официального приостановления проверки инспекторы не вправе находиться на территории проверяемой организации до тех пор, пока ревизия не будет возобновлена решением руководителя инспекции. Но при этом налоговики спокойно могут продолжать проверять уже истребованные ранее документы, но на своей территории.

Таблица 1. Какие документы проверят инспекторы

Инспекторы могут провести выездную проверку прямо в своем кабинете

После того как инспекторы вручат представителю компании копию решения о проведении выездной проверки, директор компании или главный бухгалтер будут решать, где на территории предприятия разместить проверяющих. В противном случае если компания не сможет предоставить необходимое для проведения выездной проверки помещение, то контрольное мероприятие будет проведено на территории самой инспекции (п. 1 ст. 89 НК РФ). Но просто так не пустить инспекторов в помещение предприятие не может. Иначе такое воспрепятствование доступу проверяющих на территорию компании позволит им на основании статьи 94 НК РФ произвести выемку всех необходимых документов. А руководителю предприятия в таком случае придется заплатить штраф, предусмотренный пунктом 1 статьи 19.4 КоАП, в размере от 1000 до 2000 рублей.

Если компания не хочет видеть у себя в офисе налоговиков, то ей надо постараться доказать, что у нее действительно нет возможности предоставить в распоряжение инспекторов необходимое для проверки помещение. Для этого предприятию необходимо подать письменное заявление в инспекцию, где указать объективные причины и подтвердить их фактическими обстоятельствами. Например, отсутствуют свободные кабинеты или площадь офиса слишком мала. Если объяснения организации налоговикам покажутся недостаточными или сомнительными, то они вправе провести осмотр помещений (ст. 92 НК РФ).

В том случае если ревизоры сами не захотят работать в условиях, предоставленных предприятием, то руководитель проверяющей группы может составить докладную записку на имя начальника инспекции. После этого компания получит уведомление о том, что выездная проверка будет проводиться на территории ИФНС.

То, что проверяющие не будут постоянно находиться в офисе предприятия, вовсе не говорит о том, что налоговики совсем потеряют право появляться на территории плательщика. Наоборот, инспекторы могут прийти в компанию в любой момент для проведения осмотра, инвентаризации, выемки документов и других подобных мероприятий налогового контроля. Также ревизоры имеют право ознакомиться с подлинниками документов (п. 12 ст. 89 НК РФ). Но самым неприятным моментом проведения проверки на территории налоговиков является тот факт, что у компании в этом случае появится забота копировать, заверять и перемещать в инспекцию содержимое шкафов бухгалтерии и часть архива.

Аналогию для расчетного метода найдут по совокупности критериев

Если компания откажется допустить проверяющих к осмотру производственных, складских, торговых помещений или же инспекторы не дождутся от предприятия в течение двух месяцев необходимых для расчета документов, подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ в таких случаях дает право налоговикам определить суммы налогов к уплате расчетным путем. К такому методу проверяющие прибегнут и в том случае, если организация просто не вела учет доходов и расходов или же вела с нарушением правил.

В регламенте ФНС особо указала инспекторам, что для целей применения расчетного метода ревизоры сначала должны использовать информацию о предприятии, имеющуюся в инспекции. И только потом, если таких данных будет недостаточно для расчета, инспекторы могут обратиться к информации об аналогичных плательщиках.

При этом выбирать аналогичные организации инспекторы могут по совокупности критериев отраслевой принадлежности, конкретного вида экономической деятельности, размера выручки, численности производственного персонала и иных экономических факторов. При этом ни один из критериев не имеет приоритета перед другими.

Чиновники ФНС четко прописали в регламенте алгоритм действия налоговиков, если по тем или иным показателям сложно определить аналогичного плательщика (см. табл. 2).

Таблица 2. Алгоритм действия налоговиков при определении налоговой базы по данным аналогичных предприятий

Смена инспекции не спасет от проверки

В новом регламенте главное финансовое ведомство предусмотрело ситуацию, когда компании в ходе выездных проверок начинают менять юридический адрес, «мигрируя» тем самым в другую ИФНС. Чтобы такая внезапная смена инспекции никак не затруднила ход проверки, по новым правилам состав проверяющих в таком случае не поменяется. А к старым инспекторам лишь присоединяются работники из новой инспекции.

При этом вести проверку по-прежнему будут те ревизоры, которые ее начали, то есть налоговики из старой инспекции. А новые будут помогать, например, запрашивать у компании документы. По мнению ФНС, такое сотрудничество между старой и новой инспекцией позволит более рационально провести ревизию, особенно в том случае, когда компания переехала в другой регион.

Отдельной проверкой на филиале будут проверять только региональные и местные налоги

Филиалы и представительства налоговики могут проверить либо в рамках проверки самой компании, либо провести самостоятельную проверку непосредственно только структурных подразделений. При этом в том и другом случае ход проверки может идти по-разному.

В рамках «тотальной» проверки. Если налоговики решили проверить сразу всю компанию, вместе с относящимися к ней филиалами, то организует такую ревизию та инспекция, в которой состоит на учете головное предприятие. И именно эта инспекция принимает все решения о проведении проверки, в том числе о ее продлении или приостановлении. А исполнять функции проверяющих на территории подразделения будут уже сотрудники инспекций, где оно состоит на учете.

В решение о проведении проверки всей компании вписываются сотрудники всех инспекций, которые будут принимать участие в ревизии как в головной организации, так и в филиале. Количество экземпляров решения о проверке будет соответствовать количеству инспекций, вошедших в состав проверяющих. То есть каждая налоговая, где находится подразделение проверяемого предприятия, получит решение. Однако руководитель обособленного подразделения, согласно новому регламенту, узнает о назначении выездной проверки не раньше, чем инспекторы придут в офис филиала.

По результатам ревизии филиала, прошедшей в рамках проверки компании в целом, представитель такого подразделения не получит даже выдержки из акта. Дело в том, что по итогам проверки сотрудники «вспомогательных» инспекций составят только разделы акта, которые затем отправят в инспекцию по местонахождению головного предприятия. И уже там все материалы выездной проверки будут обобщены в единый акт.

В рамках самостоятельной проверки подразделения. В отличие от проверки всей организации, решение о назначении выездной проверки только в филиале уже самостоятельно принимает руководитель инспекции, где отчитывается данное подразделение. И все остальные документы, связанные с проверкой, также оформляет налоговая, относящаяся к подразделению. Самостоятельная выездная проверка филиала или представительства компании не может длиться дольше двух месяцев.

При этом в регламенте речь идет о возможности инспекций, на учете в которых состоят подразделения, самостоятельно проверить только филиалы и представительства. Другие обособленные подразделения могут попасть под ревизию лишь в рамках проверки компании в целом.

Еще одной важной особенностью самостоятельной ревизии подразделений является то, что в ходе такой выездной проверки налоговики вправе проконтролировать правильность исчисления и своевременность уплаты лишь региональных и (или) местных налогов. То есть проверить, например, налог на прибыль, единый социальный налог и другие налоги, относящиеся к федеральным, в рамках самостоятельной проверки филиала ревизоры не смогут.

Кроме того, как следует из указаний в регламенте, в подобных случаях налоговикам также запрещено проверять спецрежимы. Согласно пункту 7 статьи 12 Налогового кодекса РФ, такие налоги относятся к федеральным. Поэтому проконтролировать правильность расчета и уплаты ЕНВД или единого налога по упрощенной системе налогообложения инспекторы смогут лишь в ходе проверки всей компании.