Актуально










Публикация

24.05.10 Учет денежного обеспечения по предварительной сделке

Е. Е. Смирнова /эксперт журнала «Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения»/

Организация, признающая для целей налога на прибыль доходы и расходы по методу начисления, реализует земельные участки, принадлежащие ей на праве собственности. На период подготовки документов, необходимых для заключения основных сделок, между будущим продавцом и покупателем заключаются предварительные договоры купли-продажи, предусматривающие получение организацией гарантийной суммы (обеспечительного платежа) в качестве обеспечения реализации намерений будущего покупателя. В этой связи возникает вопрос: имеет ли право будущий продавец не учитывать в целях налогообложения прибыли полученное денежное обеспечение в период действия предварительного договора с учетом пп. 2 п. 1 ст. 251 НК РФ?

Нормы налогового законодательства

Для того чтобы ответить на поставленный вопрос, вначале необходимо выяснить правовую природу денежного обеспечения по предварительным сделкам (договорам).

Такой порядок действий связан с тем, что в пп. 2 п. 1 ст. 251 НК РФ упоминаются только две формы обеспечения обязательств, не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, – залог и задаток. В рассматриваемом же случае речь идет о гарантийном платеже.

Насколько данный факт принципиален для учета или неучета в составе налоговых доходов полученных сумм? И почему законодатели определили только эти два вида обеспечения исполнения обязательств? Давайте разбираться вместе. И в данном случае без норм ГК РФ нам не обойтись.

Нормы гражданского законодательства

С учетом норм гражданского законодательства гарантийный платеж является самостоятельной формой обеспечения исполнения обязательств. Это следует из п. 1 ст. 329 ГК РФ. Иначе в нем не значились бы, помимо неустойки, залога, удержания имущества должника, поручительства, банковской гарантии, задатка, другие способы, предусмотренные законом или договором.
Понятие предварительного договора дается в ст. 429 ГК РФ. В ней установлено, что по предварительному договору стороны обязуются заключить в будущем договор о передаче имущества, выполнении работ или оказании услуг (основной договор) на условиях, предусмотренных предварительным договором. Предварительный договор заключается в форме, определенной для основного договора, и должен содержать условия, позволяющие установить предмет и другие существенные условия основного договора, а также срок, в который стороны обязуются заключить основной договор.
Вот теперь, понимая, «кто есть кто», отправимся на поиски истины.

Мнение финансового ведомства

Разъяснения финансового ведомства по данному вопросу даны в Письме от 26.02.2010 № 03 03 06/1/93, которое недавно появилось в электронно-правовых системах сети Интернет. В нем сказано, что до заключения основного договора купли-продажи полученные гарантийные суммы организация не учитывает в составе доходов при исчислении прибыли. При этом в случае зачета обеспечительного платежа в счет оплаты прав по основному договору данные денежные средства следует рассматривать как доходы от реализации и учитывать в целях налогообложения прибыли в общеустановленном порядке.
К такому выводу Минфин пришел, рассуждая следующим образом. Действительно, в пп. 2 п. 1 ст. 251 НК РФ говорится о залоге или о задатке, при этом обеспечительный платеж не является в чистом виде ни тем, ни другим. Однако необходимо учитывать, что согласно п. 1 ст. 329 ГК РФ исполнение обязательств может обеспечиваться неустойкой, залогом, удержанием имущества должника, поручительством, банковской гарантией, задатком и другими способами, предусмотренными законом или договором. Следовательно, договором может быть предусмотрена такая форма обеспечения исполнения обязательств, которая не упомянута в § 2 – 7 гл. 23 ГК РФ.

Затем, ссылаясь на п. 1 ст. 380 ГК РФ, в котором дается определение задатка, и на п. 2 ст. 380 ГК РФ, в котором установлена «судьба» задатка в случае неисполнения договора, Минфин приходит к выводу о том, что обеспечительный платеж имеет черты задатка. Это позволяет нало-гоплательщику, получившему данный платеж, применить в отношении него пп. 2 п. 1 ст. 251 НК РФ.

Мнение эксперта

Действительно, нельзя не согласиться с тем, что гарантийные суммы, получаемые по предварительным договорам, не являются ни залогом, ни задатком в том понимании, в котором они определены ГК РФ. Тем не менее, исходя из содержания вышеуказанного письма, в правовой природе обеспечительного платежа Минфин видит больше черт задатка, чем залога, несмотря на то, что задаток в силу ст. 380 ГК РФ одновременно наделен тремя функциями – платежной, доказательной, обеспечительной, которые в рамках действия предварительного договора не реализуются.

Возможно, такой взгляд связан с тем, что задатком в силу той же ст. 380 ГК РФ признается исключительно денежная сумма, а предметом залога согласно п. 1 ст. 336 ГК РФ, как правило, является имущество? Но ведь понятие денежного залога также имеет место быть в силу ст. 128, 130 ГК РФ, где деньги причисляются к имуществу, равно как вещи и ценные бумаги. И все-таки, почему Минфин говорит о задатке, а не о залоге? И как изменились бы его разъяснения и выводы, если бы задаток нельзя было использовать в случае заключения предварительного договора?

Здесь, пожалуй, прежде чем высказать свою точку зрения, сделаем небольшое отступление и ознакомим нашего читателя с арбитражной практикой по вопросу: может ли вообще такой вид обеспечения, как задаток, быть использован в качестве обеспечения исполнения обязательств по предварительному договору?

На пути к истине

Итак, анализ арбитражной практики показал, что единого мнения о возможности или невозможности обеспечения исполнения обязательств в виде задатка по предварительному договору до появления Постановления Президиума ВАС РФ от 19.01.2010 № 13331/09 не было.

Так, некоторые судьи выносили решения, руководствуясь тем, что перечисленные будущему продавцу гарантийные суммы по предварительному договору являются задатком (постановления ФАС ПО от 30.09.2008 № А65-362/08 , от 17.04.2009 № А65-18518/
2008
).

В Определении ВАС РФ от 10.08.2009 № ВАС-9765/09 по данному поводу было сказано, что ГК РФ не исключает возможности обеспечения задатком предварительного договора, предусматривающего определенные обязанности сторон по заключению в будущем основного договора, и применения при наличии к тому оснований (уклонение стороны от заключения основного договора) обеспечительной функции задатка, установленной п. 2 ст. 381 ГК РФ и выражающейся в потере задатка или его уплате в двойном размере стороной, ответственной за неисполнение договора. Аналогичной позиции придерживался Верховный суд при вынесении решений в определениях от 10.03.2009 № 48-В08-19, от 22.07.2008 № 53-В08-5, отмечая, что основная цель задатка – предотвратить неисполнение договора. ГК РФ не исключает возможности обеспечения задатком предварительного договора, предусматривающего определенные обязанности сторон по заключению в будущем основного договора, и применения при наличии к тому оснований (уклонение стороны от заключения основного договора) обеспечительной функции задатка.
В то же время другие арбитры принимали решения, разделяя противоположную точку зрения – о невозможности использования задатка в качестве исполнения обязательств по предварительному договору. Например, в Постановлении от 18.02.2009 № Ф10-211/09 ФАС ЦО указал, что в соответствии со ст. 429 ГК РФ предварительный договор порождает только обязательство заключить основной договор в будущем. При этом согласно п. 1 ст. 380 ГК РФ задаток выполняет обеспечительную функцию и может использоваться только в денежных обязательствах, в то время как предварительный договор их порождать не может. Из этого следует, что в рамках данного договора функции задатка, предусмотренные ст. 380 ГК РФ, реализовываться не могут, поскольку предварительный договор является всего лишь договором организационного характера.
Отметим, что такой же подход использован в постановлениях ФАС МО от 02.07.2009 № А40-59414/08 7-583, от 19.01.2009 № КГ-А40/11998-08, ФАС ПО от 16.09.2008 № А65-12541/03, ФАС ВВО от 21.01.2008 № А11-5927/2006-К1-1/148.
Что дальше? А дальше, как следует из Определения от 19.11.2009 № ВАС-13331/09, коллегия судей ВАС посчитала необходимым в целях формирования единообразной практики применения арбитражными судами норм о задатке передать дело, рассмотренное в вышеупомянутом Постановлении ФАС МО от 02.07.2009 № А40-59414/08 7-583, в Президиум ВАС.

В свою очередь, Президиум ВАС в Постановлении № 13331/09, о котором упоминалось ранее, вынес решение о невозможности ис-пользования задатка в качестве исполнения обязательств по предварительному договору, а также применения к возникшим из него отношениям последствий, предусмотренных п. 2 ст. 381 ГК РФ.

К сведению:
Определениями ВАС РФ от 03.03.2010 № ВАС-2121/10, № ВАС-5467/08 вынесены решения в соответствии с правовой позицией, содержащейся в Постановлении Президиума ВАС РФ № 13331/09.

Подведем итоги
Итак, с учетом вынесенного Президиумом ВАС решения гарантийные суммы, полученные будущим продавцом от будущего покупателя, не признаются задатком в том толковании, которое дается в ГК РФ. Означает ли это, что в случае предварительного договора полученные организацией гарантийные суммы необходимо учитывать при исчислении налога на прибыль в составе доходов? Вовсе нет. По мнению эксперта, в период действия предварительного договора обеспечительный платеж не учитывается в целях налогообложения прибыли в составе доходов, поскольку в период действия предварительного договора полученные суммы выполняют только обеспечительную функцию. И если использовать подход финансового ведомства, то автор квалифицировал бы полученные суммы скорее как залог, чем как задаток. А косвенное подтверждение такого вывода можно найти в письмах УФНС по г. Москве от 31.03.2008 № 09-14/030663, от 28.09.2006 №
18-11/3/85458@.

«А
как же разъяснения Минфина?» – спросит читатель. Ведь его выводы, столь благоприятные для налогоплательщика, были основаны исключительно на том, что обеспечительный платеж имеет черты задатка. В этой связи считаем: временные рамки «выхода в свет» Письма Минфина России от 26.02.2010 № 03 03 06/1/93 и Постановления Президиума ВАС РФ от 19.01.2010 № 13331/09 дают основание предполагать, что при подготовке ответа на частный запрос налогоплательщика финансисты еще не успели ознакомиться с решением Президиума ВАС о невозможности использования задатка в качестве исполнения обязательств по предварительному договору. Повлияет ли вынесенное решение на основные выводы Минфина? Думается, что нет.

Однако несмотря на вышеприведенные рассуждения и доводы, объек-тивные и субъективные мнения по данному вопросу, нельзя не сказать, что, следуя букве закона – пп. 2 п. 1 ст. 251 НК РФ, в котором обозначено только два вида обеспечения, не учитываемые при налогообложении прибыли, – залог и задаток, все-таки в отношении гарантийного платежа вопрос остается открытым.

Источник: www.avbn.ru    


Последние публикации

30 Марта 2020

Чеки "полный расчет" при кассовом методе налогового учета

Если в налоговом учете доходы признаются кассовым методом, то при получении 100%-й предоплаты можно с согласия покупателя сразу пробивать чек с признаком способа расчета "полный расчет". Такие разъяснения ранее мы получили от специалиста ФНС. Однако официальных писем об этом нет, что вызывает беспокойство у наших читателей.

Рекомендации по оплате труда на 2020 год

Российская трехсторонняя комиссия по регулированию социально-трудовых отношений утвердила Рекомендации по установлению систем оплаты труда работников государственных и муниципальных учреждений на 2020 год. В статье сделаны акценты на некоторых положениях данного документа, которые необходимо знать автономным учреждениям.

Кто и как должен отчитаться о доходах

Чуть больше месяца осталось до конца декларационной кампании. Сообщить о доходах, полученных в 2019 году, граждане должны до 30 апреля.

24 Марта 2020

Минфин разъяснил нюансы получения вычетов при покупке недвижимости

При покупке квадратных метров гражданам, претендующим на получение имущественного налогового вычета, важно обратить внимание на статус недвижимости: жилая она или нет. Разъяснения Минфина опубликовала Федеральная налоговая служба (ФНС).

Работа без "зарплатного карантина": выплаты в условиях коронавируса

В силу прямых указаний Трудового кодекса трудовые отношения носят возмездный характер. Получение своевременной и в полном объеме заработной платы является одним из ключевых прав работника, а своевременная и в полном размере ее выплата – главной обязанностью работодателя. При этом в случае выполнения работником работы никакие внешние факторы – чрезвычайные обстоятельства, бедствия или угрозы бедствия (пожары, наводнения, голод, землетрясения, эпидемии или эпизоотии) и иные случаи, ставящие под угрозу жизнь или нормальные жизненные условия всего населения или его части, не должны препятствовать реализации этого права и обязанности. Хотя некоторые оговорки по этому поводу в ТК РФ все же имеются.



ТОП статьи

Конфигуратор сервера hp proliant hpe dell с ценами

Налог на прибыль – 2017: новый год и новые правила

О новой форме 4-ФСС 2017

Новшества в части контроля за применением онлайн-ККТ

Какие изменения готовит Минфин в отношении НДС?


Налоговые новости

24 Марта 2020

ФНС разработала методичку о переходе с ЕНВД на другие режимы с 2021 года

Возмещение работникам стоимости медосмотров страховыми взносами не облагается

ФНС и Роскомнадзор приостановили проверки до 1 мая

Налоговая служба рассказала об условиях предоставления инвестиционного вычета по НДФЛ

Налоговая служба подготовила проект новой декларации 3-НДФЛ

18 Марта 2020

Переход на онлайн-ККТ не избавил бизнес от контрольных закупок

На вычет НДС при возврате товара дается только год, а не три!

Скорректированы перечни продуктов, облагаемых НДС по ставке 10%

Минтруд России разъяснил, как в СЗВ-ТД заполнить сведения о присвоении новой профессии

Минтруд России рассказал, когда начнется назначение новой ежемесячной выплаты на детей в возрасте от 3 до 7 лет

16 Марта 2020

Выплаты земским врачам и учителям освободят от НДФЛ

Суд: неоплата командировочных расходов не является основанием для приостановления работы

Уточнен порядок исправления ошибок в бухотчетности

Госдума рассказала, как вернуть деньги за сорвавшуюся из-за коронавируса турпоездку

Для педагогов и медиков вновь предлагают установить повышенный размер минимальной зарплаты

читать все Новости