22.06.09 Исправлен порядок оформления счетов-фактур, книг покупок и книг продаж

С одной стороны, исчезли неясности, связанные с авансовыми счетами-фактурами. С другой — бартеру сопутствуют дополнительные налоговые риски.

Постановление Правительства РФ от 26 мая 2009 г. № 451. Вступило в силу 9 июня 2009 года

Правительство внесло поправки в правила оформления счетов-фактур. Изменения понадобились еще полгода назад, когда законодатели разрешили покупателям принимать к вычету НДС с авансов, а продавцов обязали на суммы предоплат выставлять счета-фактуры.

Уточнен порядок заполнения счетов-фактур

Как известно, авансовые счета-фактуры необходимо заполнять по особым правилам: обязательные реквизиты перечислены в пункте 5.1 статьи 169 Налогового кодекса РФ. Причем обязательных реквизитов у авансовых счетов-фактур гораздо меньше, чем у обычных. Так вот, теперь в Правилах оформления счетов-фактур уточняется, что в строках 3, 4 и графах 2—6, 10, 11, которые Налоговый кодекс РФ заполнять не требует, необходимо проставлять прочерки.

Кстати, по новым Правилам прочерк также требуется проставлять в строках 3 и 4 обычного счета-фактуры (здесь отражаются данные о грузополучателе и грузоотправителе), если происходит реализация услуг (работ, имущественных прав). Ведь в таких ситуациях грузоотправителя и грузополучателя попросту нет. Напомним, что прежде об этом говорили чиновники в своих разъяснениях (письмо Минфина России от 12 мая 2008 г. № 03-07-11/186).

Также внесено изменение в порядок заполнения строки 2 счета-фактуры. Раньше здесь надо было указывать либо полное, либо сокращенное наименование продавца. Теперь же в Правилах написано, что по строке 2 следует указывать и полное, и сокращенное наименование. Скорее всего в Правилах просто допущена опечатка и у компаний по-прежнему есть выбор между полным и сокращенным наименованием. В частности, в пользу опечатки свидетельствует то, что порядок отражения аналогичных данных о покупателе остался прежним. По строке 6 следует, как и раньше, указывать одно из двух наименований покупателя — полное или сокращенное.

Тем не менее в отделе косвенных налогов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России посоветовали буквально следовать новой редакции Правил. То есть указывать оба наименования продавца — как полное, так и сокращенное. По крайней мере до тех пор, пока опечатку не исправят или же не появятся официальные разъяснения чиновников, позволяющие действовать по старым правилам и выбирать одно из двух наименований.

Но вернемся к авансовым счетам-фактурам. Выставив авансовый документ, компания должна его отразить в книге продаж. После отгрузки продавец обязан выписать отгрузочный счет-фактуру, также отразив его в книге продаж. После этого выданный ранее авансовый счет-фактура должен попасть в книгу покупок. Покупатель, который получил от контрагента авансовый счет-фактуру, может его отразить в книге покупок (то есть воспользоваться вычетом по НДС).

После того как продавец выдаст отгрузочный счет-фактуру, покупателю, который воспользовался вычетом с аванса, следует одновременно сделать две записи. Первую — в книге покупок (на сумму отгрузочного счета-фактуры), вторую — в книге продаж (на сумму аванса, ранее отраженного в книге покупок).

У сторон бартерной сделки стало больше налоговых рисков

В обновленные Правила из писем Минфина России и ФНС России перекочевали положения, невыгодные участникам бартерных сделок.

Так, Минфин России и налоговики давно настаивают, чтобы сторона бартерной сделки, которая первая приняла товары, перечислила в бюджет НДС с аванса. В строке 5 счета-фактуры на предоплату в неденежной форме ставится прочерк, так как стороны сделки не обмениваются расчетно-платежными документами. Однако второй стороне бартерной сделки (той, которая первая исполнила свои обязательства по передаче товаров) чиновники не разрешают досрочно принять к вычету «входной» НДС (см. письмо Минфина России от 6 марта 2009 г. № 03-07-15/39).

Если с мнением чиновников по поводу действий «покупателя» согласиться можно, то требование об уплате «продавцом» НДС с аванса противоречит законодательству. Ведь, согласно статье 570 Гражданского кодекса РФ, право собственности на переданный товар возникает только после того, как контрагент выполнит встречное обязательство. То есть пока это условие не будет выполнено, никакого аванса в неденежной форме у продавца не возникает. В строке 5 счета-фактуры на предоплату в неденежной форме ставится прочерк, так как стороны сделки не обмениваются расчетно-платежными документами.Однако воспользоваться этим аргументом во время проверки точно не удастся. Указанные негативные выводы чиновников теперь изложены не только в письмах, но и в Правилах оформления счетов-фактур, книг покупок и книг продаж. Там сказано: сторона, получившая предоплату в неденежной форме, обязана зарегистрировать авансовый счет-фактуру в книге продаж. Однако компания, исполнившая свои обязательства досрочно, полученный авансовый счет-фактуру отразить в книге покупок не вправе.

Разъяснен порядок оформления авансовых счетов-фактур при посреднических сделках

Чиновники уточнили, что особенности, которые были прописаны раньше для посреднических операций, распространяются не только на отгрузочные, но и на авансовые счета-фактуры.

Документооборот у посредника

Если комиссионер или агент продает товары от своего имени, то он должен от своего имени выставлять авансовые счета-фактуры покупателям. И, как уточняется теперь в Правилах, действовать следует точно так же, как и при реализации.

Копии выставленных авансовых счетов-фактур посредник должен передавать комитенту (принципалу). На основании полученных копий продавец от своего имени выставит комиссионеру или агенту авансовые счета-фактуры на стоимость реализованных товаров. Эти документы, как уточнили чиновники, посреднику следует отражать в журнале полученных счетов-фактур. Авансовые счета-фактуры, выставленные продавцом, в книге покупок регистрировать не надо.

Аналогичный порядок действует, если комиссионер или агент от своего имени покупает товары. Авансовые счета-фактуры, полученные от продавца, посреднику не надо заносить в книгу покупок. Однако необходимо их зарегистрировать в журнале полученных счетов-фактур. На основании поступивших от продавца авансовых счетов-фактур посредник должен оформить документы на имя комитента (принципала). Перевыставленные счета-фактуры посреднику не нужно отражать в книге продаж. Только в журнале выставленных счетов-фактур.

В новой редакции Правил также прописан порядок действий посредника, которому комитент или принципал перечислил вознаграждение авансом. Тогда на сумму предоплаты посреднику необходимо выставить счет-фактуру. Авансовый документ следует отразить в журнале выставленных счетов-фактур и в книге продаж. После того как посредник исполнит свои обязательства и стороны подпишут отчет, авансовый счет-фактуру на сумму вознаграждения необходимо зарегистрировать в книге покупок.

Про документооборот у посредников, которые действуют не от своего имени, в правилах оформления счетов-фактур ничего не сказано. Впрочем, в этом случае счета-фактуры, в том числе авансовые, выставляет покупателям сам продавец. А агент (поверенный) у себя такие документы не отражает — ни в книге покупок и книге продаж, ни в журналах полученных и выставленных счетов-фактур.

Документооборот у комитента, принципала и доверителя

Начнем с ситуации, когда посреднический договор предусматривает продажу товаров. Тогда поставщик должен регистрировать в книге продаж авансовые счета-фактуры, выписанные на сумму полученной от покупателя предоплаты. Если посредник выступает от своего имени, то такие счета-фактуры надо оформлять на его имя. При продажах, которые осуществляются от имени принципала или доверителя, в авансовых счетах-фактурах посредник упоминаться не должен.

В приложении № 1 к Правилам оформления счетов-фактур появилось важное уточнение по поводу того, какую дату комитенту или принципалу необходимо указывать по строке 1 авансовых счетов-фактур, если продажи осуществляются от имени посредника. Это та дата, на которую оформлены счета-фактуры, выставленные посредником в адрес покупателей.

После того как товары будут отгружены, авансовые счета-фактуры, ранее отраженные в книге продаж, надо перенести в книгу покупок.

Теперь о посреднических договорах, предусматривающих приобретение товаров. Авансовые счета-фактуры на предоплату, перечисленную в счет стоимости товаров, покупатель должен отразить в книге покупок. Причем если посредник выступает от своего имени, то счета-фактуры на предоплату будут оформлены комиссионером или агентом. При покупках от имени доверителя или принципала авансовые счета-фактуры должны быть оформлены продавцом.

Когда продавец отгрузит товары, авансовые счета-фактуры, ранее отраженные покупателем в книге покупок, должны быть перенесены в книгу продаж.

Полученные от посредника авансовые счета-фактуры на сумму вознаграждения комитенты, принципалы и доверители регистрируют в книге покупок. Эти же документы надо отразить в журнале полученных счетов-фактур. После того как посредник исполнит свои обязательства по договору и стороны подпишут отчет, авансовый счет-фактуру на сумму вознаграждения необходимо зарегистрировать в книге продаж.

Порядок оформления счетов-фактур у налоговых агентов

Правительство также внесло несколько значимых уточнений, которые касаются оформления счетов-фактур налоговыми агентами.

Как известно, компании, которые приобретают у нерезидентов товары, работы, услуги или арендуют государственное имущество, должны самостоятельно вместо контрагента оформлять счета-фактуры. Уточнили, что такие счета-фактуры налоговому агенту следует регистрировать в книге продаж. Причем по строкам 2 и 2а оформляемых счетов-фактур надо отражать наименование и адрес продавца, а не налогового агента.

Кроме того, в правилах оформления счетов-фактур теперь четко сказано, что строку 2б (данные об ИНН и КПП продавца) не нужно заполнять налоговым агентам, покупающим товары (работы, услуги) у нерезидентов.

По строке 5 счетов-фактур, оформляемых налоговым агентом вместо продавца, по общему правилу указывается расчетно-платежный документ, на основании которого оплачены товары, работы, услуги. Однако это правило не действует, если компания выступает налоговым агентом при покупке работ, услуг у нерезидента. Новая редакция Правил предписывает указывать по строке 5 реквизиты платежки, на основании которой налог был перечислен в бюджет.