22.01.07 ДИРЕКТОР В РОЛИ ГЛАВБУХА

Е. Диркова, аудитор

Формы регламентированной отчетности организаций предусматривают две подписи – руководителя и главного бухгалтера. Но нередко в качестве главбуха выступает сам директор. Такое совпадение ответственных лиц имеет определенную специфику.

Подпись в бухгалтерской отчетности

Варианты организации бухгалтерского учета предусмотрены в статье 6 Закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ (далее – Закон «О бухгалтерском учете»). Ситуация, когда главбух и директор – одно лицо, означает, что руководитель фирмы либо ведет учет лично, либо действительно является главным бухгалтером и возглавляет бухгалтерскую службу как структурное подразделение.

Однако порядок организации бухгалтерского учета не только является элементом учетной политики, но и получает отражение в штатном расписании. И если руководитель ведет учет собственноручно, то бухгалтера в штате не предусматривают. В противном случае фирма получает уже двух бухгалтерских работников, то есть структурное подразделение, и из них придется выбирать главного.

Более того, варианты «личный учет» и «штатный бухгалтер» являются альтернативными. Нужно выбрать либо тот, либо другой. Это следует из формулировки пункта 2 статьи 6 Закона «О бухгалтерском учете». Если же ввести в штат организации с «личным учетом» бухгалтера, то новое штатное расписание можно рассматривать как изменение учетной политики. В этом случае права и обязанности главного бухгалтера переходят к рядовому бухгалтеру, принятому якобы «в помощь директору, без подписи». Этот неожиданный и неприятный вывод следует из пункта 1 статьи 7 Закона «О бухгалтерском учете». Чтобы не оказаться в двусмысленном положении, при «личном учете» лучше принимать на работу не бухгалтера, а экономиста.

Ну а если директор-бухгалтер параллельно заключит договор о ведении бухгалтерского учета со специализированной организацией, то он по существу отменяет прежнее решение о личном ведении учета. Тогда на основании пункта 5 статьи 13 Закона «О бухгалтерском учете» подписывать отчетность за главбуха придется руководителю аудиторской фирмы. Отсюда следует практическая рекомендация: чтобы сохранить право подписи отчетности только за директором, нужно оформлять договор на консультационные услуги или аудиторское сопровождение.

Подпись в налоговых декларациях

Подпись главного бухгалтера предусмотрена на титульном листе во всех формах налоговых деклараций. При этом в инструкциях по заполнению ряда деклараций Минфин России разъясняет, что в отсутствие главного бухгалтера за это лицо подписывается работник, ведущий бухгалтерский учет. Им будет руководитель организации, ведущий учет лично, либо единственный штатный бухгалтер. А при ведении бухучета аудиторской фирмой декларации подпишет ее руководитель. Такой порядок полностью совпадает с требованиями к подписанию бухгалтерской отчетности и предусмотрен, в частности, по акцизам, для единого социального налога, налога на прибыль и единого налога при упрощенной системе налогообложения. Между прочим, получается, что работник, ведущий налоговый учет, за содержание деклараций не отвечает.

Однако для ряда других форм не разъясняется, кто подписывается в качестве главного бухгалтера. Это относится к декларациям по НДС, НДПИ. Если подходить формально, то в отсутствие должности главного бухгалтера вторая подпись в таких формах не ставится.

Совмещение должностей

Дополнительная трудовая функция директора, связанная с ведением учета, должна быть отражена в трудовом договоре. Такой договор от имени работодателя в обществе с ограниченной ответственностью подписывает уполномоченный участник общества, в акционерном обществе – председатель совета директоров (п. 1 ст. 40 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», п. 3 ст. 69 Закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах»). С учетом бухгалтерских обязанностей в договоре будет установлена и оплата труда директора. Значит, решение о ведении учета лично руководителем принимается не на уровне учетной политики фирмы, а ее собственниками. Действительно, ведь необходимость ведения бухучета возникает с первого дня существования фирмы, а на формирование учетной политики законодательством отводится срок до 90 дней (п. 10 ПБУ 1/98).

И все же решение о ведении учета руководителем выглядит неубедительно. Ведь его первостепенная обязанность – организация и расширение основной деятельности в интересах извлечения максимальной прибыли, если речь идет о коммерческой фирме. Гораздо удобнее сразу «заложить» в штат главбуха во главе бухгалтерии. При этом штатное расписание – не догма, а лишь план действий. Поэтому обязанности главного бухгалтера может временно исполнять директор – до подбора подходящей кандидатуры на эту вакантную должность. Зато наличие подчиненного бухгалтера без подписи будет оправданным. Не потребуется и вторая подпись на банковских документах.

Работа директора в штатной должности главного бухгалтера считается внутренним совместительством. Согласно статье 60.1 Трудового кодекса, такая работа подлежит регулярной оплате. Однако продолжительность рабочего времени совместителя ограничивается в порядке, установленном статьей 284 Трудового кодекса. То есть в течение одного месяца (другого учетного периода) продолжительность рабочего времени совместителя не должна превышать половины месячной нормы рабочего времени, которая установлена для соответствующей категории работников.

Материальная ответственность директора

Финансовые санкции за налоговые правонарушения применяются к организации. Правда, в статье 243 Трудового кодекса предусмотрена полная материальная ответственность главбуха. Однако для этого необходима соответствующая запись в трудовом договоре. Если такого соглашения между главбухом и работодателем нет, то пени за несвоевременную уплату налога или штраф за нарушение срока представления налоговой декларации, как правило, списываются за счет прибыли: Дебет 99 Кредит 68. То есть за просчеты работников расплачиваются собственники бизнеса. К виновному работнику можно применить лишь ограниченную материальную ответственность (письмо Федеральной службы по труду и занятости от 19 октября 2006 г. № 1746-6-1).

В отношении руководителя есть прямая норма о полной материальной ответственности за ущерб, причиненный организации. Она установлена статьей 277 Трудового кодекса. Значит, дополнительно оговаривать такую ответственность в трудовом договоре не требуется. В статье 233 Трудового кодекса сказано, что, материальная ответственность наступает в результате виновного противоправного поведения (действия или бездействия). Поэтому директор либо должен признать свою вину, либо ее установит суд.

Когда директор ведет учет лично, налоговые санкции отражаются иначе. Уплаченные штрафы наносят прямой действительный ущерб фирме, который возмещает виновное лицо с полной материальной ответственностью. Однако даты признания (присуждения) санкции и ее уплаты могут не совпадать. Поэтому первоначально штраф учитывают как «предварительный» расход: Дебет 97 Кредит 68. Но одновременно с перечислением штрафа в бюджет (Дебет 68 Кредит 51) в учете делают проводку: Дебет 94 Кредит 97. Списывают ущерб со счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» в зависимости от наличия вины работника. Записи могут быть такими:

Дебет 73 Кредит 94

– списаны налоговые санкции на виновного директора или

Дебет 99 Кредит 94

– списаны налоговые санкции при отсутствии вины директора.

Но невиновным директор сам себя считать не вправе. Вопрос об ответственности руководителя за ущерб относится к компетенции учредителей или акционеров фирмы (ст. 44 Закона «Об обществах с ограниченной ответственностью», ст. 71 Закона «Об акционерных обществах»).

Такое положение вещей заставит директора-бухгалтера задуматься о последствиях масштабной налоговой проверки для его личных финансов.

Будущее второй подписи

Необходимо отметить, что законодательные тенденции складываются не в пользу второй подписи в отчетных формах. Так, проект Федерального закона «Об официальном бухгалтерском учете» определяет, что в бухгалтерской отчетности достаточно одной подписи – руководителя экономического субъекта. Правда, данный законопроект устанавливает, что принять ведение бухгалтерского учета на себя вправе лишь руководитель субъекта малого предпринимательства. Сегодня такого жесткого ограничения нет, оно носит лишь рекомендательный характер (п. 7 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации).

Изменения наблюдаются и в законодательстве о налогах. С 1 января 2007 года вступает в силу новая редакция статьи 80 «Налоговая декларация». В пункте 5 этой статьи конкретно установлено, что декларации подписывает налогоплательщик, подтверждая достоверность и полноту указанных в ней сведений. А законный представитель налогоплательщика – руководитель, действующий на основании учредительных документов (п. 1 ст. 27 НК РФ). Значит, можно предполагать, что подпись главбуха также исчезнет и из налоговой отчетности. Только приходится опасаться, что облегчение бремени ответственности главбухов может грозить понижением уровня их зарплат.

Источник: "Практическая бухгалтерия"