21.09.11 Особенности признания расходов на обучение работников

Сентябрь у многих в первую очередь ассоциируется с началом нового учебного года. При этом учащимися могут быть и сотрудники организации, которым компания выплачивает стипендии на время прохождения переподготовки или повышения квалификации. В связи с этим возникает вопрос, уменьшают ли налоговую базу по налогу на прибыль выплачиваемые организацией своим работникам стипендии.

В письме Минфина от 08.06.2011 № 03-03-06/1/336 указано, что на основании ч. 1 ст. 198 ТК РФ работодатель – юридическое лицо (организация) имеет право заключать с работником ученический договор на профессиональное обучение или переобучение без отрыва или с отрывом от работы. При этом в соответствии с положениями ст. 204 ТК РФ ученикам в период ученичества выплачивается стипендия, размер которой определяется ученическим договором и зависит от получаемой профессии, специальности, квалификации, но не может быть ниже установленного федеральным законом минимального размера оплаты труда. Работа, выполняемая учеником на практических занятиях, оплачивается по установленным расценкам.

Кроме того, чиновники финансового ведомства отмечают, что в соответствии со ст. 255 НК РФ в состав расходов на оплату труда для целей налогообложения прибыли организаций включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной форме, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами российского законодательства, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Ученье - свет

Таким образом, если ученический договор заключен с работником организации, то сумма выплачиваемой ему в соответствии с трудовым законодательством стипендии включается в состав расходов на оплату труда. При этом если работник проходит обучение с отрывом от работы, суммы начислений, в том числе выплачиваемая стипендия, включаются в состав расходов на оплату труда на основании п. 19 ст. 255 НК РФ. Если же работник организации проходит обучение без отрыва от производства, то суммы начисленной стипендии учитываются в составе расходов на основании п. 25 ст. 255 НК РФ.

С дальним прицелом

Кроме того, если налогоплательщиком заключен ученический договор на профессиональное обучение с лицом, ищущим работу, то суммы выплачиваемой ему в соответствии с требованиями ТК РФ стипендии могут учитываться в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, при условии соответствия таких расходов требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ, т. е. расходы должны быть экономически обоснованны и документально подтверждены.

В результате можно сделать вывод, что стипендии, выплачиваемые организацией своим сотрудникам или будущим сотрудникам во время прохождения ими курсов повышения квалификации, переподготовки и т. д., признаются в расходах при расчете налоговой базы по налогу на прибыль при формальном их соответствии принципам обоснованности и документальности. Причем неважно, проходит обучение с отрывом от производства или без такового, в любом случае суммы выплаченных стипендий включаются в расходы.

Учет компенсации

Также интересным моментом является порядок учета в целях налогообложения прибыли сумм компенсаций за обучение, выплачиваемых физическим лицом организации, оплатившей обучение. По мнению ФНС России, высказанному в письме от 11.04.2011 № КЕ-4-3/5722@, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. При этом в соответствии с пп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку работников организации-налогоплательщика включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

Важно подчеркнуть, что согласно п. 3 ст. 264 НК РФ расходы налогоплательщика на обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку работников налогоплательщика включаются в состав прочих расходов, если:

• обучение работников осуществляется на основании договора с российскими образовательными учреждениями, имеющими соответствующую лицензию, либо иностранными образовательными учреждениями, имеющими соответствующий статус;
• обучение проходят работники налогоплательщика, заключившие с налогоплательщиком трудовой договор, либо физические лица, заключившие с налогоплательщиком договор, предусматривающий обязанность физического лица не позднее трех месяцев после окончания указанного обучения, профессиональной подготовки и переподготовки, оплаченных налогоплательщиком, заключить с ним трудовой договор и отработать у налогоплательщика не менее одного года.

В случае если трудовой договор физического лица налогоплательщиком-организацией не был заключен по истечении трех месяцев после окончания обучения, профессиональной подготовки или переподготовки, оплаченных налогоплательщиком, то, по мнению ФНС России, организация обязана включить во внереализационные доходы отчетного (налогового) периода, в котором истек данный срок заключения трудового договора, сумму платы за обучение, профессиональную подготовку или переподготовку соответствующего физического лица, учтенную ранее при исчислении налоговой базы.

Таким образом, в случае если по истечении трех месяцев с даты окончания обучения физическое лицо не заключило трудовой договор с организацией, оплатившей обучение, расходы, связанные с оплатой обучения, понесенные организацией, должны включаться в состав доходов налогоплательщика.

Кроме того, отметим, что на практике встречаются ситуации, когда организация заключает договоры на обучение, предусматривающие обязанность физических лиц не позднее трех месяцев с момента окончания обучения, оплаченного организацией, заключить с налогоплательщиком трудовой договор. При этом условиями заключаемых договоров предусмотрено, что, если физическое лицо не заключает с налогоплательщиком трудовой договор в установленный срок, данное физическое лицо или в отдельных случаях организация, с которой указанное физическое лицо заключило трудовой договор, возмещает налогоплательщику, оплатившему обучение, понесенные расходы.

В результате суммы компенсаций стоимости обучения, предусмотренные договором, которые выплачиваются физическим лицом или организацией – работодателем данного физического лица, включаются в состав внереализационных доходов и учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль у организации, оплатившей это обучение. Аналогичная точка зрения представлена в письме Минфина России от 04..07.2011 № 03-03-06/1/386. Также в указанном письме уточняется, что в соответствии с п. 5 ст. 252 НК РФ суммы, отраженные в составе расходов налогоплательщиков в целях гл. 25 НК РФ, не подлежат повторному включению в состав их расходов. Таким образом, затраты в размере стоимости обучения физического лица, понесенные налогоплательщиком, не могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли в момент получения компенсации стоимости обучения от данного физического лица, поскольку указанные суммы были ранее включены в налоговую базу по налогу на прибыль на основании пп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ.