ПУБЛИКАЦИЯ

21.08.06 Операция «реорганизация»

О. Сумина, налоговый юрист

Неправильное отражение процесса реорганизации в учете может повлечь ошибки в исчислении налогов. Уменьшить риск возникновения налоговых споров помогут своевременно и правильно оформленные документы.

Общему порядку реорганизации предприятий, а также вопросам правопреемства посвящены статьи 57–60 Гражданского кодекса. Ответы на многие вопросы, связанные с реорганизацией, можно найти в Методических указаниях по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций, которые утверждены приказом Минфина России от 20 мая 2003 г. № 44н (далее – Методические указания).

Гражданские вопросы

Различают следующие формы реорганизации: слияние, присоединение, выделение, разделение и преобразование. В акционерном обществе решение о реорганизации принимается общим собранием акционеров (подп. 2 п. 1 ст. 48 Закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах»). В обществах с ограниченной ответственностью решение о реорганизации принимается общим собранием участников (подп. 11 п. 1 ст. 33 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью»).

При преобразовании, слиянии и присоединении права и обязанности каждой из фирм переходят к вновь возникшей в соответствии с передаточным актом. А при разделении и выделении – в соответствии с разделительным балансом.

Предупреждаем всех

В течение 30 дней с даты принятия решения о реорганизации фирма обязана письменно уведомить всех известных ей кредиторов. Они вправе потребовать досрочного прекращения или исполнения обязательств фирмы и возмещения им убытков в течение 30 дней со дня направления уведомлений или со дня опубликования сообщения о принятом решении. За соблюдением этих требований следят работники налоговой, которая выполняет в настоящее время функции регистрирующего органа. Например, налоговая вправе отказать в государственной регистрации изменений в учредительные документы или регистрации вновь возникающих юридических лиц (письмо ФНС России от 27 мая 2005 г. № ЧД-6-09/440 «О реорганизации юридических лиц»).

Приняв решение о реорганизации, фирмы обязаны письменно в срок не позднее трех дней со дня принятия такого решения сообщить об этом в налоговую по месту учета (п. 2 ст. 23 НК РФ). Форма сообщения установлена приказом МНС России от 2 апреля 2004 г. № САЭ-3-09/255@. После этого проводится налоговая проверка объединяющихся предприятий.

В некоторых случаях реорганизацию в форме слияния, присоединения или преобразования можно осуществить только с согласия уполномоченных государственных структур. Например, слияние и присоединение коммерческих организаций, суммарная балансовая стоимость активов которых по последнему балансу превышает 30 миллионов установленных федеральным законом минимальных размеров оплаты труда, осуществляются с предварительного согласия антимонопольного органа (п. 1 ст. 17 Закона РСФСР от 22 марта 1991 г. № 948-1 «О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках»).

Внимание на бухучет

Всю информацию, которая необходима для отражения реорганизации в бухгалтерской отчетности, следует раскрыть в решении о реорганизации. Именно так рекомендуют поступить работники Минфина в пункте 2 Методических указаний.

Инвентаризация имущества и обязательств реорганизуемой фирмы проводится в обязательном порядке (п. 2 ст. 12 Закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»). При реорганизации нет каких-либо особенных правил представления так называемой промежуточной отчетности, поэтому вся отчетность сдается в сроки и по формам, установленным законодательством Российской Федерации. Для того чтобы приступить к оформлению отчетности, необходимо наличие следующих документов:

• решение учредителей или государственных структур;
• учредительные документы всех участников реорганизации;
• договоры о слиянии или присоединении;
• передаточный акт (разделительный баланс);
• бухгалтерская отчетность, состав имущества и обязательств реорганизуемой фирмы, их оценка на последнюю отчетную дату перед датой передачи имущества;
• акты (описи) инвентаризации;
• первичные документы по материальным ценностям, перечни (описи) иного имущества, подлежащего приемке-передаче при реорганизации предприятий.

Необходимы также расшифровки кредиторской и дебиторской задолженностей со следующей информацией:

• о письменном уведомлении в установленные сроки кредиторов и дебиторов реорганизуемых организаций;
• о переходе с момента государственной регистрации организации имущества и обязательств по соответствующим договорам и контрактам к правопреемнику;
• о расчетах с соответствующими бюджетами, внебюджетными фондами и другие документы, подтверждающие внесение записи регистрирующего органа в ЕГРЮЛ.

Реорганизованные фирмы составляют заключительную бухгалтерскую отчетность за период с начала отчетного года по день, предшествующий дате внесения записи в ЕГРЮЛ. Она представляется в формах и объеме годовой бухгалтерской отчетности. На дату ее составления производится закрытие счетов учета прибылей и убытков и направление (распределение) суммы чистой прибыли на цели, определенные решением (договором) учредителей.

Если фирма непрерывно ведет деятельность, несмотря на процесс реорганизации, данные промежуточной и (или) годовой, а затем и заключительной бухгалтерской отчетности могут не соответствовать данным передаточного акта (разделительного баланса). Разницу следует раскрывать в пояснительной записке к промежуточной и (или) годовой бухгалтерской отчетности, заключительной бухгалтерской отчетности либо в уточнениях к передаточному акту или разделительному балансу (п. 10 Методических указаний).

Что делать с налогами

Порядку исполнения обязанностей по уплате в бюджет посвящена статья 50 Налогового кодекса. По общему правилу эти обязанности возлагаются на правопреемника (п. 1 ст. 50 НК РФ). Он должен уплатить все пени, причитающиеся по перешедшим к нему обязанностям, а также штрафы, наложенные на фирму за совершение налоговых правонарушений до завершения его реорганизации. При этом не имеет значения, было ли ему известно о неисполнении или ненадлежащем исполнении налоговых обязательств его предшественником (п. 2 ст. 50 НК РФ). Реорганизация не изменяет сроков исполнения обязанности по уплате налогов (п. 3 ст. 50 НК РФ).

При разделении и выделении предприятия правопреемниками в части исполнения обязанности по уплате налогов признаются образовавшиеся фирмы. Когда правопреемников несколько, каждый из них исполняет эту обязанность в соответствии с разделительным балансом. Поверхностное отношение к разделительному балансу является почвой для арбитражных споров (например, постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 15 февраля 2002 г. по делу № А33-7180/01-С3-ф02-140/02-С1).

Операции по передаче имущества (имущественных прав) при реорганизации не признаются реализацией для целей налогообложения (подп. 2 п. 3 ст. 39, п. 2 ст. 146 НК РФ). Следовательно, такие операции НДС не облагаются. Восстанавливать принятые к вычету суммы НДС также не нужно (п. 8 ст. 162.1 НК РФ). Фирма-правопреемник имеет право на налоговые вычеты сумм НДС, если до завершения реорганизации они еще не были предъявлены. Фирма, получившая на основании передаточного акта (разделительного баланса) суммы НДС, числящиеся по дебету счета 68 и подлежащие возмещению в соответствии со статьей 176 НК РФ, имеет право на возмещение этих сумм в общеустановленном порядке (п. 9 ст. 162.1 НК РФ).

В целях налогообложения прибыли передача имущества, имущественных и неимущественных прав в результате реорганизации не приводит к образованию внереализационного дохода (п. 3 ст. 251 НК РФ). Правопреемник вправе учесть расходы в целях налогообложения прибыли после завершения реорганизации. Расходами реорганизованных фирм признается стоимость (остаточная стоимость) имущества, имущественных прав и (или) обязательств. Эта стоимость определяется по данным и документам налогового учета передающей стороны на дату перехода права собственности (п. 2.1 ст. 252 НК РФ).

Татьяна Сычева, юрисконсульт компании «Гарант»:

«Передача имущества и обязательств по передаточному акту или разделительному балансу организацией, передающей имущество и обязательства в порядке правопреемства, бухгалтерскими записями не отражается (п. 11 Методических указаний)».

Татьяна Сычева, юрисконсульт компании «Гарант»:

«Выездная налоговая проверка, осуществляемая в связи с реорганизацией или ликвидацией фирмы, может проводиться независимо от времени проведения предыдущей проверки (ст. 89 НК РФ)».