Причина – в ляпе, который допустили законодатели. Переписав статью 241 Налогового кодекса, в которой закреплены ставки ЕСН, они не обратили внимания на абзац второй пункта 2 статьи 243.

Именно в нем сказано, что сумму ЕСН или авансового платежа по нему, «подлежащую уплате в федеральный бюджет», нужно уменьшать на начисленные за тот же период пенсионные взносы. При этом необходимо учитывать ограничение, которое установлено во втором предложении того же абзаца: «сумма налогового вычета не может превышать сумму налога..., подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период».

Вопрос о том, что понимать под «подлежащим уплате в федеральный бюджет налогом» – сумму ЕСН до или после вычета, до сих пор не возникал. Ведь сейчас ставки пенсионных взносов составляют ровно половину от ставок причитающегося федеральному бюджету ЕСН. Поэтому даже если во втором абзаце пункта 2 статьи 243 речь идет о сумме единого налога после вычета, то она в принципе не может превысить сам вычет, то есть сумму пенсионных взносов.

В январе 2005 года все изменится. Ставки пенсионных взносов останутся прежними: основная – 14 процентов, второй ступени – 5,5 процента. Те, кому доступна третья ступень, будут платить взносы в фиксированной сумме, не зависящей от суммы выплат работникам. А вот ставки поступающего в федеральный бюджет ЕСН станут меньше нынешних. Базовая составит 20 процентов, ставка второй ступени регрессивной шкалы – 7,9, а третьей – всего 2.

Вот здесь-то и впору озадачиться вопросом о том, как понимать второй абзац пункта 2 статьи 243. Если считать, что там говорится о сумме «федерального» ЕСН до вычета, то проблемы нет. Тогда 20-процентный налог нужно будет уменьшать на 14 процентов пенсионных взносов. В итоге в федеральный бюджет придется перечислять 6 процентов налоговой базы, а в Пенсионный фонд – 14.

Проблема возникает при сравнении 14 процентов пенсионных взносов с ЕСН, который причитается федеральному бюджету после вычета, то есть с 6 процентами от налоговой базы (20 – 14). Вычет получается больше, чем налог, а последнее предложение пункта 2 статьи 243 такое запрещает. Для того чтобы этот запрет не нарушить, нужно ограничить сумму вычета 10 процентами налоговой базы. Тогда «федеральная» часть ЕСН после вычета будет равна самому вычету. На оставшиеся 4 «пенсионных» процента налог уменьшить не удастся. В Пенсионный же фонд их все равно нужно будет заплатить. Но в этом случае обещанные 26 процентов ЕСН элегантно превращаются в 30!

Те, кто в новом году рассчитывает воспользоваться регрессивной ставкой ЕСН в 7,9 процента, тоже могут столкнуться с этой проблемой. Тариф пенсионных взносов для них составит 5,5 процента, что, очевидно, больше половины от 7,9. То есть сумма взносов и здесь превысит сумму налога в федеральный бюджет после вычета. То же произойдет и в тех фирмах, которым доступна будет третья ступень шкалы ставок ЕСН и пенсионных взносов. Проблемы не будет лишь в экзотическом случае: когда фирма платит каждому из своих работников в среднем больше 2216 тысяч рублей в год. Простые расчеты показывают, что начиная именно с этой суммы вычет становится равным налогу, который нужно перечислить в федеральный бюджет.

Опасения небеспочвенны

Как видно, один и тот же второй абзац пункта 2 статьи 243 говорит в первом предложении о «сумме налога, подлежащего уплате в федеральный бюджет» (ее уменьшают на пенсионные взносы), а во втором – о ней же, но «начисленной за период». Инспекторы вполне могут решить, что это уточнение во втором предложении сделано не случайно – оно показывает, что речь идет уже о другой сумме налога – уменьшенной на вычет и начисленной к уплате в бюджет.

Как нам удалось выяснить, в налоговом ведомстве такую трактовку считают возможной. В управлении единого социального налога ФНС нам сказали вот что: «Действительно, 2-й пункт 243-й статьи можно прочитать именно так. Однако официальной позиции по этому вопросу мы еще не выработали и никаких разъяснений инспекциям не давали. Но первый раз декларацию по ЕСН в 2005 году нужно будет сдавать только в апреле. Если до тех пор ничего не прояснится (что вряд ли), то некоторые инспекции на местах, возможно, и будут настаивать на том, что вычет не может быть больше суммы налога, который нужно перечислить в федеральный бюджет».

В департаменте налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина со своей позицией уже, судя по всему, определились. Наш собеседник высказался категорично: «Начиная с 2005 года необходимо платить 6 процентов в федеральный бюджет и 14 – в Пенсионный фонд. Такое понимание норм 243-й статьи – единственно правильное. Но если у кого-то есть сомнения, пусть напишут нам запрос. Мы дадим именно такой ответ».

Однако чиновники Минфина, будучи вроде бы и на стороне фирм, предпочитают держать их, что называется, на крючке. На наш вопрос о том, не собираются ли в Минфине подготовить проект закона, который исправил бы допущенный в 243-й статье ляп и позволил бы без опасений вычитать из ЕСН все 14 процентов пенсионных взносов, там ответили отрицательно. «Никаких подобных поправок мы даже не планируем», – заявил наш собеседник.

Тем временем, не получив никаких указаний ни от Минфина, ни от ФНС, налоговики на местах в приступе служебного рвения вполне могут проявить заботу об интересах бюджета и превратить ваши 26 процентов ЕСН в 30. Тогда от начисленных ими недоимки, пеней и штрафа придется отбиваться в суде.

Спокойствие, только спокойствие

На самом деле пункт 2 статьи 243 можно и нужно читать по-другому. Совсем не обязательно, что дополнительно введенное в последнем предложении пункта 2 статьи 243 понятие начисленного налога несет какую-то особенную смысловую нагрузку. Ведь ни из чего не следует, что речь идет о налоге, начисленном в федеральный бюджет именно после вычета.

Наша читательница Ольга Абраменко, внутренний аудитор из «Корпорации развития территорий», делится своими соображениями в пользу обратного: «Ограничение, установленное в пункте 2 статьи 243, нужно для того, чтобы вычет в принципе не мог превысить изначально начисленного в федеральный бюджет налога. То есть чтобы не получилось так, что бюджет окажется в долгу перед организацией».

Ведущий юрисконсульт компании «ПРАДО Аудит» Елизавета Макарова вообще не видит причин для беспокойства: «В первом предложении абзаца второго пункта 2 статьи 243, как и во втором, упоминается “сумма налога, подлежащая уплате в федеральный бюджет”. Первое предложение предписывает уменьшить ее на вычет. Мы ведь не можем уменьшить на вычет налог после вычета? Значит, там явно имеется в виду сумма налога до вычета. Из этого следует, что о ней же идет речь и во втором предложении – ведь в одной статье закона одно и то же понятие не может иметь разные значения! И уж тем более в двух предложениях, написанных подряд! Так что, на мой взгляд, можно смело уменьшать ЕСН на всю сумму пенсионных взносов».

К спокойствию призывает и налоговый консультант Михаил Максаков. «Я сильно сомневаюсь в том, что инспекторы захотят ставить фирмам такую подножку, – говорит он. – По той простой причине, что в этом случае налоговики фактически бросят вызов политике, проводимой правительством. Пониженные ставки ЕСН, будучи еще только в проекте, уже были широко разрекламированы властями как снижение налогового бремени и эффективный способ вывода зарплат из тени. А любое судебное разбирательство по поводу превращения 26 процентов ЕСН в 30 вызовет общественный резонанс по всей стране и укрепит недоверие к правительству и его реформам. Те, кто решил платить зарплаты “вбелую”, опять вернутся к выплатам в конвертах».

Ну и, наконец, не стоит забывать о том, что все противоречия и неясности налоговых законов нужно толковать в пользу налогоплательщиков (п. 7 ст. 3 НК).

Андрей ВЕСЕЛОВ