20.03.2013 12 рекомендаций, которые помогут пройти аудиторскую проверку

Автор: Илья Макалкин,
ведущий эксперт объединенной редакции ТН “Бухгалтерский учет и налоги” ЗАО “МЦФЭР”

Самое важное в этой статье:

• Случаи проведения обязательного аудита

• Состав отчетности

• Отражение задолженности

• Экспорт

• Основные средства

• Поиск полезных ископаемых

• Риски хозяйственной деятельности

Многие компании перед представлением годовой отчетности обязаны пригласить аудиторов для оценки достоверности отчетности и выдачи заключения. Рекомендации, данные Минфином России аудиторам в письме от 09.01.2013 № 07-02-18/01, помогут подготовиться к визиту.

Случаи проведения обязательного аудита обозначены в ст. 5 Федерального закона от 30.12.2008 № 307-ФЗ “Об аудиторской деятельности”, а также в других законах. Так, обязательной аудиторской проверке подлежит годовая отчетность:
• ОАО, унитарных предприятий, застройщиков долевого строительства, профучастников рынка ценных бумаг, банков, страховых компаний, бирж, саморегулируемых организаций, жилищных накопительных кооперативов;
• компаний, ценные бумаги которых допущены к обращению на организованных торгах;
• фирм, которые составляют консолидированную отчетность;
• компаний, объем выручки которых за предшествовавший отчетному год превышает 400 млн руб.;
• фирм, у которых сумма активов в балансе по состоянию на конец предшествовавшего отчетному года превышает 60 млн руб.

Но и те компании, которые не обязаны приглашать аудиторов, зачастую делают это, например, в рекламных целях или чтобы получить кредит на более выгодных условиях.

Не секрет, что разногласия с аудиторами при прохождении проверки нередки. Снизить их количество можно, если придерживаться нескольких несложных рекомендаций.

Состав отчетности

Рекомендация 1. Формы бухгалтерской годовой отчетности за 2012 г. должны соответствовать требованиям Закона № 402-ФЗ, вступившего в силу с 2013 г. Это значит, что отчет о прибылях и убытках должен именоваться отчетом о финансовых результатах, а отчет о целевом использовании полученных средств – отчетом о целевом использовании средств (ст. 14 Закона № 402-ФЗ).

Рекомендация 2. Следует четко разграничивать документы, составляющие собственно бухгалтерскую отчетность, и документы, которые ей сопутствуют. Аудиторы дают полное заключение лишь в отношении первой группы документов.

Непосредственно к отчетности относятся бухгалтерский баланс, отчет о финансовых результатах (для некоммерческих организаций – отчет о целевом использовании средств) и приложения к ним.

Приложениями являются отчет об изменениях капитала; отчет о движении денежных средств; иные приложения (пояснения) (ч. 1 ст. 14, ч. 1 ст. 30 Закона № 402-ФЗ, пп. 2–3 приказа № 66н). Пояснения, как правило, связаны с числовыми показателями баланса или отчета. Они раскрывают сведения об учетной политике компании и содержат дополнительные данные, которые нецелесообразно включать в баланс и отчет,
но которые необходимы пользователям отчетности для реальной оценки финансового положения компании. Состав и содержание пояснений определяются компанией самостоятельно с учетом пп. 24–27 ПБУ 4/99.

Не стоит называть пояснительной запиской дополнительную информацию, сопутствующую отчетности. Такую информацию компания может представить по желанию вместе с отчетностью (п. 39 ПБУ 4/99). Чтобы не вводить в заблуждение аудиторов, в отчетность лучше не включать ссылки на дополнительную информацию. А по названию и содержанию эти сведения не должны выглядеть как пояснение к отчетности. Как правило, дополнительная информация не связана с числовыми показателями отчетов, из нее пользователи отчетности могут получить представление об истории становления, планах развития компании и пр.

 С 2013 г. лучше пользоваться термином “пояснения к балансу и отчету о финансовых результатах”, а не “пояснительная записка”.
Последняя с 2013 г. не входит в состав отчетности. Если назвать по-старому, можно запутать аудиторов.

Рекомендация 3. Место отчета о финансовых результатах в отчетности некоммерческих организаций занимает отчет о целевом использовании средств. Однако НКО, получившие доходы от предпринимательской и (или) иной приносящей доход деятельности, помимо баланса и отчета о целевом использовании средств должны представлять и отчет о финансовых результатах. Если полученные доходы существенны, а пользователи отчетности о них не знают, им не удастся оценить изменения в финансовом положении НКО (если информации в отчете о целевом использовании средств недостаточно для этого). Такой вывод сделал Минфин России в информации № ПЗ-10/2012.
Рекомендация 4. В компании должен храниться бумажный экземпляр бухгалтерской отчетности, подписанный непосредственно руководителем компании, с указанием даты подписи (ч. 8 ст. 13 Закона № 402-ФЗ). Другие экземпляры отчетности (для представления разным пользователям) могут быть подписаны уполномоченными руководителем лицами, но одними и теми же.

Отражение задолженности

Рекомендация 5. Перед составлением годовой отчетности по состоянию на 31 декабря 2012 г. обязательно должна быть проведена инвентаризация не только всех активов, но и всех обязательств компании (ч. 1 ст. 15 Закона № 402-ФЗ, п. 27 Положения № 34н). Это касается также дебиторской задолженности, оценочных и налоговых обязательств.

Рекомендация 6. В балансе дебиторскую задолженность в виде сумм перечисленной поставщикам предоплаты отражайте в оценке без НДС, подлежащего вычету на основании гл. 21 НК РФ. Кредиторскую задолженность в виде сумм полученной от покупателей предоплаты отражайте в оценке без НДС, подлежащего уплате (уплаченного) в бюджет (Рекомендации аудиторам).

Экспорт

Рекомендация 7. Не вычитайте из выручки от реализации экспортируемых из России товаров сумму вывозных таможенных пошлин, уплачиваемых компанией (Рекомендации аудиторам). Даже если от этого будет зависеть дальнейшая возможность применения спецрежима или сохранение статуса малого (среднего) предприятия. Аудиторы сочтут такое вычитание ошибочным.

Основные средства

Рекомендация 8. В первоначальную стоимость объекта основных средств, который компания строила или продолжает строить, должны включаться суммы оценочных обязательств (п. 8 ПБУ 8/2010):
• на будущий демонтаж и утилизацию старых объектов, расположенных на месте строительства;
• на будущее восстановление окружающей среды после демонтажа и ликвидации.

Если на месте ликвидируемого объекта планируется возведение нескольких новых, то сумма оценочного обязательства распределяется между такими объектами пропорционально базе, обоснованно выбранной компанией (Рекомендации аудиторам).

Рекомендация 9. Регулярные существенные затраты на периодические ремонты, осмотры и диагностику объекта основных средств, возникающие через длительные, более 12 месяцев, интервалы, погашайте в течение указанного временного интервала. Непогашенный остаток таких затрат отражайте в разделе I баланса как внеоборотный актив. Причем Минфин в Рекомендациях аудиторам конкретизирует, что этот показатель должен детализировать данные, отраженные по группе статей “Основные средства”.

 Данные о совокупных затратах на оплату использованных в течение календарного года энергетических ресурсах должны быть включены в информацию, сопутствующую годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности (ч. 5 ст. 22 Закона об энергосбережении, информация № ПЗ-10/2012).

Затраты на периодические ремонты и обслуживание можно учитывать на счете 97 “Расходы будущих периодов” и ежемесячно списывать их проводкой Д 20 К 97 в течение периода времени до следующего ремонта и обслуживания. Чтобы не провоцировать налоговую инспекцию начислить налог на имущество, все-таки спокойнее отразить новоиспеченный актив отдельной статьей не в составе группы статей “Основные средства”, а рядом – просто в разделе “Внеоборотные активы”.

Причем назовите ее максимально конкретно. Например, “Периодические затраты на ремонт и обслуживание основных средств”. Напротив показателя в балансе поставьте ссылку на пункт пояснения к балансу. А в пояснении подробно опишите суть показателя, чтобы не осталось сомнений, что речь идет именно о ремонте и обслуживании, а не о модернизации, реконструкции или достройке.

Поиск полезных ископаемых

Рекомендация 10. Сумма поисковых затрат, отраженная в балансе на 31 декабря 2011 г. как расходы будущих периодов или иной актив, в балансе на 31 декабря 2012 г. (включая сравнительные данные на 31 декабря 2011 г. и на 31 декабря 2010 г.) должна отражаться в группах статей “Материальные поисковые активы” и (или) “Нематериальные поисковые активы” (п. 6 ПБУ 24/2011).

Дело в том, что данные за прошлые периоды должны быть сопоставимы с данными отчетного периода (п. 10 ПБУ 4/99).

Рекомендация 11. В балансе показатели “Нематериальные поисковые активы” и “Материальные поисковые активы” можно не приводить, если компания не несет затрат на поиск, оценку месторождений или на разведку полезных ископаемых на определенном участке недр (п. 11 ПБУ 4/99, п. 3 приказа № 66н).

Риски хозяйственной деятельности

Рекомендация 12. В пояснениях к балансу и отчету о финансовых результатах компания должна привести информацию о потенциальных существенных рисках. Риски должны быть представлены в т. ч. в виде численных показателей (п. 6 ПБУ 4/99, п. 14 информации № ПЗ-9/2012, Рекомендации аудиторам).

Раскрытие информации о рисках – одна из составляющих системы внутреннего контроля компании. Такая система должна присутствовать в компании в силу ст. 19 Закона № 402-ФЗ.

Раскрывать риски можно либо в отдельном отчете о рисках, либо в виде пояснений к отдельным показателям баланса и отчета о прибылях и убытках.

Примерная классификация рисков приведена в информации № ПЗ-9/2012, но можно использовать и собственную классификацию.

Все риски компании делятся на финансовые, правовые, страновые и региональные, репутационные и другие.

По каждому виду рисков в годовой отчетности описываются и оцениваются:
• подверженность компании рискам и их концентрация;
• причины возникновения рисков;
• цели, механизм и процедуры управления рисками;
• изменения по сравнению с предыдущим отчетным годом.

Финансовые риски делятся на три группы: рыночные риски (изменение цен на рынке), кредитные риски (должники не вернут деньги), риски ликвидности (компания не сможет вернуть деньги и попадет на штрафы).
Правовые риски связаны с изменением законодательства. Их можно разделить на группы: валютные, таможенные, налоговые и другие правовые риски. Информация об этих рисках раскрывается отдельно для внутреннего и внешнего рынков.

Страновые и региональные риски можно разделить на группы: политические риски (национализация, например), экономические (падение спроса), географические (климатические) и пр. Репутационный риск связан с уменьшением числа заказчиков вследствие ухудшения имиджа компании на рынке (например, из-за публикаций в СМИ и пр.).

Слово эксперту

Ольга Черевадская,
директор по аудиту ЗАО “Финансовый Контроль и Аудит”

В Рекомендациях аудиторам по отчетности за 2012 г. Минфин России отметил, что при оценке ОНА и ОНО компании могут использовать метод сравнения балансовой стоимости активов и обязательств с их налоговой базой «применительно к подходам МСФО (IAS) 12 “Налоги на прибыль”». Причем ПБУ 18/02 не содержит ограничений по использованию такого метода. Ранее, в письме от 03.02.2012 № 07-02-08/58 Минфин России придерживался такого же подхода.

В методиках расчета отложенных налогов в МСФО и в ПБУ 18/02 есть различия. Согласно п. 3 ПБУ 18/02 расчет производится путем сравнения “бухгалтерских” и “налоговых” доходов и расходов. В МСФО отложенные налоги считаются балансовым методом: сравнивается балансовая стоимость актива или обязательства с его налоговой величиной (п. 5 IAS 12).

Методики различаются по описанию, но по своей сути не противоречат друг другу. Ведь налоговая база актива или обязательства в МСФО – это и есть те расходы, которые будут учтены при исчислении налога на прибыль (пп. 7 и 8 IAS 12). Балансовый метод позволяет вообще игнорировать понятие постоянных разниц.

Ведь они связаны исключительно с текущим периодом и, соответственно, не вызывают необходимости признавать отложенные налоги. Постоянные разницы приводят лишь к дополнительным суммам, которые являются составной частью налогового расхода за период. Таким образом, в МСФО не предусмотрены условный расход по налогу на прибыль (налог на бухгалтерскую прибыль), ПНА и ПНО. Расчет чистой прибыли производят путем корректировок текущего налога на прибыль на ОНА и ОНО.

Источник: Журнал «Налоговые споры» №3/2013