Элла Тимохина, эксперт журнала

Упрощенная система налогообложения по идее должна быть проста в обращении и не вызывать большое количество вопросов, как происходит на деле. Налоговики стараются отвечать на них. Минфиновцы тоже. Причем далеко не всегда их взгляды совпадают.

БЛИЗИТСЯ окончание года, и тем, кто сейчас работает на обычной системе налогообложения, самое время подумать над тем, переходить на упрощенную или остаться на прежней. Решить этот вопрос в какой-то степени помогут разъяснения Минфина и налоговиков по отдельным вопросам, возникающим у «упрощенцев». Ведь если, например, организации, планирующей в скором будущем реконструировать свое здание, заранее знать, что затраты на реконструкцию она не сможет учесть при расчете единого налога, она скорее всего повременит с переходом на «упрощенку». Дело в том, что подобные расходы не предусмотрены в перечне тех, что можно учитывать при упрощенной системе налогообложения. И чиновники как из финансового, так и из налогового ведомства, об этом напоминают (письмо Минфина России от 9 июня 2004 г. № 03-02-05/2/31, письмо УМНС России по г. Москве от 5 февраля 2004 г. № 21-14/07183).

Невыгодные разъяснения

Вообще тем, кто в качестве налоговой базы выберет доходы, уменьшенные на расходы, нужно знать, что учитывать можно лишь строго определенные затраты - те, что поименованы в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ. Там помимо всего прочего указаны товары, но не указаны расходы на доставку их до покупателей. Поэтому последние нельзя учитывать при налогообложении, поясняют как налоговики (письмо МНС России от 7 мая 2004 г. № 22-1-14/853), так и финансисты (письмо Минфина России от 31 июля 2003 г. № 04-02-05/3/62). Правда, совсем не обязательно указывать эти затраты в первичных документах отдельно. Можно включить их в стоимость товаров, и тогда списать на расходы как часть товаров.

Следующий вид трат, на которые чиновники не разрешают уменьшать доход, - добровольные взносы в ФСС (письмо Минфина России от 5 июля 2004 г. № 03-03-05/2/44). Напомним, что для организаций-работодателей они составляют ежемесячно 3 процента от выплат, с которых платился бы ЕСН, будь организация на обычной системе налогообложения. Порядок их начисления содержится в приложении к постановлению Правительства РФ от 5 марта 2003 г. № 144. Эти суммы перечисляются «упрощенцем» с одной единственной целью - компенсировать потом за счет соцстраха свои расходы по выплате работникам больничных пособий. Но получается, что эта цель не совсем во благо организации, как выясняется из вышеупомянутого письма Минфина. Нести расходы придется за счет собственных средств. Мы же скажем, что с позицией чиновников можно поспорить, правда, делать это скорее всего придется в суде, поэтому вам решать, стоит ли овчинка выделки. А аргументы, которые следует привести в арбитраже, такие. В перечне «упрощенных» затрат предусмотрены расходы на обязательное страхование работников (подп. 7 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). И хотя мы ведем речь о взносах, уплачиваемых на добровольной основе, их полное название гласит: «страховые взносы на обязательное социальное страхование». Поэтому, хоть это и добровольные платежи, их можно учесть в составе «упрощенных» расходов, так как сами взносы перечисляются на обязательное страхование работников. К сожалению, по данному спору арбитражная практика пока не сформировалась, поэтому сложно предсказать позицию судей.

Спорными нам представляется еще ряд разъяснений. Например, налоговики считают, что, если договор аренды недвижимого имущества не зарегистрирован, как того требует ГК РФ, «упрощенец» не вправе показывать у себя в расходах арендную плату (письмо МНС России от 18 февраля 2004 г. № 22-2-14/272). Ссылаются они при этом на пункт 3 статьи 433 ГК РФ, согласно которому договор, подлежащий госрегистрации, считается заключенным с момента его регистрации. А раз это требование не соблюдено, то сделка считается ничтожной (п. 1 ст. 165 ГК РФ). Но ведь основанием для признания расходов является их обоснованность и документальное подтверждение, и то, что договор не прошел надлежащую регистрацию, еще не говорит о том, что затраты по нему необоснованны или документально не подтверждены. То же самое говорят и судьи (см., например, постановление ФАС Северо-Западного округа от 28 января 2004 г. № А56-28713/03).

Еще два письма посвящены НДС, который «упрощенец» предъявил покупателю. По неосторожности либо по просьбе последнего, чтобы тот смог получить вычет, - не важно. Налоговики утверждают, что этот НДС организация не вправе показать в своих расходах (письмо МНС России от 15 сентября 2003 г. № 22-1-14/2021-АЖ397). Финансисты с ними солидарны (письмо Минфина России от 16 апреля 2004 г. № 04-03-11/61). Свою позицию оба ведомства объясняют тем, что плательщики единого налога освобождены от уплаты НДС, а на затраты относить могут только те налоги, которые обязаны уплачивать. Однако мы с этим не согласны. В НК РФ написано, что «упрощенец» вправе уменьшать доходы на «суммы налогов и сборов, уплаченные в соответствии с законодательством... о налогах и сборах» (подп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). А предъявленный НДС на полном основании можно считать уплаченным в соответствии с кодексом, ведь пункт 5 статьи 173 НК РФ обязывает заплатить его в случае выставления счета-фактуры покупателю. Скорее всего суд примет это во внимание, к тому же можно сослаться на небезызвестное положение НК РФ, согласно которому неустранимые сомнения и неясности в законодательстве толкуются в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ).

Лояльность финансистов

Справедливости ради стоит заметить, что по некоторым вопросам чиновники дают положительные разъяснения. Например, в письме Минфина России от 27 февраля 2004 г. № 04-02-05/1/19 сказано, что оплату коммунальных услуг организации, находящиеся на «упрощенке», могут включать в затраты. Благодаря тому, что они относятся к материальным расходам, а те в свою очередь поименованы в списке «упрощенных» затрат. Правда, у московских налоговиков на сей счет свое мнение. В одних разъяснениях они говорят, что коммунальные расходы должны быть поименованы непосредственно в самом списке затрат, а раз их там нет, то и учитывать их при налогообложении нельзя (письмо УМНС России по г. Москве от 25 июня 2003 г. № 21-09/ 34209). В других позиция та же, но вот аргументация другая (письмо от 21 августа 2003 г. № 21-09/45889). Организация, задавшая вопрос, обратила внимание на то, что коммунальные расходы относятся к материальным, то есть выделять их в перечне отдельно не нужно. Налоговикам пришлось с этим согласиться, но они тут же придумали другую версию, лишь бы остаться при своей позиции. Поскольку вопрос задала фирма, занимающаяся комиссионной деятельностью, то ей разъяснили, что затраты на приобретение воды и электроэнергии нельзя учесть при налогообложении, поскольку эти ресурсы используются у нее не на технологические цели, как того требует подпункт 5 пункта 1 статьи 254 НК РФ. Включить в затраты она может только ту часть коммунальных платежей, что приходится на отопление здания. Получается, что воду и энергию, по мнению московских фискалов, могут относить на расходы только промышленные предприятия. Всем иным право относить на затраты все свои коммунальные платежи, вероятнее всего, придется отстаивать в суде.

Как видим, финансисты все же лояльнее относятся к «упрощенцам», чем налоговики. Дополнительным примером служит еще одно письмо - от 31 июля 2003 г. № 04-02-05/3/61. Прежде чем говорить о нем, напомним, что расходы на аудиторские услуги «упрощенец» вправе учитывать при расчете единого налога (подп. 15 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Так вот в данном письме говорится, что под этими услугами нужно понимать не только проведение аудиторской проверки, но и любые другие сопутствующие услуги, такие как бухгалтерское сопровождение, консультирование по вопросам бухучета и налогообложения и проч. Правда, для этого у аудиторской фирмы должна быть лицензия на осуществление аудиторской деятельности.

А вот у налоговиков на сей счет прямо противоположное мнение. В письме УМНС России по г. Москве от 6 января 2004 г. № 21-09/00511 сказано, что аудиторские услуги и сопутствующие аудиту услуги различны, ведь аудиторская деятельность подразумевает, прежде всего, предпринимательскую деятельность по независимой проверке бухучета и отчетности клиентов. Следовательно, все прочее не может расцениваться непосредственно как аудиторская услуга. Поэтому «упрощенец» имеет право включать в расходы только суммы, потраченные им непосредственно на аудит. В другом письме тех же налоговиков, правда, выпущенном ранее (от 11 июля 2003 г. № 21-09/38568), содержится такой же вывод, а в отношении расходов по бухгалтерскому сопровождению выносится дополнительный аргумент. Организации, работающие на «упрощенном» спецрежиме, освобождены от обязанности по ведению бухучета (помимо учета основных средств и нематериальных активов), поэтому оплата бухгалтерского сопровождения, поясняют они, экономически не оправдана.

Таким образом, списать все прочее, не связанное непосредственно с аудитом, будет довольно проблематично. Итог судей в данной ситуации предсказать сложно, так как арбитражная практика еще не сформировалась. Но можно вообще не доводить дело до суда. Например, если вы заказываете аудит и у этой же компании берете платные консультации, попросите ее указывать в договоре общую сумму, то есть плату за консультационные услуги отдельно не выделять. Конечно, совет пригодится не всем, а только тем, кто наряду с сопутствующими услугами заказывает и аудиторские проверки, естественно у одной и той же фирмы.

Разные выводы одного ведомства

Но не только разъяснения налоговиков не совпадают с мнением Минфина. Последние порой противоречат сами себе. Например, в ситуации, когда «упрощенец» в течение года попал в категорию тех, кто вообще не вправе применять данный спецрежим (п. 3 ст. 346.12 НК РФ). Скажем, привлек дополнительных вкладчиков, в результате чего в его уставном капитале доля участия других предприятий превысила допустимое значение - 25 процентов. Понятно, что в этом случае право на применение «упрощенки» у него теряется. Но вот в какой именно момент организация считается перешедшей на обычную систему налогообложения? В письме Минфина России от 9 июня 2004 г. № 03-02-05/1/52 сказано, что с начала того налогового периода, в котором произошло превышение лимита участия. Понятное дело, что это вряд ли порадует налогоплательщиков. Однако чуть позже, 5 августа 2004 г., вышло следующее письмо № 03-03-02-04/1/2, из которого следует другой вывод. В нем говорится, что если при переходе на «упрощенку» организация соответствовала всем необходимым условиям, предусмотренным в подпунктах 1-15 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ, но в течение года их нарушила, то перейти на обычную систему она должна в том квартале, в котором произошло нарушение. По-видимому, чиновники вовремя одумались, ведь только так можно объяснить появление другого письма с противоположным смыслом. Так что, по всей видимости, именно оно и будет считаться окончательным, да и верным к тому же. Ведь заставлять организацию переделывать учет и пересчитывать налоги задним числом фактически означает признать то, что она с начала года незаконно работала на спецрежиме. Тогда как на самом деле это не так. Да и из кодекса такой вывод явно не следует. Поэтому надеемся, что впредь чиновники будут давать правильные консультации с первого раза.