18.07.12 О НАЛОГОВОМ УЧЕТЕ ПРОЦЕНТОВ ПО ЗАЙМАМ

Дыбов А.И.

Вам прекрасно известно, что есть два способа учета процентов в расходах. Основной - исходя из средней процентной ставки по сопоставимым обязательствам. Если ставка по конкретному займу или кредиту не отклоняется от нее более чем на 20 процентов, то проценты можно включить в расходы полностью. Если сопоставимых обязательств нет либо с ними не хочется возиться, применяется вспомогательный норматив. По рублевым обязательствам он рассчитывается исходя из ставки рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,8 раза. При нынешней ставке рефинансирования в размере 8 процентов норматив составит 14,4 процента. Далее вспомогательный норматив я буду называть фиксированным.

Любой человек, который хоть немного знаком с рынком долговых обязательств, увидит, что фиксированный норматив меньше текущих ставок по коммерческим займам и кредитам. А значит, уменьшить налогооблагаемую прибыль по нему на всю сумму процентов не получится. Неприятно. Волей-неволей хочется сосредоточиться на сопоставимых займах. Только вот незадача - редко какая организация привлекает заемные средства постоянно. В большинстве случаев это разовая операция. Где взять сопоставимые долговые обязательства в этом случае?

До апреля 2010 года чиновники изъяснялись в таком духе: "Нет других займов? Ну, на нет и суда нет. Учитывайте по фиксированному нормативу". То ли нечаянно, то ли намеренно они не замечали важное слово в пункте 1 статьи 269 НК РФ: проценты не должны отклоняться от среднего уровня процентов по ВЫДАННЫМ сопоставимым долговым обязательствам. Выданным, а не полученным! Разница огромная. К тому же все встает на свои места: заимодавец, которым чаще всего будет банк, раздает кредиты направо и налево, у кого, как не у него, искать сопоставимость?

Но вот в апреле 2010 года мнение Минфина круто изменилось. Ведомство осознало, что если настаивать на выяснении сопоставимости процентов только по полученным займам, то организации, для которых займы - редкость, вообще теряют возможность воспользоваться этим методом. То же самое можно сказать о случае, когда все привлеченные долговые обязательства заведомо не сопоставимы: получены на разные сроки, под разное обеспечение или в разных валютах. Поэтому оценивать сопоставимость займов надо и по данным кредитора. С тех пор чиновники уже не раз подтверждали такую точку зрения.

В январе 2012 года к Минфину в Постановлении N 9898/11 присоединился Президиум ВАС. В этом деле инспекцию не устроило, что организация полностью учла проценты исходя из критерия сопоставимости при том, что суммы привлеченных ею за квартал 13 кредитов сильно различались. Самая маленькая - 226 000 рублей, самая большая - 22 900 000 рублей. Все средства получены в одном банке, ставка одинаковая. Тем не менее проверяющие выбрали наибольшие кредиты, назвали их не сопоставимыми с остальными и пересчитали проценты по ним исходя из фиксированного норматива.

ВАС с этим не согласился. Он указал, что цель критерия сопоставимости ставок - исключить возможность учета в расходах процентов в той сумме, в которой их размер превышает рыночный. Следовательно, проверять сопоставимость кредитов надо было у банка, а не у заемщика. И поскольку налоговая этим не озаботилась, кредиты считаются сопоставимыми по умолчанию и проценты по ним учитываются полностью. Так сказать, всем спасибо, все свободны.

Теперь мы подошли к тому, ради чего я завел весь этот разговор. Хотите воспользоваться сопоставимостью и учесть проценты по займу или кредиту полностью - договаривайтесь с заимодавцем о выдаче справки. Пусть напишет, под какой процент он снабжал остальных заемщиков деньгами на аналогичных с вами условиях. Справка плюс разъяснения Минфина и ВАС гарантируют, что претензий со стороны налоговиков не будет.

Вопрос. А если не даст тот же банк справку?

Можно воспользоваться данными его сайта, особенно когда на нем есть так называемый кредитный калькулятор. С его помощью легко показать проверяющим, что банк во всех случаях, подобных вашему, назначает примерно такую же процентную ставку, что и у вас.

Пример. Налоговый учет процентов по кредиту

31.12.2011 организация получила единственный кредит в сумме 1 000 000 руб. на 1 год без обеспечения под 20% годовых (ставка рефинансирования Банка России на день выдачи - 8%). В этом же году, согласно справке, банк, помимо этого кредита, выдал еще три аналогичных:

 

- в сумме 900 000 руб. под 21%;

- в сумме 1 200 000 руб. под 18%;

- в сумме 1 600 000 руб. под 19%.

Рассмотрим два варианта налогового учета процентов в 2012 г.

Вариант 1. Исходя из фиксированного норматива 14,4% (8% х 1,8%) за 2012 г. в расходы можно включить сумму процентов, равную 144 000 руб. (1 000 000 руб. х 14,4%).

Вариант 2. Определим среднюю процентную ставку по сопоставимым кредитам, выданным банком. Она составит 19,34% ((900 000 руб. х 21% + 1 200 000 руб. х 18% + 1 600 000 руб. х x 19% + 1 000 000 руб. х 20%) / (900 000 руб. + 1 200 000 руб. + 1 600 000 руб. + 1 000 000 руб.) х 100%).

С учетом предельного отклонения максимальная ставка составляет 23,21% (19,34% х 1,2). Ставка по кредиту равна 20%, следовательно, этим способом организация вправе включить в расходы все начисленные за год проценты - 200 000 руб. (1 000 000 руб. х 20%).