Н. В. Парушина,

аудиторская фирма "УКАП",
г. Орел

Все коммерческие организации обязаны отражать в бухгалтерской отчетности события после отчетной даты. Событиями после отчетной даты признаются факты хозяйственной деятельности, которые произошли в период между отчетной датой и датой подписания годовой бухгалтерской отчетности, если они оказали или могут оказать влияние на финансовое состояние, движение денежных средств или результаты деятельности организации.

Отчетной датой является 31 декабря (п. 12 ПБУ 4/99). Датой подписания бухгалтерской отчетности считается дата, указанная руководителем организации в этой отчетности. Дата подписания бухгалтерской отчетности не должна значительно отличаться от даты представления отчетности пользователям. Годовая бухгалтерская отчетность представляется пользователям в течение 90 дней после окончания года.

События после отчетной даты делятся на два типа (п. 5 ПБУ 7/98):

1) события, подтверждающие существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность (отражаются в бухгалтерском учете заключительными оборотами отчетного периода на 31 декабря);

2) события, свидетельствующие о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация ведет свою деятельность (информация приводится в пояснительной записке, в отчетном периоде никаких записей в бухгалтерском учете не производятся).

Существенность событий после отчетной даты

В бухгалтерской отчетности должны отражаться только существенные события после отчетной даты. Причем независимо от их положительного или отрицательного влияния на деятельность организации.

Существенными событиями после отчетной даты признаются факты хозяйственной деятельности, без знания о которых пользователи отчетности не могут достоверно оценить финансовое состояние, движение денежных средств или результаты деятельности организации для принятия экономических решений.

Существенность события после отчетной даты организация вправе определить самостоятельно исходя из требований положений нормативных актов по бухгалтерскому учету. Можно выделить три варианта определения существенности событий после отчетной даты.

Первый вариант: показатель считается существенным, если его нераскрытие может повлиять на экономические решения заинтересованных пользователей, принимаемые на основе отчетной информации. Решение организацией вопроса, является ли данный показатель существенным, зависит от оценки показателя, его характера, конкретных обстоятельств возникновения.

Указанный вариант оценки существенности применим в тех случаях, когда невозможно определить денежную оценку события после отчетной даты, но можно оценить его качественную сторону (например, характер или конкретные обстоятельства возникновения). Событие после отчетной даты может быть признано существенным, если его качественный характер оказывает значительное влияние на деятельность организации. Как правило, это масштабные решения, связанные с финансово-хозяйственной деятельностью организации (реорганизация, реконструкция и т. п.). Существенность события после отчетной даты в данном случае определяется руководителем организации на основе собственного профессионального суждения.

Рассмотрим на примере, как определяется существенность события после отчетной даты 2-го типа.

Пример 1. До даты подписания годовой бухгалтерской отчетности принято решение об увеличении видов деятельности организации. Этот факт окажет влияние на финансовое состояние, движение денежных средств и результаты деятельности организации. Поэтому его следует признать существенным событием после отчетной даты.

Определяющее значение при установлении существенности данного факта хозяйственной деятельности имеет изменение финансового состояния организации в связи с принятием этого решения. Информация о намерении организации освоить новые виды деятельности может, в свою очередь, существенно повлиять на мнение пользователей ее бухгалтерской отчетности: инвесторов, банков, контрагентов, государственных контролирующих органов и др.

Поскольку принятие решения об увеличении видов деятельности относится к событиям 2-го типа, информация о нем была приведена в пояснительной записке, где указано, что оценить в денежном выражении его последствия на дату подписания бухгалтерской отчетности не представляется возможным.

Второй вариант: организация может принять решение, что существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее 5 %. Это процентное соотношение может быть рассчитано как по итогу группы статей, к которой принадлежит показатель, характеризующий событие после отчетной даты, так и по общему итогу бухгалтерского баланса. При применении данного критерия первостепенное значение имеет сумма показателя, т. е. денежная оценка события после отчетной даты.

Если значение показателя существенности составит менее 5 %, такое событие в бухгалтерском учете отражать нецелесообразно. Для того чтобы учесть требования законодательства, достаточно отразить факт хозяйственной деятельности, признанный существенным исходя из профессионального суждения руководства организации и его денежной оценки, в пояснительной записке.

Пример 2. В отчетном году организация предъявила поставщику иск о возмещении суммы штрафных санкций за нарушение условий хозяйственного договора. Сумма исковых требований составляет 500 000 руб. На отчетную дату судебное разбирательство не завершено.

Сумма штрафных санкций, которую может получить организация в предстоящем отчетном году, повлияет на изменение денежных средств и на величину доходов.

По данным синтетического и аналитического учета в бухгалтерской отчетности организации по состоянию на 31 декабря отчетного года отражена общая сумма денежных средств – 5 000 000 руб. Общая сумма прочих внереализационных доходов составила в отчетном году 2 500 000 руб.

Произведены следующие расчеты:

определена существенность этого события: отношение денежных средств, которые может получить организация в результате положительного исхода судебного процесса, к общей сумме денежных средств по данным бухгалтерского баланса составляет 10 % (500 000 : 5 000 000 · 100 %). Полученное значение больше, чем 5 %. Следовательно, рассматриваемую информацию можно признать существенной;

оценена существенность последствий этого события. В результате получения суммы штрафных санкций организация получит внереализационный доход 500 000 руб. Таким образом, значение существенности доходов, связанных с данным фактом, составляет 20 % (500 000 : 2 500 000 · 100 %). Рассчитанный показатель также превышает 5 %.

Указанное событие относится к событиям после отчетной даты 1-го типа. Оно имеет денежную оценку (500 000 руб.) и подтверждается информацией о сумме штрафных санкций, признанных поставщиком.

В бухгалтерском учете организации произведены следующие записи:

Д-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками",

К-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. "Прочие доходы"

500 000 руб.
отражена сумма штрафных санкций, признанных к получению;

Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. "Сальдо прочих доходов и расходов",

К-т сч. 99 "Прибыли и убытки"

500 000 руб.
отражена сумма дохода, подлежащего получению.

В следующем году в бухгалтерском учете осуществляется сторнировочная (или обратная) запись на сумму начисленных доходов. Одновременно в бухгалтерском учете на основании решения суда в общем порядке делается запись, отражающая это событие. Также в бухгалтерском учете показывается сумма поступивших денежных средств:

Д-т сч. 51 "Расчетные счета",

К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

500 000 руб.
отражена сумма денежных средств, зачисленных на расчетный счет, на основании выписки банка.

Информация об этом событии должна быть раскрыта в пояснительной записке.

Организация самостоятельно может определить существенность произошедшего события, принимая во внимание его влияние на финансовые результаты деятельности организации и пользователей отчетности.

Третий вариант: событие после отчетной даты может быть отражено в бухгалтерской отчетности организации независимо от его существенности. Так, в годовой бухгалтерской отчетности необходимо отражать дивиденды по результатам деятельности организации за отчетный год, рекомендованные или объявленные после отчетной даты, но до даты подписания бухгалтерской отчетности (п. 3 ПБУ 7/98).

Пример 3. Совет директоров акционерного общества принял решение рекомендовать общему собранию выплатить годовые дивиденды по итогам работы общества в отчетном году в размере 100 руб. на одну акцию. Общая сумма предлагаемых к выплате дивидендов не превысит 1 000 000 руб. (размер дивидендов не может быть больше рекомендованного советом директоров общества в соответствии с п. 3 ст. 42 Федерального закона № 208-ФЗ "Об акционерных обществах"). Годовое общее собрание акционеров может проводиться в сроки, устанавливаемые уставом общества, но не ранее чем через 2 месяца и не позднее чем через 6 месяцев после окончания финансового года (с 1 марта по 30 июня).

При отражении информации о годовых дивидендах в бухгалтерской отчетности следует учесть, что организация должна представлять годовую бухгалтерскую отчетность пользователям до 31 марта. Представляемая годовая бухгалтерская отчетность должна быть утверждена в порядке, установленном учредительными документами организации (на общем собрании акционеров). До этого годовой отчет общества подлежит предварительному утверждению советом директоров общества.

В состав бухгалтерской отчетности входит пояснительная записка и аудиторское заключение (аудиторская проверка, подтверждающая бухгалтерскую отчетность за отчетный год, должна быть проведена до 31 марта следующего года).

Таким образом, для того чтобы учесть все требования действующего законодательства при включении информации о годовых дивидендах в пояснительную записку и представлении отчетности пользователям, необходимо получить аудиторское заключение и провести общее собрание акционеров (на котором будет принято решение о выплате (объявлении) годовых дивидендов) до 31 марта следующего отчетного года.

При выплате дивидендов рассчитывать существенность данного события не нужно. Независимо от размера и суммы дивидендов этот факт хозяйственной деятельности признается существенным и отражается в бухгалтерской отчетности за отчетный год.

Согласно п. 10 ПБУ 7/98 годовые дивиденды, рекомендованные или объявленные в установленном порядке по результатам работы организации за отчетный год, относятся к событиям после отчетной даты 2-го типа. В отчетном периоде никаких записей в бухгалтерском учете не производится. Информацию о годовых дивидендах целесообразно привести в отдельном разделе пояснительной записки.

Существенные ошибки, обнаруженные после отчетной
даты

Событием после отчетной даты может быть признано обнаружение после отчетной даты существенной ошибки в бухгалтерском учете и допущенных нарушений законодательства, ведущих к искажению бухгалтерской отчетности за отчетный период.

В Указаниях о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности (утверждены приказом Минфина РФ № 67н) отмечается следующее: при выявлении неправильного отражения хозяйственных операций в отчетном году после его завершения, но за который годовая бухгалтерская отчетность не утверждена в установленном порядке, исправления производятся записями декабря года, за который подготавливается отчетность. Таким образом, в бухгалтерском учете должны исправляться любые ошибки независимо от их существенности.

Пример 4. В октябре 2004 г. торговая организация приобрела оборудование для своего торгового зала стоимостью 23 600 руб. (в том числе НДС 18 % – 3 600 руб.). Это оборудование первоначально было ошибочно принято к учету не в качестве объекта основных средств, а в составе материалов. При вводе объекта в эксплуатацию его стоимость была полностью списана на расходы организации.

Ошибка обнаружена в марте 2005 г. до даты подписания бухгалтерской отчетности. Выявленная ошибка относится к событиям после отчетной даты 1-го типа, так как она совершена в отчетном периоде и обнаружена до даты подписания отчетности руководителем организации.

После выявления ошибки было установлено, что оборудование для торгового зала в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы (утверждена постановлением Правительства РФ от 01.01.02 № 1), относится к 4-й амортизационной группе.

Срок полезного использования данного объекта основных средств – 7 лет.

В соответствии с учетной политикой по данной группе объектов (оборудование для торгового зала) применяется линейный метод начисления амортизации.

С 01.11.04 по этому объекту должна была начисляться амортизация по норме 1,19 % (1 : 84 мес. · 100 %).

Сумма начисленной амортизации за месяц – 238 руб. (20 000 · 1,19 %). По итогам 2004 г. общая сумма начисленной амортизации, которая могла быть отнесена на расходы, составляет 476 руб. (238 · 2).

Данная ошибка признана существенной, и 31.12.04 на основании бухгалтерской справки были произведены учетные записи:

Д-т сч. 10 "Материалы",

К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

20 000 руб.

отражается стоимость оборудования, ошибочно учтенная в составе материалов;

Д-т сч. 44 "Расходы на продажу",

К-т сч. 10 "Материалы"

20 000 руб.

отражается стоимость оборудования, ошибочно отнесенная на расходы;

Д-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

20 000 руб.
отражается стоимость торгового оборудования, включенного в состав вложений во внеоборотные активы;

Д-т сч. 01 "Основные средства",

К-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы"

20 000 руб.
торговое оборудование принято к учету в составе основных средств.

Финансовые результаты деятельности организации за отчетный год подлежат корректировке на сумму излишне списанных расходов – 19 524 руб. (20 000 – 476). Производятся учетные записи:

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. "Себестоимость продаж",

К-т сч. 44 "Расходы на продажу"

19 524 руб.

отражена сумма излишне списанных расходов, связанных с продажей товаров;

Д-т сч. 99 "Прибыли и убытки",

К-т сч. 90 "Продажи", субсч. "Прибыль/убыток от продаж"

19 524 руб.

произведена корректировка финансового результата от продажи товаров;

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. "Прибыль/убыток от продаж",

К-т сч. 90 "Продажи", субсч. "Себестоимость продаж"

19 524 руб.

отражена корректировка заключительных записей отчетного года;

Д-т сч. 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)",

К-т сч. 99 "Прибыли и убытки"

19 524 руб.

отражена корректировка чистой прибыли (убытка) отчетного года.

По итогам отчетного года были допущены искажения бухгалтерской отчетности в результате нарушения правил ведения учета операций с основными средствами. Прибыль организации занижена на 19 524 руб. Уточнению подлежат показатели декларации по налогу на прибыль за отчетный год. Допущенные ошибки свидетельствуют и об искажении показателя чистой прибыли, важного для учредителей (участников) организации. Чистая прибыль организации была занижена также на 19 524 руб.