18.02.09 Лизинг: огонь, вода и медные трубы
В сегодняшних условиях рынка, когда ставки по банковским кредитам «зашкаливают» за отметки 30%, приобрести вожделенное имущество компаниям зачастую не под силу. Поэтому спрос на финансовую аренду возрос в разы. Сами лизингодатели по причине кризиса находятся в более тяжелом положении — средств на существование не хватает. Привлечение финансирования для них, конечно, главный вопрос на повестке дня. Но и сокращению издержек в такой ситуации также нужно уделить внимание. Решить эту задачу можно в том числе за счет грамотно выстроенного бухгалтерского и налогового учета.
Механизм отношений
Конечно, привлечь дополнительные средства можно и другим путем — например, посредством кредита, рассрочки платежей и т. д. Однако невысокая процентная ставка по договору лизинга является очень важным аргументом при выборе варианта финансирования. Кроме того, лизинг дает возможность сэкономить путем ускоренной амортизации приобретаемых основных средств, что позволяет в более короткие сроки отнести на расходы средства, которые компания затратила при их оплате. Лизинг широко применяется в налоговом планировании, причем такие сделки выгодны как для лизингодателя, так и для лизингополучателя. Благодаря этому механизм использования данных сделок широко применяется в предпринимательской деятельности, и число клиентов лизинговых компаний растет.
Основные законодательные особенности лизинга прописаны в Федеральном законе от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)». Кроме того, данная деятельность регулируется рядом нормативных актов, а также международной конвенцией. Так как лизинг, по сути, является вариантом аренды, то необходимо также учитывать правовую основу арендной деятельности, которой посвящен параграф 6 главы 34 «Аренда» Гражданского кодекса РФ.
Объектом лизинговой сделки могут быть любые непотребляемые вещи, такие как предприятия, здания, сооружения, а также обычные основные средства (оборудование, транспорт), которые используются в ходе ведения предпринимательской деятельности. Земельные участки и другие природные объекты не могут быть предметом лизинговых операций — об этом сказано в п. 2 ст. 3 Закона «О финансовой аренде (лизинге)».
В указанной сделке, как правило, участвуют три стороны: лизингодатель, лизингополучатель и поставщик.
Суть операции состоит в следующем. Сначала лизингодатель должен приобрести предмет лизинга, чтобы потом передать его по договору лизингополучателю. Для этого лизинговая компания заключает договор купли-продажи с поставщиком. Последний обязан передать имущество либо непосредственно лизинговой фирме, либо напрямую лизингополучателю, в зависимости от условий договора.
После того как лизинговая компания приобрела за счет собственных или привлеченных средств необходимое имущество, она заключает соответствующий договор с клиентом. На этом основании она предоставляет приобретенное имущество (предмет лизинга) лизингополучателю во временное владение и пользование. В этом документе необходимо предусмотреть, в чьей собственности будет имущество по окончании договора. Так, оно может быть возвращено лизингодателю, или право собственности перейдет к лизингополучателю на основании договора купли-продажи. Лизинг как вариант долгосрочной аренды имеет свои особенности, которые отличают его от аренды с правом выкупа:
- лизинговая компания на момент заключения договора не является собственником предмета лизинга, она только берет на себя обязанность приобрести его у поставщика;
- выбирать поставщика и объект лизинга может как сама лизинговая компания, так и лизингополучатель. Право выбора должно быть прописано в договоре;
- предмет лизинга может передавать лизингополучателю как лизинговая фирма, так и напрямую поставщик имущества. Такое условие предусматривается соглашением.
Расходы на ликвидацию основных средств, которые выводятся из производства, включаются в состав внереализационных расходов.
Бухучет финансовой аренды
Реализация такой сделки для лизингодателя начинается с того, что он приобретает предмет лизинга. Для того, чтобы принять объект основного средства к учету, нужно сформировать его первоначальную стоимость. В нашем случае она включает в себя сумму фактических расходов лизинговой компании на приобретение данного имущества с учетом таможенных сборов и государственных пошлин.
Лизинговая фирма, приобретая имущество, учитывает все затраты, связанные с доставкой, установкой и т. д. на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение отдельных видов основных средств». Корреспондирует этот счет, как правило, со счетами 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и 19 «НДС по приобретенным ценностям», субсчет «НДС при осуществлении капитальных вложений».
Когда имущество передается в лизинг, фактическая стоимость объекта переносится на счет 03 «Доходные вложения в материальные ценности», субсчет «Имущество для сдачи в лизинг». Как правило, многие лизинговые компании для отражения передачи объекта сделки на баланс получателя используют счет 91 «Прочие доходы и расходы», однако это не вполне соответствует нормам и положениям бухгалтерского учета.
Таким образом, стоимость имущества при передаче его лизингополучателю следует относить в дебет счета 97 «Расходы будущих периодов» в корреспонденции со счетом 03 «Доходные вложения в материальные ценности». А лизинговые платежи, которые лизингополучатель должен будет уплатить по договору, необходимо учитывать по кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов» в корреспонденции со счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Лизинговые обязательства».
Амортизацию по лизинговому имуществу начисляет та сторона, на балансе которой оно числится. Причем данное требование действует как в налоговом, так и бухгалтерском учете. Заметим, что в последнем она начисляется по общим правилам на основании пунктов 18 и 19 ПБУ 6/01. Однако договором лизинга, как правило, предусматривается ускоренная амортизация. По движимому имуществу может применяться коэффициент ускорения не выше 3.
Но в бухгалтерском учете существуют и свои ограничения. Так, коэффициент ускорения может применяться только в том случае, если амортизация по лизинговому имуществу начисляется способом уменьшаемого остатка. Если лизинговая компания применяет линейный метод, коэффициент ускорения применять нельзя. Следовательно, лизингодатель должен пересчитать суммы начисленной амортизации по оборудованию за весь период. Кроме того, необходимо будет обосновать применение коэффициента ускорения в бухгалтерском учете, а также внести необходимые изменения в бухгалтерский учет и в расчет базы по налогу на имущество. Также лизингодатель должен будет представить уточненные налоговые декларации по налогам на имущество и на прибыль.
Амортизация с препятствиями
Когда предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя, то он включает его в состав амортизируемого имущества и начисляет по нему амортизацию. Такие требования диктует п. 7 ст. 258 НК РФ.
В налоговом учете, согласно п. 1 ст. 257 НК РФ, первоначальную стоимость предмета лизинга составляет сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов.
Далее лизингодатель списывает расходы, связанные с приобретением предмета лизинга, через амортизацию. Для того, чтобы правильно определить амортизационную группу, к которой относится имущество, и установить срок полезного использования, нужно воспользоваться нормами ст. 258 НК РФ и Классификацией основных средств.
Лизингодатель, который учитывает имущество на своем балансе, может применять специальный коэффициент (не выше 3) при начислении амортизации, то есть у него есть право осуществлять ускоренную амортизацию имущества (п. 7 ст. 259 НК РФ). Однако здесь существуют и ограничения. Этим правом нельзя воспользоваться, если предмет лизинга относится к первой, второй или третьей амортизационной группе, и амортизация начисляется нелинейным методом (Письмо Минфина России от 24 сентября 2007 г. № 03-03-06/1/692).
Однако это не единственное ограничение для лизингодателя при начислении амортизации. Существуют и другие сложности, которые стоит рассмотреть подробнее.
Спорным является вопрос о том, можно ли лизингодателю единовременно включать в состав расходов текущего периода затраты на капитальные вложения в размере не более 10% первоначальной стоимости основных средств (п. 1.1 ст. 259 НК РФ), или, проще говоря, применять «амортизационную премию». Чиновники из Минфина России не раз выпускали разъясняющие письма по данному поводу, которыми запрещали использовать амортизационную премию при лизинговых сделках. Их мнение основано на том, что предмет лизинга, который числится на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности», не отвечает основным условиям отнесения его к основному средству. Связано это с тем, что такое имущество не предназначается для использования непосредственно в процессе производства продукции, выполнения работ, оказания услуг. Правда, в своем письме от 6 мая 2006 г. № 03-03-04/2/132 сотрудники финансового ведомства не были столь категоричны и разрешили применять амортизационную премию лизинговым компаниям при том условии, что аренда является краткосрочной, и договором не предусмотрено право выкупа предмета лизинга.
Однако если лизинговая компания решит, вопреки разъяснениям Минфина России, применять амортизационную премию, свою точку зрения ей придется отстаивать в суде.
У лизингодателя может возникнуть вопрос и с определением даты начала начисления амортизации. Это связано с тем, что передача предмета лизинга и ввод его в эксплуатацию лизингополучателем могут происходить в разные отчетные или налоговые периоды — например, если организация самостоятельно доставляет и проводит монтаж взятого в лизинг имущества, и это занимает несколько месяцев. Однако чиновники налогового ведомства пояснили, что в данном случае у лизингополучателя при вводе объекта в эксплуатацию возникает обязанность по уплате лизинговых платежей, как того требует закон № 164-ФЗ от 29 октября 1998 г.
Таким образом, в договоре лизинга может быть предусмотрено, что лизингополучатель начинает производить выплаты с момента передачи ему лизингового имущества — независимо от того, введено в эксплуатацию оно у него или нет. При этом лизингодатель может начислять амортизацию с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором предмет лизинга был передан лизингополучателю.
Также у лизингодателя могут появиться сложности при использовании специальных коэффициентов (кроме повышающего коэффициента 3 для предметов лизинга).
Лизингодатель обязан применять понижающие коэффициенты, установленные в п. 9 ст. 259 НК РФ, по легковым автомобилям и микроавтобусам, несмотря на то, что имущество является лизинговым и по нему предусмотрен повышающий коэффициент. Таким образом, он вправе применить к основной норме амортизации общий коэффициент, который не может превышать 1,5.
Еще один момент, который вызывает сложности в учете лизингодателя, связан с порчей или утратой предмета лизинга. Так как данное имущество эксплуатируется лизингополучателем, фактически лизингодатель не может проследить за его сохранностью. Если объект сделки будет поврежден или утрачен лизингополучателем, то возникает вопрос об учете амортизации в составе расходов. Минфин России в Письме от 8 февраля 2007 г. № 03-03-06/1/73, разъяснил, что согласно пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ расходы на ликвидацию основных средств, которые выводятся из производства, включаются в состав внереализационных расходов.
В условиях финансового кризиса лизинговые компании испытывают большие трудности, а многим пришлось и вовсе прекратить свою деятельность.
Кризис стучится в лизинг
В связи с финансовым кризисом многим лизинговым компаниям пришлось уменьшить объемы финансирования. Связано это с тем, что банки значительно повысили ставки и ужесточили требования к клиентам.
В свою очередь лизинговые компании, особенно крупные, были вынуждены уменьшить лимит финансирования сделок и ужесточить требования к лизингополучателям — например, это коснулось вопроса финансового обеспечения. Прогнозы развития рынка услуг в данном секторе неутешительны. Как сообщают чиновники, бизнес столкнется с еще большими проблемами при получении финансирования, не встретят отказа лишь проверенные клиенты, в платежеспособности которых банки не сомневаются. Проекты без должной проработки рентабельности останутся без финансовой поддержки.
