17.10.12 Выкупаем предмет лизинга при «упрощенке»

Предмет лизинга учитывают на балансе лизингодателя либо лизингополучателя. Это зависит от того, как договорились стороны¹. Фирма на УСН с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов» принимает к учету затраты на приобретение основных средств (ОС) с момента ввода объектов в эксплуатацию. Уплаченные суммы компания включает в состав расходов в течение налогового периода равными долями за отчетные периоды². Фирма вправе учесть и платежи за принятое в лизинг имущество в составе затрат³. При этом не стоит забывать, что расходами «упрощенца» признают затраты после их фактической оплаты⁴. Мы разберемся, как фирмы на УСН учитывают лизинговые платежи при переходе права собственности на предмет лизинга.

Позиция Минфина России

Минфин России⁵ настаивает на том, что «упрощенцы» выкупную стоимость имущества могут принять в расходы на приобретение ОС только после выполнения обязательств по оплате и перехода права собственности на это имущество. И если по первому пункту данного утверждения все ясно (затраты на УСН учитывают кассовым методом⁶), то второй пункт вызывает сомнения.

Обязательность перехода права собственности чиновники объясняют тем, что расходы на приобретение ОС в период применения УСН принимают с момента ввода данного имущества в эксплуатацию⁷. Отметим, что аналогичная ситуация с учетом выкупной стоимости сложилась и у фирм на общем режиме⁸. При расчете налога на прибыль не учитывают затраты по приобретению и созданию амортизируемого имущества⁹. Ведь отнесение стоимости данного имущества к расходам производят посредством исчисления амортизации либо как материальные расходы (при установлении выкупной стоимости не выше 40 000 рублей без НДС¹⁰). Поэтому уплачиваемые суммы в счет выкупной цены до перехода права собственности на предмет лизинга рассматривают как авансовые платежи¹¹. А авансы в составе расходов не учитывают, поскольку они не являются прекращением обязательства, связанного с поставкой товара¹².

В некоторых письмах чиновники пошли еще дальше¹³. Они разъяснили ситуацию, когда договором предусмотрено, что предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя после выплаты всех лизинговых платежей, без указания выкупной цены в договоре лизинга. По мнению чиновников, в этом случае всю сумму таких платежей рассматривают как расход, включаемый в первоначальную стоимость амортизируемого имущества после перехода права собственности на него к лизингополучателю. Однако спешим успокоить читателей — на практике подобный подход при проверках и выявлении договоров с невыделенной сторонами выкупной стоимостью налоговиками не применяется как противоречащий законодательству¹⁴.

Получается, что лизинговый платеж может быть отнесен к расходам только в той части, в которой его уплачивают за получение предмета лизинга во временное владение и пользование. При этом выкупная цена для целей налогообложения в течение срока лизинга не учитывается. Именно поэтому чиновники настаивают на раздельном учете платы за пользование предметом лизинга и платы за его выкуп¹⁵.

Арбитражная практика Суды по данному вопросу полностью на стороне компаний. Они отмечают, что для лиц на «упрощенке» законодатель в налоговом учете не выделяет в составе единого лизингового платежа выкупную стоимость предмета лизинга¹⁶. Аналогично вопрос решается и при учете лизинговых платежей фирмами на общем режиме. Такие суммы в целях расчета базы по налогу на прибыль относят к расходам, связанным с производством и реализацией¹⁷.
Арбитры уже не раз говорили, что инспекторы необоснованно выделяют в лизинговых платежах как самостоятельную часть оплату за приобретение предмета лизинга и исключают ее из состава расходов. Ведь лизинговый платеж, включающий в себя несколько самостоятельных оплат, является единым платежом, производимым в рамках одного договора. Поэтому цена предмета лизинга входит в состав лизинговых платежей в качестве затрат лизингодателя, связанных с приобретением данного имущества¹⁸.

Если выкупная цена была согласована сторонами договора отдельно и не являлась частью лизинговых платежей, то списать ее единовременно не получится. В этом случае арбитры соглашаются с инспекторами в квалификации данных затрат как расходов на приобретение ОС, подлежащих списанию через амортизацию¹⁹.

Учет затрат на покупку предмета лизинга

Договором лизинга может быть предусмотрено, что предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя по истечении срока договора или до его истечения на условиях, предусмотренных соглашением сторон (ст. 19 Федерального закона от 29.10.1998 № 164-ФЗ). «Упрощенец»-лизингодатель с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов» при определении налоговой базы вправе учесть расходы на покупку предмета лизинга как затраты на товары, приобретенные для дальнейшей реализации (подп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Расходами фирмы на УСН признаются затраты после их фактической оплаты (подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). При этом расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, учитывают в составе расходов по мере реализации этих товаров. Затраты, непосредственно связанные с реализацией товаров, в том числе расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке, учитывают в составе расходов после их фактической оплаты (письмо Минфина России от 22.07.2010 № 03-11-11/207).

Что делать фирме?

Итак, несмотря на многочисленную положительную арбитражную практику, списывать в расходы лизинговые платежи в виде выкупной цены предмета лизинга до перехода права собственности на имущество небезопасно. И чтобы избежать излишних проблем с инспекторами, следует принимать в расходы выкупную стоимость предмета лизинга только после перехода права собственности на данное имущество. Рассмотрим весь процесс на примере.

Лизингополучатель отражает лизинговые платежи в разделе I книги учета доходов и расходов при условии, что:

• договор лизинга заключен (условно) 01.11.2011;
• срок действия договора — два года;
• предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя;
• общая сумма лизинговых платежей — 1 416 000 руб. (в т. ч. НДС — 216 000 руб.), из них выкупная стоимость предмета лизинга составляет 566 400 руб. (в т. ч. НДС — 86 400 руб.);
• ежемесячный лизинговый платеж — 59 000 руб. (в т. ч. НДС — 9000 руб.), из них выкупная стоимость предмета лизинга составляет 23 600 руб. (в т. ч. НДС — 3600 руб.).

Отражаем в расходах лизинговые платежи без учета выкупной стоимости предмета лизинга:
59 000 – 23 600 = 35 400 руб.
При этом сумма НДС составляет:
35 400 руб. x 18/118 = 5400 руб.

Такие платежи показывают в разделе I книги учета доходов и расходов ежемесячно в течение срока действия договора лизинга (с ноября 2011 г. по октябрь 2013 г.).
Выкупную стоимость имущества (566 400 руб.) отражают в разделе I книги учета доходов и расходов в VI квартале 2013 г.

Также можно попробовать договориться с лизингодателем о перераспределении платежей таким образом, чтобы цена выкупа была небольшой. Ведь даже налоговики и специалисты Минфина России считают²⁰, что гражданское законодательство не запрещает распределять общую сумму договора лизинга между текущими лизинговыми платежами и платой в виде выкупной цены предмета лизинга по своему усмотрению. В то же время чиновники напоминают, что притворная сделка (совершенная с целью прикрыть другую сделку) ничтожна, а действия фирмы могут вызвать внимание со стороны проверяющих. И здесь нужно обратить внимание на позицию Президиума ВАС РФ по гражданско-правовому спору об обоснованности указания в договоре лизинга символической выкупной стоимости предмета лизинга. Суд указал, что установление в договоре символической выкупной цены, приближенной к нулевой, означает, что действительная выкупная цена вошла в числе прочего в состав определенных сделкой периодических лизинговых платежей²¹.

Сноски:
¹ подп. 4 п. 1 ст. 346.25 НК РФ
¹ п. 1 ст. 31 Федерального закона от 29.10.1998 № 164-ФЗ
² п. 3 ст. 346.16 НК РФ
³ подп. 4 п. 1 ст. 346.16 НК РФ
⁴ п. 2 ст. 346.17 НК РФ
⁵ письмо Минфина России от 20.01.2011 № 03-11-11/10
⁶ п. 2 ст. 346.17 НК РФ
⁷ п. 3 ст. 346.16 НК РФ
⁸ письма Минфина России от 06.02.2012 № 03-03-06/1/71, от 25.06.2009 № 03-03-06/1/428
⁹ п. 5 ст. 270 НК РФ
¹⁰ письма Минфина России от 05.09.2006 № 03-03-04/1/648, от 11.05.2006 № 03-03-04/1/431, от 24.04.2006 № 03-03-04/1/392; п. 1 ст. 256, подп. 3 п. 1 ст. 254, подп. 5 п. 1 и п. 2 ст. 346.16 НК РФ
¹¹ письма Минфина России от 04.03.2008 № 03-03-06/1/138, от 12.07.2006 № 03-03-04/1/576
¹² письмо Минфина России от 12.12.2008 № 03-11-04/2/195
¹³ письма УФНС России по г. Москве от 16.05.2011 № 16-15/047456@, ФНС России от 26.05.2010 № ШС-37-3/2514@, Минфина России от 09.11.2005 № 03-03-04/1/348, от 08.04.2005 № 03-03-01-04/1/174
¹⁴ определение ВАС РФ от 10.10.2007 № 12038/07
¹⁵ письмо Минфина России от 30.03.2007 № 03-03-06/1/194, от 15.02.2006 № 03-03-04/1/113
¹⁶ пост. ФАС СЗО от 29.09.2006 № А56-44099/2005, от 15.06.2006 № А56-29416/2005
¹⁷ пост. ФАС ЗСО от 27.05.2008 № Ф04-3197/2008(5450-А46-6), ФАС ЦО от 20.02.2009 № А35-1588/08-С8 (определение ВАС РФ от 19.06.2009 № ВАС-7362/09)
¹⁸ пост. ФАС ЗСО от 03.10.2007 № Ф04-6847/2007(38837-А46-15), ФАС СКО от 24.11.2010 № А53-7759/2010
¹⁹ определение ВАС РФ от 29.03.2012 № ВАС-3531/12
²⁰ письма ФНС России от 13.07.2007 № ХС-6-02/559@, Минфина России от 27.04.2007 № 03-03-05/104
²¹ пост. Президиума ВАС РФ от 12.07.2011 № 17389/10