ПУБЛИКАЦИЯ

М. И. Кулькова, обозреватель «Федерального агентства финансовой информации»

Всем известно, что налогооблагаемую прибыль уменьшают экономически обоснованные расходы. А что же кроется за столь загадочным термином? Как обойти проблемы, которые он может создать бухгалтеру-практику?

Об этом  рассказали эксперты журнала «Практическая бухгалтерия».

Статья 252 Налогового кодекса жестко связывает расходы, которые можно учитывать при налогообложении прибыли, с их документальным подтверждением и экономической обоснованностью. И если определение «документально подтвержденные» особых разночтений не вызывает, то понятие «экономически обоснованные» можно трактовать по-разному.

В выборе документов, которыми можно подтвердить затраты, Закон от 6 июня 2005 г. № 58-ФЗ предоставил бухгалтерам большую свободу. Помимо бумаг, оформленных по российскому законодательству, со следующего года расходы будут подтверждать документы, составленные за рубежом, а также документы, имеющие к расходам косвенное отношение: таможенные декларации, приказы о командировках, отчеты о проделанной работе и т. п.

Формулировка «экономически обоснованные расходы» не изменилась. Обоснованность по-прежнему определяется как «экономическая оправданность затрат, оценка которых выражена в денежной форме» (п. 1 ст. 252 НК). Согласитесь, что  такое определение не только не раскрывает смысл термина, который оно должно пояснять, но и делает его еще более расплывчатым.

Рискованные сделки

Обычно под определение «необоснованные расходы» налоговики подводят затраты по договорам, связанным с оказанием маркетинговых, консультационных, информационных и других услуг подобного рода. Почему? Во-первых, потому, что именно под такими договорами чаще всего маскируются «откаты». А во-вторых, выгода от подобных сделок не всегда столь же очевидна, как, например, выгода от покупки сырья, аренды офиса или выплаты заработной платы.

Риск, что затраты по «информационным» сделкам будут оспорены, повышается, если предмет такого договора не связан напрямую с хозяйственной деятельностью организации. Допустим, торговая фирма занимается продажей женской и детской одежды. Если она оплатит маркетинговые исследования рынка мужской одежды или косметики, то при проверке инспектор вряд ли усомнится в обоснованности этих затрат (конечно, если все документы будут оформлены правильно, а сумма договора не очень велика). Но если эта же организация заключит договор на исследование рынка цветных металлов или игровых автоматов, то пристальное внимание проверяющих к такой сделке обеспечено.

Вторым «фактором риска» является отрицательный результат маркетинговых исследований. Например, если после изучения рынка бытовой техники в конкретном регионе фирма – заказчик исследований арендует там торговые площади, закупит товар, привлечет дополнительных работников, то шансов доказать обоснованность информационных затрат будет гораздо больше. Ведь налицо явное расширение деятельности.

Другая ситуация сложится, если исследования покажут, что рынок бытовой техники в этом регионе насыщен и открывать там новые магазины не имеет смысла. В этом случае фактическая выгода от маркетингового договора будет заключаться не в получении прямых доходов от торговли, а наоборот, в отсутствии убытков от  создания нерентабельного предприятия. Понятно, что «отсутствие убытков» менее очевидно, чем наличие прибыли, поэтому доказать оправданность сделки будет труднее.

Сколько можно тратить

Отдача от информационных услуг, как правило, не бывает мгновенной. Налоговиков это обычно не устраивает. Однако судьи могут проанализировать ситуацию глубже и признать затраты налогоплательщика обоснованными, даже если экономический эффект наступит спустя какое-то время.

Фирма потратила более миллиона рублей на консультации по технологии переработки молочного сырья. Объем производства не возрос, и налоговая инспекция сочла эти расходы неоправданными. Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа встал на сторону налогоплательщика. Судьи отметили, что с помощью консультационных услуг организация провела испытания по производству творожной массы и получила сертификат на выпускаемую продукцию (постановление от 19 августа 2004 г. по делу № А79-517/2004-СК1-522).

Поводом для претензий бывает и кажущаяся несоразмерность затрат и доходов.

Деревообрабатывающая компания заказала на стороне услуги по изучению отечественного рынка лесоматериалов и древесины. Стоимость услуг – 2,5 миллиона  рублей. Инспекция изучила отчет исполнителя, не обнаружила там «прогноза развития конъюнктуры рынка» и решила исключить эту сумму из расходов. Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа указал, что Налоговый кодекс не устанавливает, каким должно быть соотношение затрат и финансовых результатов, чтобы расходы считались экономически обоснованными. Единственная возможность оспорить размер издержек – доказать, что стоимость консультационных услуг не соответствует рыночному уровню. Однако прямых доказательств завышения цены налоговая инспекция представить не смогла. Спор продолжался почти два года, но в итоге налогоплательшик был оправдан (постановление от 7 июля 2005 г. по делу № А05-12199/03-10).

При заключении договоров на выполнение каких-либо услуг следует обращать внимание и на то, существует ли в штате организации-заказчика работник, в должностные обязанности которого входят схожие функции. Если существует, то не исключено, что затраты по такому договору будут исключены из состава расходов, которые уменьшают налогооблагаемую прибыль. Причем в зависимости от конкретных обстоятельств дела неудача может поджидать организацию и в суде (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19 января 2005 г. по делу № Ф04-9490/2004(7725-А45-25)).

Разумеется, если какие-то сделки кажутся инспектору сомнительными, это вовсе не означает, что затраты по ним обязательно будут вычеркнуты из налоговой себестоимости. У организации всегда остается право отстоять свою правоту. Позаботиться о доказательствах нужно заранее.

Прежде всего следует четко определять предмет договора. Чем конкретнее в нем будут прописаны действия исполнителя, тем лучше.  Тщательная регламентация целей и предмета сделки поможет и в том  случае, если в штате организации есть работники, чьи обязанности аналогичны тем, которые поручены стороннему исполнителю. Стоит лишь немного видоизменить условия трудового договора – и основания для признания расходов обоснованными уже будут.

Например, если по должностной инструкции сотрудник обязан обеспечивать юридическое сопровождение сделок предприятия, то в договоре, заключенном со сторонним юристом, должны быть иные формулировки, скажем, «правовая экспертиза заключаемых контрактов», «оценка юридических последствий совершаемых сделок» и т. п.

Если же обязанности специалиста, привлеченного со стороны, все-таки полностью дублируют функции штатного сотрудника, в договоре следует особо отметить более высокую компетенцию первого. Для этого нужно сослаться (приложить к договору копии) на документы о его образовании, стаж работы, рекомендации других предприятий, пользовавшихся услугами специалиста. Дополнительно можно подчеркнуть сложность порученной работы, ее значительный объем, сжатые сроки исполнения и т. п.

Как правило, в тех случаях, когда требуются дополнительные знания или когда привлеченный человек собирает информацию (представляет интересы организации) в тех регионах, где у нее нет филиалов, судьи признают затраты обоснованными (постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 17 мая 2005 г. по делу № А19-29167/05-15-Ф02-2104/05-С1, Западно-Сибирского округа от 16 марта 2005 г. по делу № Ф04-1184/2005(9166-А46-35), Московского округа от 24 июня 2005 г. по делу № Ка-А40/5587-05 и др.).

Доказываем неочевидную прибыль

Сложнее всего доказать оправданность затрат по сделкам с неочевидной прибылью. Что это такое? Как правило, это сложные сделки, результат которых можно оценить только комплексно, сопоставив потенциальные доходы, понесенные расходы и полученную экономию не по каждой операции в отдельности, а в целом, по конечному результату.

Например, довольно часто по настоянию поставщиков фирмы «в придачу» к дефицитному оборудованию покупают заведомо ненужное имущество. С позиции налогового инспектора затраты на приобретение непрофильных активов явно необоснованны. На самом деле фирма экономит время, которое была бы вынуждена потратить на поиск аналогичных машин или станков «без нагрузки». Ввод в эксплуатацию эффективного оборудования, приобретенного без проволочек, за короткий срок может принести предприятию такие доходы, что они перекроют не только оправданные затраты, но и те расходы, без которых вроде бы можно было и обойтись.

Чтобы обезопасить фирму от налоговых претензий, в таких ситуациях надо максимально высветить конечную выгоду, получаемую от сделки. Объяснить, почему затратный, на первый взгляд, договор на самом деле нацелен на эффективность, проще всего в отдельном документе. Оформить его можно в виде экономического обоснования, отчета работника (подразделения), ответственного за совершение сделки,  протокола общего собрания учредителей и т. п. Форма не важна. Главное, чтобы разработанный документ четко, «по полочкам», раскрывал всю получаемую от сделки выгоду: как материальную (прямую прибыль), так и нематериальную, но имеющую денежную оценку.