ПУБЛИКАЦИЯ

Н.Н. Глущенко, обозреватель «Федерального агентства финансовой информации»

С января 2006 года вступят в силу новые поправки в Налоговый кодекс. По правде говоря, не все они обрадуют налогоплательщиков. О том, как спланировать работу в новых условиях и не пострадать от «неудобных» нововведений, рассказывают эксперты журнала «Расчет».

Вклад в уставный капитал вместо продаж

Представьте ситуацию: вы собираетесь продать (или безвозмездно передать) дорогостоящее имущество, но платить НДС с реализации нет никакого желания. Раньше решить такую задачу можно было следующими мерами. Передача товара покупателю оформлялась как вклад в его уставный капитал, после чего фирма-продавец выходила из состава учредителей фирмы-покупателя и получала свою долю деньгами. Правомерность этой схемы была подтверждена даже в постановлении Президиума ВАС от 11 ноября 2003 г. № 7473/03.

Но с 2006 года, передавая активы в уставный капитал другой компании, придется восстанавливать ранее принятый к вычету НДС, причем по основным средствам и нематериальным активам – пропорционально остаточной стоимости без учета переоценки (новая редакция п. 3 ст. 170 НК). При этом сумму восстановленного налога нельзя списать в расходы в налоговом учете.

Как считают эксперты, несмотря на нововведения, хоронить эту схему пока рано. Ведь по сделкам, в которых фигурирует полностью или почти полностью самортизированное в бухгалтерском учете имущество, существенного изменения не будет.

Схему можно продолжать реализовывать в различных холдинговых структурах – как альтернативу безвозмездной передаче имущества. Ведь если вместо нее оформить передачу в уставной капитал, то холдинг в целом сэкономит на НДС. Судите сами. И в том и в другом варианте передающая сторона должна начислить НДС. Но при этом в уставный капитал принимающая сторона имеет право поставить эту же сумму налога к вычету (п. 11 ст. 171 новой редакции НК). А при возмездной передаче вычета не будет.

Не восстанавливать НДС со вкладов поможет реорганизация  фирмы (п. 8 ст. 162.1 НК). Например, учредители могут разделить фирму на несколько самостоятельных организаций или выделить из состава  фирмы структурное подразделение, при этом передать им часть имущества. С момента государственной регистрации изменений, начнут действовать самостоятельные юридические лица. С переданного им имущества реорганизованная фирма может не восстанавливать НДС, хотя и по этим операциям могут возникнуть налоговые риски.

Искусственная задержка оплаты

До нововведений предприятие с учетной политикой «по оплате», реализующее товары или выполняющее услуги, могло не платить НДС с оплаты покупателей. Получать деньги, например, возможно было под видом займа – через дружественные фирмы-посредники или индивидуальных предпринимателей. Также организация могла купить у покупателя вексель банка по договору купли-продажи с отсрочкой оплаты (если на это согласна фирма-приобретатель). В конечном итоге оплата проводилась, как правило, взаимозачетом. Поэтому схема не освобождала от уплаты НДС в бюджет, но позволяла оттянуть срок его уплаты – фактически до тех пор, пока сама фирма не решит заплатить налог или ее покупатель потребует провести зачет.

Однако законодатели решили предотвратить злоупотребление этой схемой. Поэтому с 2006 года предприятия будут определять налоговую базу по НДС исходя из наиболее ранней даты: отгрузки или оплаты (новая редакция п. 1 ст. 167 НК). На 1 января 2006 года фирма должна провести инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженности (п. 1 ст. 2 Закона от 22 июля 2005 г. № 119-ФЗ). Организациям, которые ранее работали «по оплате», начислять налог после фактической оплаты можно будет еще в течение двух лет, но только по товарам, отгруженным до 2006 года (п. 2 ст. 2 Закона 119-ФЗ).

Как советуют эксперты, чтобы выйти из этой схемы, необходимо начать получать оплату за товары в сроки, предусмотренные договором. Также можно подсчитать, какой налог придется заплатить в бюджет в случае одновременного взаимозачета между контрагентами. И, если сумма устраивает, то произвести его. Но как показывает практика, часто те, кто начинал отсрочивать уплату налогов, когда все же наступает срок их платить, почему-то теряли всякое желание это делать. Поэтому встречаются и криминальные способы – например, бросить фирму и открыть новую.

К сожалению, для отсрочки уплаты НДС остаются только схемы отсрочки налога с авансов. По новой терминологии аванс – оплата в счет предстоящих поставок. Способ уйти от НДС с авансов все же есть. Например, получив вместо предоплаты через дружественную структуру заем или купив вексель банка с отсрочкой оплаты. То есть дружественная организация будет посредником между фирмой и покупателем. Можно работать и без посредника, и напрямую взять заем у покупателя или купить у него банковский вексель.

Существует и самый простой способ переноса уплаты налога, который организациям дает непосредственно законодательство. Любая фирма может платить НДС ежеквартально. Правда, при этом выручка за каждый месяц квартала не должна превышать одного миллиона рублей (п. 6 ст. 174 НК). В 2006 году отсрочить платежи на пару месяцев будет гораздо легче, поскольку «лимит» увеличен в два раза. Хотя есть риск, что новые два миллиона будут для фирмы меньше нынешнего одного. Ведь выручку с нового года тоже будут рассчитывать по-другому.

Привлечение иностранцев

Если российская организация не хочет платить НДС со всей реализации, она может стать посредником и продавать товары дружественной иностранной компании-принципалу. В этом случае фактически получается, что российская фирма-агент платит налог только со своего вознаграждения за оказанные услуги, а  всю выручку за проданные товары перечисляет за границу принципалу, не удерживая НДС.

К сожалению, эта схема тоже будет невозможна с января 2006 года. Теперь российские посредники становятся налоговыми агентами, следовательно, они будут обязаны удерживать и начислять НДС в бюджет за организацию-иностранца. Сам налог посредник должен начислять сверх цены, которую установил партнер (новая редакция п. 5 ст. 161 НК). Поэтому если фирма реализует товар по посредническим договорам с иностранцем и у нее есть остатки товара на 31 декабря 2005 г., то имеет смысл весь непроданный товар продать до конца года.

Но выход из этого «бремени» все-таки есть. Иностранному принципалу можно встать на учет в качестве налогоплательщика и платить НДС как обычному российскому предприятию, используя при этом право на вычеты (новая редакция п. 2 ст. 144 НК). Тогда агент будет платить НДС только со своего вознаграждения.

Товарищество «упрощенцев»

Фирмы или предприниматели, применяющие УСН, для расчета единого налога могут выбрать базу «доходы». Уменьшить сумму платежа они могут, создав простое товарищество. Дело в том, что «товарищи» распределяют между собой не доход, а прибыль, которую получают в результате совместной деятельности (ст. 1048 ГК). Поэтому они платят 6 процентов не с доходов, а с разницы между доходами и расходами. Также фирмы на «общей системе» освобождали свой бизнес от уплаты НДС.

Законодатели решили «прикрыть» и эту схему. С нового года товарищам-«упрощенцам» запретили платить единый налог с доходов – теперь они могут работать только с объектом обложения «доходы минус расходы» (п. 4 ст. 1 Закона от 21 июля 2005 г. № 101-ФЗ).

Кроме того, в статье 1741 Налогового кодекса будет указано, что на участника товарищества (ведущего общий учет) возлагаются обязанности налогоплательщика. Это означает, что такой участник становится налогоплательщиком по НДС, даже если он сам и другие «товарищи» не являются плательщиками этого налога.

Эксперты предлагают трактовать измененную статью иначе. На участника, который ведет общий учет, возлагаются обязанности законного представителя налогоплательщика. Причем только в том случае, если участники товарищества являются плательщиками НДС. Ведь если у каждого участника в отдельности нет обязанностей налогоплательщика, то их нельзя возложить и на участника, ведущего общий учет. При такой трактовке  НДС в простом товариществе можно продолжать не платить.

Посреднические схемы

Раньше, чтобы сократить НДС со всего объема продажи, фирма становилась посредником либо привлекала посредников и заключала агентские или комиссионные договоры. Подобная схема была выгодна, если один из участников работал на спецрежиме. Или когда комитент – «однодневка». Тогда посредник-комиссионер мог платить налог только со своего вознаграждения за оказанные комитенту услуги о реализации товаров (п. 1 ст. 156 НК). Своевременно заключив посреднический договор, можно было понятие «аванс» заменить на «поступление денег от комитента на закупку товаров» либо «поступление денег в счет предстоящей поставки продукции комитента». В обоих случаях посредник НДС с авансов не платил.

С нового года определять базу по НДС нужно в момент отгрузки (новая редакция п. 1 ст. 167 НК). Кстати, что понимать под «отгрузкой» – в Кодексе не сказано.

Заместитель руководителя Управления косвенных налогов ФНС Всеволод Леви на одном из семинаров сказал, что для посреднических договоров буквально статью читать не будут. Ведь перехода права собственности на товар от комитента к комиссионеру не предполагается. Это просто перемещение товара. А под «отгрузкой» нужно понимать физическую отгрузку товара покупателю. Поэтому определять базу по НДС комитент должен, когда комиссионер отгрузит товар покупателю.

В защиту этой позиции выступил и Владимир Мещеряков, руководитель авторского коллектива «Годовой отчет-2005»: «На мой взгляд, порядок уплаты НДС, при отгрузке товара без перехода права собственности на него в 2006 году останется прежним. Заплатить налог в бюджет вы должны будете не в момент передачи товара посреднику, а только после того как он продаст этот товар покупателям. И вот почему. Сейчас НДС облагают операции по «реализации товаров, работ, услуг» (ст. 146 НК). Реализация – это переход права собственности на товары от продавца к покупателю. Нет перехода – нет реализации. Нет реализации – нет объекта налогообложения. То есть облагать налогом попросту нечего. И хотя новая редакция Налогового кодекса обязывает фирмы платить НДС сразу после отгрузки, обратите внимание на название статьи 167 – «Момент определения налоговой базы». Она лишь рассказывает о том, когда фирма должна начислить НДС, если налоговая база уже сформирована».