ПУБЛИКАЦИЯ

15.11.06 Раздельный учет НДС. Практическое решение

Дмитрий Кудряшов, главный бухгалтер ОАО «Ситроникс»

Наша компания занимается несколькими видами деятельности, среди которых есть не облагаемые НДС. Мы финансируем деятельность предприятий, входящих в холдинг, и они возвращают деньги с процентами. При этом получаем операционный доход, который освобожден от налога на добавленную стоимость на основании подпункта 15 пункта 3 статьи 149 НК РФ. Также периодически продаем акции компаний группы. Данные операции также не попадают в облагаемую базу по НДС (подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ).

Согласно пункту 4 статьи 170 НК РФ, мы обязаны вести раздельный учет входного НДС. К сожалению, в кодексе нет четких указаний, как организовать такой учет. Там лишь сказано, что надо вычислить пропорцию, в которой приобретенные товары, работы, услуги и имущественные права используются в облагаемой и необлагаемой деятельности. В расчетах полагается исходить из доли выручки, освобожденной от НДС, в общей величине дохода. Что касается возможных нюансов, то их законодатель оставил без внимания. Поэтому мы выработали собственный подход к нестандартным ситуациям и закрепили его в учетной политике.

Какие суммы нужно распределять

Весь входной налог можно условно разделить на три части. Первая напрямую привязана к облагаемой деятельности. Вторая полностью относится к необлагаемым операциям. Третья имеет отношение к обоим видам и подлежит распределению.

При этом важно решить, какие расходы относятся одновременно к деятельности, облагаемой и не облагаемой НДС. У нас, например, такими расходами являются затраты на административно-управленческий аппарат: департаменты корпоративной собственности и стратегического развития. Однако я слышал мнение, что не нужно распределять налог по всем издержкам, связанным с администрацией. Вместо этого следует выделить из общехозяйственных расходов ту часть, которая относится к не облагаемой НДС деятельности. Если следовать этой логике, то НДС, приходящийся на издержки данных департаментов, необходимо сразу отнести на затраты по производству и реализации. А налог, относящийся к расходам других административных подразделений, принять к вычету.

Но мы отклонили данный вариант. Причина в том, что на получение дохода от предоставления займов и реализации ценных бумаг направлены усилия не только непосредственных исполнителей. К данным видам деятельности косвенно причастны и другие сотрудники компании, включая президента и вице-президентов, ведь они курируют все без исключения направления бизнеса. Также свою лепту вносит и департамент по связям с общественностью. Его работа направлена на своевременное информирование общественности (в том числе и инвесторов) о происходящих в нашем бизнесе процессах. Это помогает формированию имиджа, что в конечном итоге положительно сказывается на финансировании участников группы компаний.

Мы решили, что входной НДС по всем затратам административного аппарата (в том числе и инвестиционного управления) следует распределять пропорционально облагаемым и необлагаемым доходам. Это относится к таким статьям, как аренда офисных зданий, услуги юристов, аудит (российский и по GAAP), расходы на внешних консультантов и пр. Выбранный нами способ хорош еще и тем, что является менее рискованным с точки зрения инспекторов. Действительно, здесь мы получаем более низкую сумму вычета, а значит, платим больше в бюджет.

НДС по основным средствам

Сложным моментом для нас является учет НДС при покупке основных средств для управленческих нужд. Согласно нормам НК РФ, если в периоде, когда организация приняла к учету имущество, необлагаемой деятельности не было, то весь входной налог можно принять к вычету. В случае, когда впоследствии появляются необлагаемые операции, плательщик обязан восстановить налог с недоамортизированной части объекта (подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ). При этом законодатели не определили, как действовать в том случае, если ранее приобретенные ОС участвуют в необлагаемой деятельности только частично и на протяжении короткого периода времени.

Специфика нашего предприятия такова, что операции, не подпадающие под НДС, мы проводим не постоянно, а время от времени. Случается, что необлагаемая деятельность начинается и прекращается в рамках одного налогового периода, то есть месяца. И так несколько раз в год. Это означает, что каждый раз мы должны восстанавливать входной налог по основным средствам. Но в законе не определено, как найти сумму восстановленного налога. Возможно, она равна всему НДС с недоамортизированной части. Или вычисляется пропорционально необлагаемой выручке. Еще один вариант - восстанавливать часть налога, пропорциональную амортизации объекта в периоде, когда фирма занималась необлагаемой деятельностью. Плательщику остается только догадываться, какой алгоритм верен.

Чтобы сделать ситуацию более простой и прозрачной, в учетной политике мы предусмотрели следующий алгоритм. Если в периоде, когда имущество куплено и введено в эксплуатацию, необлагаемых операций не было, НДС в полном объеме принимаем к вычету. При наличии в периоде необлагаемых операций налог включаем в стоимость ОС (как правило, частично исходя из пропорции). В дальнейшем никакого перерасчета не производим.

Какие счета используем

Для удобства мы применяем три вида субсчетов: для входного НДС по основным средствам, нематериальным активам и материально-производственным запасам. Налог, относящийся к услугам, отражаем вместе с МПЗ. Каждый из этих субсчетов в свою очередь включает три группы: НДС по деятельности облагаемой и необлагаемой, а также подлежащий распределению. Бухгалтерские счета и порядок составления пропорции закреплены в учетной политике (см. соответствующий фрагмент ).

При составлении пропорции принимаем в расчет только доход за текущий налоговый период. Проводку по разнесению НДС на облагаемые и необлагаемые операции датируем последним днем месяца. Например, услуги внешних консультантов, оказанные в середине ноября, сначала относим на субсчет 19.32. Затем 30 ноября закрываем данный субсчет на 19.31 и 19.33.

Замечу, что механизм раздельного учета со всеми вышеизложенными нюансами мы утвердили только в 2006 году, когда началась деятельность, освобожденная от НДС. Учетная политика прошлых лет не содержала детального описания, а фактически повторяла положения Налогового кодекса. Инспекторы еще не проверяли в рамках выездной ревизии новый порядок раздельного учета. Зато камеральный контроль проводят регулярно. Сотрудники ИФНС называют наши необлагаемые операции льготными и просят предъявить пакет документов, подтверждающих право не начислять НДС. Так как все проверки закончились для нас успешно, можно сделать вывод, что утвержденный алгоритм раздельного учета одобрен инспекцией.