14.07.08 Материальная выгода по-новому
Как известно, за последнее время законодатели внесли немало изменений в Налоговый кодекс. Не обошли они стороной и НДФЛ. Рассмотрим, с какими новшествами могут столкнуться в этом году бухгалтеры при расчете налога с дохода, полученного в виде материальной выгоды.
Три варианта выгоды
«Материальной выгодой называют экономическую выгоду в денежной или натуральной форме, которую можно оценить и определить в качестве дохода в соответствии с налоговым законодательством» (п. 3 постановления правительства от 2 марта 2006 г. № 113).
Налоговый кодекс рассматривает три случая, когда у физического лица может образоваться доход в виде материальной выгоды (п. 1 ст. 212 НК). Во-первых, экономия возникает при заключении договора займа с невысокими процентами или вообще без них. В этом случае считается, что заемщик получает выгоду, если величина процента меньше 9% по валютным расчетам или 3/4 ставки рефинансирования Банка России по рублевым. Исключение составляют операции с банковскими картами в течение беспроцентного периода кредитования и целевые займы на новое строительство либо покупку жилья.
Во-вторых, доход в виде материальной выгоды появляется при приобретении товаров, работ или услуг у взаимозависимых лиц — например, когда фирма продает своему сотруднику товар по цене ниже рыночной.
Третий случай касается ценных бумаг. Выгода образуется, если они получены безвозмездно или куплены дешевле своей рыночной стоимости. Причем доход в виде материальной выгоды определяют только по тем ценным бумагам, которые обращаются на организованном рынке и отвечают определенным условиям, указанным в пункте 3 статьи 280 Налогового кодекса.
С 2008 года вступили в силу некоторые изменения в налогообложении доходов, полученных в виде материальной выгоды (ст. 1 Закона от 24 июля 2007 г. № 216-ФЗ). Правда, новшества коснулись лишь варианта получения дохода в виде экономии на процентах за пользование заемными средствами. Разберем их подробнее.
Кредитные, расчетные, банковские
Льгота по налогообложению беспроцентного периода по банковским картам была введена с начала 2005 года (ст. 1 Закона от 30 декабря 2004 г. № 212-ФЗ). Но тогда законодатели указали в статье 212 почему-то только кредитные карты. Сразу возник вопрос: а как же быть с расчетными или дебетовыми картами? Дело в том, что их пользователям банки иногда предоставляют беспроцентные кредиты. Масла в огонь подлили минфиновцы, заявив, что «расчетные банковские карты кредитными не являются» (письмо Минфина от 15 июля 2005 г. № 03-05-01-04/235).
Действительно, кредитной признается карта, которая позволяет ее владельцу осуществлять расчеты за счет средств кредита, предоставленного банком. Расчетная же карта позволяет ее держателю проводить операции только за счет собственных денежных средств, находящихся на его банковском счете, и лишь при недостаточности денег пользоваться банковским кредитом (п. 1.5 положения, утв. ЦБ от 24 декабря 2004 г. № 266-П).
В конце 2005 года Минфин постарался сгладить ситуацию, объяснив, что операции по кредитованию держателей расчетной карты и операции по кредитованию держателей кредитной карты имеют одинаковую экономическую природу, что позволяет рассматривать их как один и тот же вид операций. Поэтому материальная выгода, полученная в беспроцентный период, как в первом, так и во втором случае не подлежит налогообложению (письмо Минфина от 10 ноября 2005 г. № 03-00-10/40). Однако изменения в текст Налогового кодекса были внесены только сейчас.
С 2008 года законодатели заменили в статье 212 термин «кредитная карта» на термин «банковская карта». Тем самым недоразумение было улажено.
ЕСН облагать не надо
Материальная выгода не признается объектом обложения ЕСН (письмо Минфина от 2 апреля 2007 г. № 03-04-06-01/101). Дело в том, что единым социальным налогом облагаются «выплаты по трудовым, авторским, а также по гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ и оказание услуг» (п. 1 ст. 236 НК). Материальная выгода к таким выплатам не относится. На ее сумму не нужно начислять и взносы на обязательное пенсионное страхование (п. 2 ст. 10 Закона от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ).
Нет вычета — нет льготы
Еще одна льгота при налогообложении доходов в виде материальной выгоды касается заемных средств, полученных на «новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли в них». Правда, в новой редакции законодатели сделали небольшую оговорку о том, что воспользоваться этой привилегией могут лишь те, кто «имеет право на имущественный вычет в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 220».
Поблажки при налогообложении доходов, полученных от экономии на процентах за пользование кредитными средствами на строительство или покупку жилья, существовали и раньше. Но тогда привязки к имущественному вычету не было — требовалось только документальное подтверждение целевого использования заемных средств.
Попробуем разобраться, кто же теперь может воспользоваться льготой. Прежде всего, надо иметь в виду, что автоматически ее теряют те, кто не имеет права на имущественный налоговый вычет. Эта норма применяется в том случае, «если сделка купли-продажи жилого дома, квартиры, комнаты или доли в них совершается между физическими лицами, являющимися взаимозависимыми», и это оказало влияние на условия и экономические результаты заключенной между ними сделки. Кстати, не стоит забывать, что взаимозависимость может быть установлена лишь судом (письмо ФНС от 21 сентября 2005 г. № 04-2-02/378@).
Также законом не допускается получение имущественного вычета повторно. Следовательно, те, кто его уже получал и собирается брать «льготный» заем на покупку вторичной жилплощади, будет вынужден заплатить НДФЛ с дохода в виде «матвыгоды» на общих основаниях.
Еще один нюанс, связанный с имущественным вычетом, заключается в том, что получить его оперативно, увы, практически невозможно. На эту процедуру в лучшем случае уйдет не меньше месяца. Как же рассчитывать налог в течение этого времени?
На этот вопрос ответили специалисты Минфина в письме от 5 февраля 2008 г. № 03-04-06-01/33. Они указали, что пока нет уведомления из налоговой, которое подтвердит право налогоплательщика на имущественный вычет, бухгалтер должен применять к доходу в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах, ставку 35%. В дальнейшем, когда разрешение инспекции будет получено, придется сделать перерасчет суммы НДФЛ. Кстати, до этого года даже при подтверждении целевого расходования средств на оплату или строительства жилья налог все равно начисляли — правда, по ставке 13%. С 1 января 2008 года подобные доходы полностью освобождены от налогообложения. Более того, льгота применяется «вне зависимости от того, когда указанные кредиты (займы) были предоставлены», но перерасчет возможен только «за налоговые периоды, начиная с 1 января 2008 года, в которых налогоплательщиком производилась уплата процентов по полученному кредиту».
С этого года изменились не только условия налогообложения матвыгоды, но и наконец-то поставлена точка в давнем споре о том, кто обязан рассчитывать и уплачивать в данном случае налог с доходов.
Ссылка на закон
При расчете налога доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными средствами нельзя уменьшить на налоговые вычеты. Причина в том, что он облагается по ставке НДФЛ в размере 35%, а налоговые вычеты уменьшают только те доходы, которые облагаются по ставке 13% (пп. 3, 4 ст. 210 НК).
Выдал заем — стал агентом
В редакции статьи 212 Налогового кодекса, действовавшей до 1 января 2008 года, было указано, что «определение налоговой базы при получении дохода в виде материальной выгоды, выраженной как экономия на процентах при получении заемных средств, осуществляется налогоплательщиком». Основываясь на этом, налоговики утверждали, что фирма, выдавшая заем, может быть налоговым агентом только при предоставлении ей таких полномочий самим сотрудником (письмо ФНС от 13 марта 2006 г. № 04-1-02/130@). Таким образом, по мнению инспекторов налоговой службы, обязательным условием было наличие нотариально заверенной доверенности от работника (п. 3 ст. 29 НК).
А вот специалисты Минфина занимали в этом вопросе абсолютно противоположную позицию (письмо Минфина от 12 июля 2007 г. № 03-04-06-01/226). Они ссылались на другую статью Налогового кодекса, в которой записано, что если организация является источником дохода налогоплательщика, то ей и следует удерживать и перечислять с этих доходов налог (п. 2 ст. 226 НК).
Сегодня обязанность фирмы-заимодавца или кредитора рассчитывать и уплачивать НДФЛ с дохода, полученного от экономии на процентах, черным по белому записана в кодексе (пп. 2 п. 2 ст. 212 НК). Кстати не стоит забывать, что организации, выступающие в качестве налоговых агентов, должны заполнять по данным доходам налоговые карточки по форме 1-НДФЛ (п. 1 ст. 230 НК), и сдавать справки о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ (п. 2 ст. 230 НК).
Итак, мы разобрались, кто ответственен за уплату налога, и у кого есть льгота по налогообложению материальной выгоды. Осталось посмотреть, что изменилось в порядке ее расчета.
Налогооблажению не подлежит
Если налогоплательщик получил беспроцентный заем не за счет средств организации или индивидуального предпринимателя, а, например, из федерального бюджета, то доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах не подлежит обложению НДФЛ. На это обратил внимание Минфин в письме от 28 ноября 2007 г. № 03-04-05-01/382.
Считаем по-новому
Изменения коснулись порядка определения налоговой базы по материальной выгоде от экономии на процентах по рублевым вкладам. Как известно, немаловажную роль здесь играет ставка рефинансирования ЦБ РФ. Если раньше ее значение надо было брать на дату получения заемных средств, то с этого года база рассчитывается исходя из ставки, действующей на день уплаты налогоплательщиком процентов по займу.
Получается, что теперь при длительных сроках кредитования в зависимости от изменения данной величины будет меняться и налогооблагаемый доход. Например, при повышении ставки доход в виде материальной выгоды может возникнуть по займам, где его раньше вовсе не было. Датой его получения будет день уплаты процентов (пп. 3 п. 1 ст. 223 НК), а ставка НДФЛ — аж 35%.
Еще одно новшество касается сроков определения налоговой базы. Так, до 2008 года налогоплательщик был обязан рассчитывать налог с дохода, полученного «в виде материальной выгоды, выраженной как экономия на процентах при получении заемных (кредитных) средств» не реже чем один раз в налоговый период (ст. 212 НК). Теперь эту фразу из 212-й статьи Налогового кодекса убрали. Возникает вопрос: если, к примеру, заем выдан больше чем на год, и выставлено условие его единовременного погашения, то должен ли налоговый агент считать НДФЛ на конец года или только в момент возврата денежных средств?
Так как на данный момент четкого ответа в Налоговом кодексе больше нет, то придется ждать разъяснений по этому поводу от специалистов из Минфина.
Мы рассмотрели, что изменилось в этом году при налогообложении материальной выгоды. Как видим, какие-то нововведения решили наболевшие проблемы, какие-то же — наоборот, добавили бухгалтерам головной боли.
