Получив от
поставщика по договору товары без сопроводительных документов, организация не
может принять к вычету НДС и учесть их стоимость в составе расходов при
налогообложении прибыли. Такую позицию в разговоре с корреспондентом "УНП"
озвучили специалисты управления косвенных налогов и управления налогообложения
прибыли ФНС России. Но так ли это? Иногда у организации есть возможность
уменьшить налогооблагаемую прибыль на стоимость "неотфактурованных" ценностей.
Е.К. Петрова,
консультант ЗАО "Консалтинговая группа "ЗЕРКАЛО"
Проблема вычета
и расхода
Что касается
НДС, то логика налоговиков вполне понятна. Принять сумму НДС к вычету
организация может при соблюдении трех условий: оплаты, оприходования поступивших
ценностей и наличия счета-фактуры. Поэтому если подтверждающие документы
отсутствуют, то вычет налога невозможен.
При расчете
налога на прибыль, как отмечают чиновники ФНС, фирма также должна учитывать
требования Налогового кодекса о необходимости документального подтверждения
расходов. Затраты будут признаны в налоговом учете только когда они оформлены
соответствующими первичными документами (п. 1 ст. 252 НК РФ). В случае
неотфактурованной поставки, когда расчетные документы поставщика еще не
получены, стоимость материалов и товаров организация не может учесть при
определении налогооблагаемой базы. И учесть материальные ценности в составе
расходов фирма сможет только в том периоде, когда документы будут получены.
Поэтому, если в
бухгалтерском учете ценности отражены в составе товаров или материалов, а в
налоговом их учесть без соответствующих документов нельзя, фирма при расчете
налога на прибыль должна использовать положения ПБУ 18/02.
Однако, на наш
взгляд, компания не может включить полученные ценности в расходы только в том
случае, если в договоре с поставщиком не указана их стоимость. Если же стоимость
определена договором поставки, это и будет основанием составления акта о приемке
ценностей и их учета при определении базы по налогу на прибыль.
Рассмотрим, как
определить неотфактурованную поставку и оприходовать полученные ценности.
Терминология
учета
Термин "неотфактурованная
поставка" в бухгалтерских документах "высокого ранга" не упоминается. Вскользь о
возможности возникновения подобных ситуаций сказано в Инструкции по применению
Плана счетов (приказ Минфина России от 31.10.2000 № 94н). В более позднем
документе, Методических указаниях по бухгалтерскому учету
материально-производственных запасов (приказ Минфина России от 28.12.01 № 119н),
финансовое ведомство разъяснило термин "неотфактурованные поставки", отведя
проблеме отдельную главу. И поскольку иных документов, регламентирующих данные
вопросы, не утверждено, будем учитывать определения этих документов.
Неотфактурованными считаются материальные запасы, поступившие в организацию без
расчетных документов - счета, платежного требования, платежного
требования-поручения или других документов, принятых для расчетов с поставщиком.
Так их определяет пункт 36 Методических указаний. Поэтому если материальные
ценности фактически поступили, договор с поставщиком заключен, право
собственности на материально-производственные запасы перешло к фирме, но
отсутствуют расчетные документы на поставленный груз, то данную поставку следует
квалифицировать как неотфактурованную.
Фирма в любом
случае должна учесть поступившие материальные ценности. Ведь определяющим
моментом для учета ценностей на соответствующих счетах является право
собственности на имущество. Статья 8 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ "О
бухгалтерском учете" определяет, что собственное имущество фирма учитывает
обособленно от находящегося у нее имущества других юридических лиц. Поэтому
имущество, признаваемое ее собственностью, она отражает на балансовых счетах, а
не принадлежащее, но в силу различных причин находящееся в организации - за
балансом.
Согласно нормам
статьи 223 Гражданского кодекса, переход права собственности происходит в момент
передачи вещи по договору. Передачей признают вручение вещи приобретателю, а
также ее сдача транспортной организации для отправки покупателю или в
организацию связи для пересылки (п. 1 ст. 224 ГК РФ). Однако стороны договора
могут установить иной, отличный от общепринятого момент перехода права
собственности.
Поскольку речь
идет о договорных отношениях, необходимо затронуть вопрос обязательного наличия
самого договора при совершении сделок между организациями. Заметим, что
юридические лица оформляют сделки между собой договором в простой письменной
форме (ст. 161 ГК РФ). Исключение составляют сделки, которые по закону должны
быть заключены в нотариальной форме, а также те, которые могут быть совершены
устно (ст. 159 ГК РФ).
Однако
письменной формой договора будет и обмен документами посредством почтовой,
телеграфной, электронной или иной связи. Поэтому лишь в случае, когда нет
ясности с появлением ценностей, организация принимает их на ответственное
хранение и учитывает на забалансовом счете 002 "Товарно-материальные ценности,
принятые на ответственное хранение".
И последний
акцент: прежде чем оформить поступление груза первичными учетными документами и
произвести его оценку, необходимо проверить, не числятся ли поступившие ценности
в составе дебиторской задолженности, возможно, как оплаченные, но находящиеся в
пути.
Оприходуем
Для учета
полученных ценностей предусмотрены формы документов, которые содержит Альбом
унифицированных форм первичной учетной документации. Поступление товаров и тары
без сопроводительных документов организация отражает соответственно в Акте о
приемке товара (форма № ТОРГ-4) и Акте об оприходовании тары (форма № ТОРГ-5)
(утверждены постановлением Госкомстата России от 25.12.98 № 132). Приходуя
материалы, фирма заполняет Акт о приемке материалов по форме № М-7, утвержденный
постановлением Госкомстата России от 30.10.97 № 71а.
Поэтому в
зависимости от назначения неотфактурованные ценности организация принимает к
учету по соответствующим счетам (10 "Материалы", 41 "Товары"). Правомерность
оценки поставки как неотфактурованной фирма может отразить в акте при принятии
товаров и материалов к учету. Для приемки ценностей руководитель организации
создает комиссию с привлечением материально-ответственного лица.
Фирмы, которые
для учета материально-производственных запасов используют счет 15 "Заготовление
и приобретение материальных ценностей", отражают их поступление по учетным
ценам. В случае если расчетные документы от поставщика не поступили в текущем
месяце, организация может отразить в учете задолженность перед поставщиком,
определенную исходя из цены и условий, предусмотренных договором. Если фирма
формирует себестоимость материально-производственных запасов, исходя из их
фактической себестоимости, то она принимает к учету ценности по рыночным ценам.
Основанием для
отражения в учете материальных ценностей, полученных по неотфактурованной
поставке, является первый экземпляр акта.
Признав, что
поставка является неотфактурованной, фирма должна принять меры для получения у
поставщика расчетных документов (п. 38 Методических указаний). И первый шаг -
направить в адрес поставщика второй экземпляр акта о приемке. Когда фирма
получит все необходимые документы, она должна скорректировать учетную стоимость
материальных запасов и расчетов с поставщиками.
Как
корректировать стоимость
В случае
поступления расчетных документов поставщика в текущем году корректируется
учетная цена по неотфактурованным поставкам. При этом организация сторнирует все
записи по такой поставке, а на стоимость ценностей, указанных в полученных
документах, производит новые с одновременным пересчетом задолженности перед
поставщиком (п. 40 Методических указаний).
В ситуации,
когда расчетные документы по фактически полученным в отчетном году ценностям
поступают в организацию уже в тот момент, когда годовая бухгалтерская отчетность
сдана, необходимо произвести лишь уточнение расчетов с поставщиками без
корректировки учетной стоимости. Здесь величину, образовавшуюся в результате
пересчета кредиторской задолженности, организация отражает на счетах учета
финансовых результатов как внереализационный доход или расход (п. 41
Методических указаний). |