О счетах-фактурах и не только о них

Михаил Тараненко, корреспондент журнала

Оформление счетов-фактур, особенности применения налоговых вычетов, начисление НДС при расчете с иностранцами - эти и другие вопросы рассматривались на недавно прошедшем семинаре¹.

Снова о займах

Мы получим вычет при оплате НДС за счет займа? Такой вопрос сам себе задал заместитель руководителя управления косвенных налогов ФНС России Всеволод Леви. И сам же себе ответил: «Не знаю». Слушателям, с интересом следившим за этой внутренней борьбой, Всеволод Семенович пояснил, что он, как и любой из его коллег, не должен однозначно отвечать на вопросы, связанные с применением определений КС РФ от 8 апреля 2004 г. № 169-О и от 4 ноября 2004 г. № 324-О. И смотреть ревизоры должны не столько заемность средств, сколько были ли они зачислены на счет налогоплательщика и позже оплачены поставщику, а также подразумевается ли возвратность денег заимодавцу. Если все сделки реальны, то проблем с вычетом возникать не должно, заключил чиновник. От себя заметим, что эти проблемы все-таки есть и иногда решаются лишь в Верховном суде, о чем свидетельствует постановление Президиума ВАС РФ от 14 декабря 2004 г. № 4149/04 (о нем можно прочитать в статье «Заемный НДС оправдан» в «ДЗ» № 2, 2005). Там судьи подтвердили законность вычета налога, оплаченного чужими деньгами, и, по словам Всеволода Леви, ФНС России приветствует данное решение. Но за аксиому его не примут, поскольку каждый желающий вычесть НДС должен оцениваться индивидуально.

Вне России

Везде нужен особый подход - это был главный тезис докладчика. Порой он обижался на налогоплательщиков, которые, похоже, не понимают всей специфики дела. Вот, например, в последнее время они стали часто спрашивать у представителей ФНС России, надо ли платить НДС, если иностранцу продаются неисключительные права на использование компьютерной программы? Подобные вопросы выступающий охарактеризовал как некорректные, поскольку информации в них мало. Мы же скажем, что тут действительно много нюансов, но два из них наиболее важны. Во-первых, нужно разобраться, происходит ли передача авторских или иных аналогичных прав. Да, происходит, поскольку авторское право распространяется на компьютерные программы (ст. 7 Закона РФ от 9 июля 1993 г. № 5351-1), кроме того, передаваться может и неисключительное право, то есть право на использование. Подобная реализация прав облагается НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Но прежде чем его платить, надо ответить на второй вопрос: где происходит сделка - в России или за границей? Здесь поможет подпункт 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ: если покупатель присутствует в России, то и реализацию надо признать отечественной. Значит, нужно платить НДС по 18-процентной ставке. Под присутствием законодатели подразумевают регистрацию инофирмы либо ее постоянного представительства в нашей стране, наличие здесь места управления компанией или упоминание о российском офисе в учредительных документах. Как правило, эти адреса устанавливаются из контракта с инофирмой, и если видно, что она зарегистрирована только за границей, то и передача компьютерной программы становится сделкой, проведенной за рубежом. Тут НДС перечислять не нужно, но и входной налог нельзя вычесть (подп. 2 п. 2 ст. 170 НК РФ).

На семинаре прозвучал еще один заграничный вопрос, и его Всеволод Леви пояснил. Его консультация помогла бухгалтеру фирмы, которая производила пусконаладочные работы за рубежом и также не знала, надо ли начислять НДС? Чиновник обратил внимание на подпункты 1 и 2 пункта 1 статьи 148 НК РФ, из которых следует, что российскими, как правило, признаются услуги, связанные с имуществом, находящимся в нашей стране. Поэтому наладка оборудования за рубежом не облагается НДС.

Суммовые разницы

От зарубежных проблем Всеволод Семенович вернулся к отечественным, правда, с валютным уклоном. И, увы, он заявил, что к отрицательным суммовым разницам в ФНС России теперь стали относиться так же, как и в Минфине. Этот подход лучше всего объяснить на небольшом примере. Допустим, ООО «Крез» поставило партию товара на 50 000 условных единиц (с учетом НДС), а за условную единицу был взят 1 доллар. В день отгрузки курс был 28,07 руб/USD. Определяя НДС «по отгрузке», предприятие сразу рассчитало налог - 214 093 руб. (50 000 у. е.X28,07 руб/у. е. : 118%X18%). Однако, когда товар был оплачен, курс доллара составил уже 27,9 руб. (условно) и появилась отрицательная суммовая разница - 8500 руб. (50 000 у. е.X(27,9 руб/у. е. - 28,07 руб/у. е.)). Учитывая, что она связана с расчетами за товары, следует вывод: ООО «Крез» должно пересчитать начисленный НДС, уменьшив его на 1297 руб. (8500 руб. : 118%X18%). Но Минфин России полагает иначе. По мнению финансистов, НДС можно только увеличить (если курс доллара возрос), а уменьшать нельзя, поскольку это не предусмотрено в кодексе (письмо Минфина России от 8 июля 2004 г. № 03-03- 11/114). Делая такой вывод, чиновники не заметили пункт 4 статьи 166 НК РФ (база по налогу считается с учетом всех изменений, как увеличивающих, так и уменьшающих ее). Есть еще и пункт 2 статьи 153 НК РФ, из которого следует, что для НДС выручка должна соответствовать реально полученной сумме. Так что вывод Минфина России настолько спорен, что даже налоговики долго с ним не соглашались². Но, увы, они вынуждены прислушиваться к своему начальству, и теперь фискалы ждут только одного указания - с какого числа следует игнорировать отрицательные суммовые разницы. Плательщикам же остается или делать так, как велят финансисты, или работать по кодексу, определяя базу с учетом всех разниц.

Докладчик предложил компромиссный вариант, который мы рекомендуем, хотя от суда он, может, и не избавит. По словам чиновника, счета-фактуры надо составлять не в условных единицах, а четко прописывать иностранную валюту, например доллар или евро. Именно валютные, а не условные фактуры разрешены законодательством (п. 7 ст. 169 НК РФ), и это дает возможность исчислять НДС из реально полученных сумм. Да и письмо Минфина России касалось именно условных денежных единиц - еще один довод за то, чтобы их не использовать. Но гарантии здесь дать нельзя, поскольку логику минфиновцев можно распространить на любые счета, составленные в инвалюте.

О счетах-фактурах

О них рассказывалось эмоционально. Например, «говорили, говорим и будем говорить: никаких минусовых счетов-фактур быть не должно». Столь гневную отповедь получил бухгалтер, желающий отразить скидки и отрицательный НДС, который в такой ситуации появляется у продавца. Господин Леви пояснил, что есть только один способ исправления счета-фактуры: зачеркнуть в нем устаревшие записи, поставить правильные и заверить все это подписью руководителя, печатью и датой. Ну и в книгу продаж надо внести исправления. Морока, конечно, зато будет выполнен пункт 29 Правил (утверждены постановлением Правительства России от 2 декабря 2000 г. № 914). Впрочем, его не страшно и проигнорировать, так как нарушением считается отсутствие счетов-фактур (ст. 120 НК РФ), а не составление отрицательных. Все разговоры о недопустимости последних - слова, которые чиновники не могут подкрепить штрафом.

А вот если в счете-фактуре подрядчика указан 10-процентный НДС, а вы примете к вычету налог, определенный по ставке 18 процентов, то санкции будут. Поэтому лектор рекомендовал особенно внимательно отнестись к документам, оформляемым за рекламу в СМИ, услуги по доставке печатных изданий, по заключению договора подписки, - в общем, по тем, что перечислены в отмененных с 1 января 2005 года абзацах 3-6 подпункта 3 пункта 2 статьи 164 НК РФ. С 2005 года по этим услугам применяется 18-процентный НДС, но если в счете-фактуре приведен 10-процентный, то вычитается только он. Это был совет для пользователей услуг, кроме него прозвучала полезная рекомендация и для тех, кто издает периодику. Им, выставляя счета подписчикам, надо указывать только стоимость издания, не выделяя цену доставки, оформления подписки и так далее. Налогоплательщика не могут заставить показать стоимость этих услуг, поэтому она будет входить в цену газеты либо журнала, по которой применяется 10-процентная ставка. Мелочь, а приятно.

¹Семинар проводился в рамках форума, организованного газетой «Учет, налоги, право».

²О письме Минфина России от 8 июля 2004 г. можно прочитать в статье «Падение курса чревато» («ДЗ» № 11, 2004). Несогласие налоговиков с этим документом видно из ряда писем (например, УМНС России по г. Москве от 6 сентября 2004 г. № 24-11/57576) и выступлений (читайте в статье «От начисления до вычета» в «ДЗ» № 12, 2004. - Примеч. ред.).