ПУБЛИКАЦИЯ

11.09.06 Расходы: «другие» среди «прочих»

Анна ДАВЫДОВА

Когда в главе 25 Налогового кодекса нет подходящей статьи затрат, бухгалтер их квалифицирует как «другие расходы, связанные с производством и реализацией» (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК). Проверке обоснованности этих расходов налоговики уделяют особое внимание. Проведем опрос и посмотрим, что же это за особые расходы и какое для них у бухгалтеров есть обоснование.

Перечень статей затрат, которые фирма может учесть при расчете налоговой базы по налогу на прибыль, не является закрытым. Именно об этом говорит формулировка подпункта 49 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса. И бухгалтеры частенько пользуются услугами «свалки». Так в просторечии называют подпункт 49. Однако чтобы воспользоваться его услугами, расходы должны соответствовать двум критериям: быть документально подтвержденными и экономически оправданными (п. 1 ст. 252 НК). Этого же мнения придерживаются и судьи, разбирая споры между фирмами и налоговыми органами (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 12 сентября 2005 г. № А82-13174/2004-14). Как показывает практика, документально подтвердить «другие» расходы обычно не составляет труда. Бумаг бывает даже с излишком. А вот с экономическим обоснованием этих затрат намного тяжелее.

Посмотрим, чем руководствовались мои собеседницы, выбирая «свальную» статью расходов в налоговом учете.

Отраслевая особенность

Первым моим респондентом была Татьяна, главбух кадрового агентства. Вот что она рассказала:

– Подпунктом 49 в налоговом учете я пользуюсь постоянно. Дело в том, что у нас есть специфические отраслевые расходы – это затраты на размещение объявлений в специализированных печатных СМИ. В них наша фирма публикует информацию об открытых у клиентов вакансиях и квалификационных требованиях к соискателям. Эти затраты непосредственно связаны с нашей производственной деятельностью. Ведь с помощью объявлений мы ведем поиск соискателей для клиентов и выполняем условия контрактов. В статье 264 Налогового кодекса указаны два вида расходов, куда можно было бы отнести затраты на объявления, – объявления рекламного характера (п. 4 ст. 264 НК – здесь и далее прим. ред.) и расходы по набору работников (подп. 8 п. 1 ст. 264 НК). Но нам они не подходят. Ведь наши объявления нельзя считать рекламными – мы не рекламируем деятельность нашей фирмы, а выполняем свою работу. Статью же расходов по набору персонала используют только для затрат на подбор работников для самой организации. А наша фирма к себе на работу никого не приглашает. Так и получается, что подходящей статьи расходов в главе 25 Налогового кодекса нет. Выбрать же нужный подпункт мне помогло письмо УФНС по г. Москве от 1 июня 2005 г. № 20-12/39113. В нем московская налоговая служба ответила одному кадровому агентству, что расходы на объявления «производственного характера» нужно учитывать согласно подпункту 49 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса. И их следует считать косвенными расходами (п. 1 ст. 318 НК). Так что в случае спора с инспекторами я буду ссылаться на это письмо.

Затраты на МСФО

Питерский бухгалтер Алла в выборе подходящей статьи расходов положилась на свои силы. Она рассказала, что ее организация хотела взять кредит у иностранного банка на развитие производства:

– Банк потребовал представить отчетность на английском языке, составленную по МСФО. Мы наняли консультантов, и они сделали отчетность по международным стандартам. Иностранный банк дал нам кредит. Теперь по условиям кредитного договора наша фирма ежегодно должна представлять кредитору отчетность по МСФО. Экономическая обоснованность у нас такая. Кредит мы получили, наша фирма расширила ассортимент выпускаемых товаров и стала приносить больше прибыли. Без отчетности, составленной по международным стандартам, кредита бы нам не дали. И, значит, расходы на нее обоснованны. Для учета «затрат на МСФО» я воспользовалась подпунктом 49. Рассматривала, правда, еще один альтернативный вариант – учесть расходы как затраты на консультационные услуги (подп. 15 п. 1 ст. 264 НК). Но, зная, что консультационные услуги – это «красная тряпка» для налоговых органов, решила не связываться. К тому же доказывать экономическую обоснованность все равно придется. Как оказалось, мое решение использовать подпункт 49 оказалось верным. Недавно этот подход одобрил Минфин в письме от 20 июня 2006 г. № 03-03-04/1/535. Я его на всякий случай распечатала, и если возникнет спор, то покажу инспекторам. Кстати, финансисты в этом письме разрешили учитывать затраты на подготовку отчетности по МСФО еще в одном случае. Если отчетность необходима акционеру, который сам составляет консолидированный отчет по международным стандартам. Возможно, в скором будущем нам эта рекомендация пригодится.

Монтаж за свой счет

– В прошлом году наша фирма взяла оборудование в аренду, – начала рассказ Мария, главбух строительной организации. – Оно требовало монтажа. Однако по договору эта услуга в обязанности арендодателя не входила. Пришлось нашей фирме самой оплачивать монтаж. Я считаю, что эти расходы связаны с нашим производственным процессом и экономически обоснованны. Ведь без монтажа оборудование нельзя было использовать. В письме Минфина от 15 сентября 2005 г. № 03-03-04/1/199 я прочла, что учесть эти затраты можно в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Финансисты предложили использовать подпункт 49. В марте этого года вышло еще одно письмо с аналогичной точкой зрения (письмо Минфина от 16 марта 2006 г. № 03-03-04/ 1/247).

Разбитый асфальт

Пока моим собеседницам везло и они находили поддержку в письмах чиновников. И я решила позвонить на одно подмосковное предприятие – вдруг у них найдется что-нибудь интересное. Главный бухгалтер Елена рассказала, что интересные расходы в подпункте 49 у нее были этой весной:

– Мы поставляли продукцию в другой город. Наши машины возили тяжелые грузы и в некоторых местах разбили городской асфальт. Пришлось заплатить МУП за его восстановление. Я решила, что эти расходы все же связаны с производством и реализацией. Ведь наш транспорт ездил в другой город исключительно по производственной необходимости, выполняя условия прибыльного договора. Поэтому учла затраты «на восстановление асфальта» при расчете налоговой базы по налогу на прибыль. Конечно, есть вероятность, что налоговая может заявить – мол, это штрафная санкция. И затем попробовать снять затраты. Но мы попытаемся их отстоять. Тем более что положительный пример есть – решение судей Волго-Вятского округа. В нем арбитры указали инспекции, что «расходы по ремонту проезжих частей улиц в связи с эксплуатацией в весенний период тяжеловесных автотранспортных средств непосредственно связаны с производственной деятельностью» (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 12 сентября 2005 г. № А82-13174/ 2004-14).

В расходы с оглядкой

Еще одна Елена, главбух авиационного завода, рассказала такую историю. Ей нужно было учесть расходы на обустройство газона. Однако ее терзали сомнения. Добавило масла в огонь и письмо Минфина от 30 мая 2006 г. № 03-03-04/1/487. В нем чиновники разъяснили, что газоны – это имущество. Однако поскольку этого вида основных средств нет в Общероссийском классификаторе основных фондов (утв. постановлением Госстандарта от 26 декабря 1994 г. № 359), то их следует считать объектом внешнего благоустройства. То есть не амортизируемым имуществом (п. 2 ст. 256 НК). И учесть «газонные» расходы при расчете налоговой базы по налогу на прибыль, выходит, нельзя.

Но деньги завод заплатил приличные. Поэтому руководству уж очень хотелось учесть эти затраты в налоговом учете. И Елена решила посоветоваться с юристом. Юрист объяснил, что «газонные» расходы связаны с содержанием участка, на котором находится завод. На предприятия же возложена обязанность по обустройству принадлежащих им территорий (п. 3.77 СНиП 11-89-90). В том числе площадок промышленных предприятий, основным элементом которых как раз и будут газоны. И, значит, затраты на обустройство газонов, расположенных на территории завода, можно считать расходами, связанными с производством и реализацией. Такой же вывод он нашел в постановлении Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 22 февраля 2006 г. № Ф03-А73/05-2/5081. Поскольку юрист был готов отстаивать в суде свою точку зрения, Елена затраты на газоны в целях налогообложения учла как раз по подпункту 49.

Новый подпункт?

– Наша фирма ежемесячно платит за вывоз мусора, – поделилась следующая моя собеседница, Анна, бухгалтер деревообрабатывающей фирмы. – Мусор – это, естественно, отходы производственной деятельности нашей фирмы. Организация же обязана «обеспечить сбор и вывоз мусора, бытовых отходов, образуемых в процессе производства» (ст. 22 Закона от 30 марта 1999 г. № 52-ФЗ «О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения»). Так что затраты по вывозу мусора и отходов относятся к затратам производственного характера и, по моему мнению, вполне обоснованны. Эти расходы я учитываю по подпункту 49. Ведь другой подходящей статьи затрат нет. По-моему, «мусорные» расходы есть у большинства производственных организаций. И чиновники уже давно могли бы эту статью затрат сделать самостоятельной.

Но, по-видимому, финансисты в ближайшее время не планируют расширять перечень расходов. Недавно на одном из семинаров чиновник из ФНС рассказал, что налоговая служба и Минфин пока «держатся». Ведь, по их мнению, видов затрат, которые фирма может включить в прочие расходы, связанные с производством и реализацией, в пункте 1 статьи 264 Налогового кодекса вполне достаточно. А если у кого-то возникают специфические расходы, то для них есть подпункт 49 «Другие расходы, связанные с производством и реализацией». Эту позицию подтверждает и письмо Минфина, адресованное фирме из отрасли связи. Дело в том, что законодательством установлена разовая и ежегодная плата за пользованием радиочастотным спектром (п. 4 ст. 23 Закона от 7 июля 2003 г. № 126-ФЗ «О связи»). И фирма просила дополнить статью 264 Налогового кодекса соответствующим пунктом. Финансисты посчитали, что фирма вполне может воспользоваться услугами подпункта 49. И написали, что «нет необходимости вносить предлагаемые дополнения в статью 264 Налогового кодекса» (письмо Минфина от 6 ноября 2005 г. № 03-03-02/136).

Что ж, подведем итог. Формулировка подпункта 49 действительно позволяет относить к нему даже «экзотические» расходы, которые так или иначе связаны с производством и реализацией. Однако – и с этим согласились все опрошенные мною бухгалтеры – лучше найти письменные разъяснения чиновников. Или быть готовыми отстаивать свое мнение в суде.

Eсли возникают специфические расходы, то для них есть подпункт 49 «Другие расходы, связанные с производствоми реализа-цией». Эту позицию подтверждает и письмо Минфина