06.06.11 Как распознать "черную" бухгалтерию?

В настоящее время большинство предприятий стремятся скрыть реальную бухгалтерию, прежде всего, в целях сокращения налогового бремени. Есть и другие причины, например, чтобы не привлекать внимания потенциальных скупщиков акций или, наоборот, ради увеличения привлекательности предприятия в глазах иностранных инвесторов.

Поддержанию традиций ведения «черной» бухгалтерии способствует несовершенство и трудности «перевода» отдельных положений законодательства, слабая профессиональная подготовка бухгалтеров, а также недобросовестность контрагентов организации, не желающих представить должным образом оформленные документы. В результате бухгалтер просто не знает, как правильно учесть ту или иную операцию либо, при всем желании, вообще не может принять к учету полученные документы, которые в итоге оседают в «черных» папках.

Звенья одной цепи

Ни Налоговый кодекс, да и никакой другой официальный документ, не содержит термина «черная бухгалтерия» и прямо не описывает присущих ей признаков. Государственные органы оперируют менее «криминальными» словами. Со временем одно понятие заменялось другим, в итоге термин «недобросовестность» ввиду невозможности его точного определения Постановлением ВАС РФ от 12.10.2006 г № 53 был заменен на понятие «необоснованная налоговая выгода» - другими словами выгода, полученная от операции, целью которой является исключительно минимизация налоговых платежей, снижение налоговой ставки, получения дополнительных вычетов или право вернуть уплаченный налог из бюджета. Однако всем понятно, что ни одно из этих явлений невозможно без применения «черных» бухгалтерских записей.

Если есть подозрения, что в организации практикуются «серые» зарплаты, значит, там есть неучтенная наличность, то есть эта организация пользуется услугами по обналичиванию денежных средств и среди ее контрагентов есть «фирмы-однодневки»

Схемы «двойной» бухгалтерии реализуются с теми или иными вариациями, но в целом ничего нового не придумано: проведение операций через «фирмы-однодневки», обналичивание денежных средств или увод их из оборота через оффшоры, выплата «серых» зарплат и организация фиктивных поставок по подложным документам с целью снижения налогооблагаемой базы. И, как правило, все это происходит «в одном флаконе». Таким образом, признаки одного правонарушения, так или иначе, указывают на наличие в организации системы «черной бухгалтерии». Выявить, доказать и пресечь весь этот комплекс нарушений – и есть основная задача государства, поэтому в систему противодействия нарушениям и выявления теневой стороны бизнеса в целом вовлечены практически все структуры: банки, налоговые и правоохранительные органы, а также суды и даже сами налогоплательщики. Для каждого этапа контроля «сбор информации – проверка – выявление нарушения – доказательство» и, соответственно, для каждого участника, законодательно либо самостоятельно разработаны свои нормативные документы, устанавливающие общие признаки, по которым можно сделать выводы о наличии нарушений или риске его возникновения. К сожалению, выявленные новые схемы и признаки нарушений, как правило, широко не разглашаются и остаются в делах арбитражных судов, что делает их малодоступными для последующего изучения и анализа, в том числе и самими налогоплательщиками с целью исключения подобных ситуаций на своем предприятии.

К вопросу обналичивания

Не секрет, что порой организациям необходимо оперативно решить какой-либо вопрос - получить заказ или выиграть тендер - путем «презента» властной структуре, а для этого требуются наличные средства. Поскольку налоговые органы очень успешно исключают такие расходы из налогооблагаемой базы, то подобные «операции» находят отражение исключительно в «черной бухгалтерии».

Связующим звеном в цепочке обналичивания выступают банки: на них, в первую очередь, возложен контроль за сомнительными операциями по счетам, и они же порой сами участвуют в операциях по «отмыванию денег» через созданные ими же организации, счета которых открыты в этих банках.

Для получения наличности применяются различные схемы: от самого простого обналичивания через так называемые «биржи», до создания собственной сложной структуры, состоящей из нескольких организаций и индивидуальных предпринимателей.

«Биржи» - это места, как правило, неприметные особнячки в центральном административном округе, оптовых сделок купли-продажи реальных наличных денег. Именно здесь в тесной связи работают банки и созданные ими же организации. Отсюда наличные деньги за 3-6 процентов перепродаются на множество "точек", которые уже работают непосредственно с предпринимателями. Поскольку налоговые и правоохранительные органы добились успехов в признании таких расходов организаций недобросовестными, то многие организации уже отказались от подобных услуг и применяют схемы с использованием нескольких организаций и индивидуальных предпринимателей с разными системами налогообложения (ЕНВД и патент).

Комментирует Алексей Зайцев, юрист консалтинговой компании «Бизнес-Куратор»: денежные средства «с НДС» переводятся по мнимым сделкам на другие организации, в которых таким образом занижается налоговая база, а затем на предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, ЕНВД или патенты, так как для предпринимателей предусмотрено снятие наличности по такому основанию как «личный доход».

В целях усиления контроля за обналичиванием в 2002г. вступил в силу закон №115-ФЗ «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем», который обязывает банки выявлять подозрительные операции своих клиентов. Выпущенное на его основании информационное письмо Центрального Банка ЦБ РФ от 13.07.2005 N 99-Т, перечисляет исчерпывающие критерии выявления и признаки необычных сделок, как то:

• операции не имеют явного экономического смысла, не соответствуют характеру деятельности клиента и не имеют целью управление ликвидностью или страхование рисков, а также явное несоответствие операций, проводимых клиентом с участием кредитной организации, общепринятой рыночной практике;
• необоснованная поспешность в проведении операции, на которой настаивает клиент;
• внесение клиентом в ранее согласованную схему операции (сделки) непосредственно перед началом ее реализации значительных изменений, особенно касающихся направления движения денежных средств или иного имущества;
• дробление сумм денежных средств, перечисляемых клиентом одному или нескольким контрагентам по одному основанию, в течение небольшого периода времени, при условии, что результат сложения перечисленных денежных средств (если бы они были перечислены на основании одного платежного документа) превышает сумму, эквивалентную 600 000 рублей;
• перевод денежных средств со счета клиента - юридического лица на его счет в другой кредитной организации без видимого основания (без закрытия счета, не в целях погашения кредита, полученного от другой кредитной организации) с назначением платежа «перевод собственных средств»;
• существенное увеличение доли наличных денежных средств, поступающих на счет клиента - юридического лица, если обычными для основной деятельности клиента являются расчеты в безналичной форме;
• в договоре (контракте) предусмотрены экспорт резидентом товаров (работ, услуг, результатов интеллектуальной деятельности) либо платежи по импорту товаров (работ, услуг, результатов интеллектуальной деятельности) в пользу нерезидентов, зарегистрированных в государствах и на территориях, предоставляющих льготный налоговый режим;
• регулярные операции по покупке с последующей продажей ценных бумаг, не имеющих котировок и не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, при условии, что доход от реализации ценных бумаг направляется на приобретение высоколиквидных обращающихся на организованном рынке ценных бумаг (определяется в момент удовлетворения заявки на приобретение ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг);

Указанные признаки дают основание банку полагать, что компания участвует в операциях фирм-однодневок, занимающимися обналичиванием денег. Информация об операциях, содержащих подобные признаки, передается в налоговые или правоохранительные органы для последующей обработки и проведения контрольных мероприятий.

От «однодневки» к «серым» схемам и обратно

Одним из наиболее распространенных  и эффективных способов уклонения от уплаты налогов, а также применения различных «теневых» схем, является использование так называемых «фирм-однодневок». Их выявление уже входит в компетенцию налоговых и правоохранительных органов. Если есть подозрения, что в организации практикуются «серые» зарплаты, значит, там есть неучтенная наличность, то есть эта организация пользуется услугами по обналичиванию денежных средств и среди ее контрагентов есть «фирмы-однодневки». Следовательно, суммы, которые организация перечисляет своим фиктивным поставщикам, являются необоснованными расходами, снижающими налоговую базу по налогу на прибыль и НДС.

Порой организациям необходимо оперативно решить какой-либо вопрос - получить заказ или выиграть тендер - путем «презента» властной структуре, а для этого требуются наличные средства.

Стоит помнить, что ни один нормативно-правовой акт не содержит такого понятия, как "фирма-однодневка", и не приводит признаков, по которым можно однозначно ее идентифицировать, но таковые тем не менее существуют. Они прописаны в Концепция системы планирования выездных налоговых проверок (утв. Приказом ФНС России от 30.05.2007 N ММ-3-06/333@). Этот документ и устанавливает методы выявления налогоплательщиков подлежащих проверке, а также типовые схемы уклонения от налогообложения с использованием «фирм-однодневок», при реализации имущества, алкоголя и спиртосодержащей продукции, с использованием труда инвалидов.

На практике, самыми распространенными приемом «черной бухгалтерии» является использование «зарплатных» схем и проведение фиктивных поставок товаров (работ, услуг) с применением поддельных документов, штампов, печатей, бланков.

О применении налогоплательщиком системы «серой» заработной платы свидетельствуют следующие признаки:

• переход на новую работу с понижением зарплаты, то есть случаи, когда по предыдущему месту работы доход работника был значительно выше, а также несоответствие между уровнем зарплаты и внешним видом работников;
• расхождение между официальным и заявленным в объявлении о вакансии уровнями заработной платы;
• расхождения между информацией из справки, выданной работодателем работнику для получения кредита, и официальной зарплатой, а также разница между фондом заработной платы и доходами организации (например, если обороты компании составляют несколько миллионов в месяц, а зарплаты при этом остаются на минимальном уровне);
• свидетельские показания как бывших, так и еще работающих сотрудников организаций, а также неофициальные ведомости по учету выплат зарплаты работникам, полученные от самих работников либо в ходе контрольных мероприятий.

Обратная сторона медали, когда в официальной документации идёт завышение заработной платы, делается это с целью получения сотрудниками различного рода кредитов в «своих» же банках с последующим обналичиванием денежных средств.

Также признаками по снижению налоговой базы (как по заработной плате, так и по налогу на прибыль и НДС) могут выступать наличие договоров по аренде персонала (аутстаффинг) у организаций, имеющих льготы по зарплатным налогам (например, когда 50 процентов учредителей организации-«поставщика» являются инвалидами, при этом не исключается применение фиктивных документов об инвалидности), а также гражданско-правовых договоров с предпринимателями, применяющими спецрежимы, которые одновременно являются сотрудниками этих же организаций.

Другими признаками, свидетельствующими о возможном занижении налога на прибыль и НДС, являются:

• непредставление организацией декларацию по налогу на прибыль или НДС (либо представление "нулевых" деклараций) при наличии сведений о покупке-продаже недвижимости, транспорта, реализации алкоголя, осуществлении экспортно-импортных операций о продаже ею транспортных средств;
• регулярное представление организацией декларации к уменьшению или возмещению из бюджета (не меньше 3 раз в течение года по одному налогу); а также значительный удельный вес вычетов по НДС по отношению к начисленной сумме этого налога;
• уменьшение налоговой нагрузки компании на фоне роста выручки;
• сумма авансовых платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), показанная в декларации по НДС, меньше суммы кредиторской задолженности по данным бухгалтерской отчетности;
• суммы займов и кредитов значительно превышают сумму выручки;
• организация пользуется услугой «бухгалтерское обслуживание» при отсутствующей деятельности;
• организация проводит финансово-хозяйственные операции, нехарактерные для зарегистрированных видов деятельности по ОКВЭД;
• компании предъявлены к оплате большие суммы за электро-, тепло- и водоснабжение, услуги связи. При этом, согласно представленной бухгалтерской отчетности, движения и остатков денег на расчетных счетах компании нет или они меньше, чем суммы счетов.

В качестве примера типичного способа уклонения от уплаты НДС, можно привести схему, часто применяемую в сфере строительства: фирма-подрядчик оформляет договор субподряда на выполнение работ и договор поставки стройматериалов с юридическим лицом, реквизиты которого используются для "обналичивания" денежных средств. На расчетный счет этого юридического лица перечисляются денежные средства, которые затем снимаются по фиктивным документам. Полученные неучтенные наличные деньги используются для приобретения стройматериалов, а работы, указанные в договоре субподряда, выполняются фирмой-подрядчиком. При этом уплачивается только часть НДС как разница между суммой поступившего и уплаченного за якобы выполненные работы и поставленные стройматериалы.

Кроме того, в ходе проверок непосредственно на предприятии контролирующие органы обращают внимание на следующие признаки, в результате подтверждающих наличие «черной бухгалтерии»:

• родственные или близкие отношения между бухгалтером (кассиром) и руководством (учредителями) организации – как правило, работа с «черной» кассой поручается опытному и проверенному сотруднику, которому доверяет руководство предприятия, поэтому зачастую этот сотрудник состоит в близких либо родственных отношениях с кем-либо из руководителей либо учредителей предприятия;
• наличие тревожных кнопок при отсутствии договоров на предоставление услуг вневедомственной охраны; дополнительной компьютерной техники, программ и приборов для уничтожения всей информации с жесткого диска и бумаг.

Последнее слово - за судом

В случае возникновения претензий со стороны налоговых органов, налогоплательщику придется доказывать свою правоту в суде. При рассмотрении подобных дел служители Фемиды оперируют всем известным Постановлением ВАС РФ от 12.10.2006 г № 53, в котором определены свои признаки необоснованной налоговой выгоды:

• налогоплательщик не мог реально осуществить операцию с учетом времени, местонахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;
• у налогоплательщика отсутствуют необходимые для выполнения операции управленческий или технический персонал, основные средства, производственные активы, складские помещения, транспорт;
• для целей налогообложения учитываются только те операции, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, хотя для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;
• совершены операции с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета;
• сделка предусматривает особые формы расчетов и сроки платежей, свидетельствующие о групповой согласованности операций;
• организация создана незадолго до совершения хозяйственных операций;
• участники сделок взаимозависимы;
• хозяйственные операции выполняются неритмично;
• нарушено налоговое законодательство в прошлом;
• операция носит разовый характер;
• операции выполнены не по местонахождению налогоплательщика;
• расчеты осуществлены с использованием одного банка;
• произведены транзитные платежи между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций;
• при осуществлении хозяйственных операций использованы посредники.

Необходимо помнить, что ни один из этих признаков в отдельности не доказывает получения необоснованной выгоды и применения схем «черной бухгалтерии», для этого нужна их совокупность, однако количество и их так же нигде не оговорено. То есть, при одновременном наличии нескольких признаков, сделка все может быть признана судом недействительной, а в бюджет будет взыскана сумма необоснованно заниженного налога, а также штраф и пени.

В настоящее время культура ведения предпринимательской деятельности начинает меняться в лучшую сторону, как во взаимоотношениях между контрагентами, так в отношениях предпринимателей и государства. Четко прослеживается современная тенденция - от того, как организация исчисляет и уплачивает налоги, зависит успешность взаимоотношений с партнерами по бизнесу. Предприниматели стали более грамотными и осмотрительными в вопросах выбора контрагентов. Очевидным становиться тот факт, что компании стараются «обеляться», хотя бы по отдельным участкам ведения бизнеса.