06.03.2013 Организуем переезд работника
В. В. Данилова эксперт журнала Оплата труда: бухгалтерский учет и налогообложение
Одной из составляющих заработной платы согласно ТК РФ являются выплаты компенсационного характера, которые, в свою очередь, следует отличать от компенсационных выплат, установленных гл. 23 ТК РФ, в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением трудовых или иных обязанностей и не являющихся составляющей заработной платы. В статье 164 ТК РФ дано определение понятия компенсации : это денежные выплаты, которые устанавливаются в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей, предусмотренных ТК РФ и другими федеральными законами. К выплатам, не входящим в состав заработной платы, относятся выплаты, указанные в ст. 165 ТК РФ, которые производятся работникам, в частности, при переезде на работу в другую местность. Именно о них пойдет речь в данной статье.
Нормы трудового законодательства
Перевод на другую работу – постоянное или временное изменение трудовой функции работника и (или) структурного подразделения, в котором работает работник (если структурное подразделение было указано в трудовом договоре), при продолжении работы у того же работодателя, а также перевод на работу в другую местность вместе с работодателем (ст. 72.1 ТК РФ). Перевод на другую работу допускается только с письменного согласия работника, за исключением некоторых случаев, установленных данной статьей, и запись о таком переводе вносится в трудовую книжку. Перевод на работу в другую местность вместе с работодателем нужно отличать от иных перемещений (переездов) работников, а именно:– от перевода работника из одного структурного подразделения
организации в другое, расположенное в иной местности, если сама организация не переезжает. Это будет перевод работника на другую работу, а не перевод в другую местность вместе с работодателем, поскольку его местонахождение не меняется;– от перемещения работников, работающих вахтовым методом.
В этом случае работник трудится на объектах, расположенных в разных местностях, что является условием его трудового договора. Соответственно, перемещение с одного объекта на другой не может рассматриваться как перевод. Итак, к категории перевода относится, в частности, перевод на работу в другую местность вместе с работодателем, то есть в местность за пределами административно-территориальных границ соответствующего населенного пункта, в котором находился работодатель (п. 16 Постановления Пленума ВС РФ от 17.03.2004 № 2 О применении судами Российской Федерации Трудового кодекса Российской Федерации )Сразу скажем, что ст. 74 ТК РФ обязывает работодателя уведомить работника об изменении определенных сторонами условий трудового договора в связи с организационными или технологическими изменениями условийЕсли работник отказывается от перевода, составляется акт, труда не менее чем за два месяца фиксирующий отказ.
в письменной форме. Однако возникает вопрос: имеет ли смысл уведомлять работника за два месяца, если кроме места нахождения работодателя и, следовательно, места работы работника ничего в трудовом договоре не меняется? Отметим, что местонахождение работодателя не является условием трудового договора, а относится к его информационной части (ст. 57 ТК РФ). В то же время, если некоторые работники будут не согласны с переводом на работу в другую местность, с ними придется расстаться. Соответственно, для их блага, чтобы дать возможность подыскать новую работу, целесообразно придерживаться двухмесячного срока. Также уточним, что, если работник отказывается от перевода, составляется соответствующий акт, фиксирующий отказ. В дальнейшем трудовой договор расторгается по п. 9 ч. 1 ст. 77 ТК РФ с выплатой заработной платы, компенсации за неиспользованные отпуска и выходного пособия в размере двухнедельного среднего заработка (ст. 178 ТК РФ). Напомним, что изменение места нахождения филиала, представительства или иного обособленного структурного подразделения под действие ст. 72.1 и п. 9 ч. 1 ст. 77 ТК РФ не подпадает, так как они в силу гражданского законодательства не являются юридическими лицами и не считаются работодателями (ст. 55 ГК РФ). Соответственно, перевод на работу в любое обособленное подразделение, а также изменение места его нахождения не считается переводом работников в связи с перемещением работодателя в другую местность. При переезде филиала или иного обособленного подразделения работодателю необходимо соблюсти требования ст. 74 ТК РФ – уведомить об этом работников не менее чем за два месяца, так как указание обособленного структурного подразделения в трудовом договоре относится к его обязательным условиям, поэтому при переезде структурного подразделения условия трудового договора придется изменить. В сообщении работодателя о переезде, которое составляется в произвольной форме, необходимо указать следующее:– населенный пункт, куда переезжает работодатель;
– срок перемещения в новую местность и дату начала работы
на новом месте;– гарантии, предоставляемые работнику в связи с переездом,
в том числе состав и суммы возмещаемых работнику расходов в связи с переездом;– способ возмещения расходов;
– срок, в течение которого работник должен уведомить работодателя о том, согласен ли он на перевод;
– условие, что неполучение от работника согласия на перевод
в установленный срок будет расцениваться как его отказ от перевода;– последствия отказа работника от перевода вместе с работодателем в другую местность в виде увольнения.
Если работник согласен на переезд в другую местность, работодателю необходимо обсудить с ним все условия перевода, в том числе порядок выполнения работодателем гарантий, установленных трудовым законодательством. Как известно, согласно ст. 57 ТК РФ в трудовом договоре с работником могут быть предусмотрены дополнительные условия, не ухудшающие положение работника по сравнению с установленными законом. К таким условиям можно отнести, например, обязанность работодателя возмещать расходы на переезд и проживание. Кроме того, напомним, что заработная плата включает в себя (ст. 129 ТК РФ):– вознаграждение за труд (зависит от квалификации работника,
сложности, количества, качества и условий выполняемой работы);– компенсационные выплаты (доплаты и надбавки, в том числе
за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, в особых (подвергшихся радиоактивному загрязнению) климатических зонах и др.);– стимулирующие выплаты (доплаты, надбавки, премии и иные
поощрительные выплаты). Не следует забывать и о ст. 131 ТК РФ, устанавливающей формы оплаты труда: денежную и неденежную. При этом доля заработной платы, выплачиваемой в неденежной форме, не может превышать 20% начисленной месячной заработной платы. Также следует знать, что ст. 164 и 165 ТК РФ установлен перечень гарантий и компенсаций (денежных выплат), связанных с возмещением работникам затрат, которые понесены ими при исполнении трудовых или иных обязанностей, предусмотренных ТК РФ и другими федеральными законами, в частности при переезде на работу в другую местность.– расходы на переезд его, членов его семьи и провоз имущества
(за исключением случаев, когда работодатель предоставляет работнику соответствующие средства передвижения);– расходы на обустройство на новом месте жительства.
Конкретные размеры возмещения расходов определяются соглашением сторон трудового договора. При этом необходимо руководствоваться постановлениями Совмина СССР № 6771 и Правительства РФ № 1872 (последним определен перечень компенсационных выплат и их размеры). Как видим, компенсации за переезд на работу в другой регион не имеют отношения к системе оплаты труда работника. Аналогичное мнение представлено в постановлениях ФАС МО от 21.03.2011 № КА-А40/1449-11 и от 21.08.2008 № КА-А40/7732-08.Налоговое законодательство
Мы подробно описали нормы трудового законодательства, применяемые при переезде работников в другую местность. Однако остались вопросы, касающиеся налогообложения таких выплат. Далее мы представим позицию контролирующих органом и судебную практику по вопросам обложения выплат при переезде НДФЛ, страховыми взносами, а также включения таких выплат в состав расходов при исчислении налога на прибыль.НДФЛ и страховые взносы
Компенсация фактически произведенных и документально подтвержденных расходов на переезд работников на работу в другую местность (в том числе за рубеж) не облагается:– НДФЛ (п. 3 ст. 217 НК РФ, письма Минфина РФ от 13.02.2012
№ 03-04-06/6-35, от 14.07.2009 № 03-03-06/2/140, от 26.05.2008 № 03-04-06-01/140);– взносами на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование (пп. и п. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона
№ 212-ФЗ3);– взносами на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний (пп. 2 п. 1 ст. 20.2 Федерального закона № 125-ФЗ4).
При этом в случае, если работника направляют на работу за границу, в состав не облагаемых НДФЛ расходов на переезд включается и стоимость визы (Письмо Минфина РФ от 13.02.2012 № 03-04-06/6-35). Отметим, что условием освобождения компенсаций от НДФЛ и страховых взносов является наличие на момент переезда трудовых отношений между работником и работодателем, по договоренности с которым он переезжает. При найме нового работника оплата его проезда до места работы, указанного в трудовом договоре, компенсацией не признается, так как до заключения трудового договора нормы ст. 169 ТК РФ не применяются. Если организация решит возместить будущему работнику расходы, связанные с переездом, с суммы выплат нужно удержать НДФЛ (п. 1 ст. 208, п. 1 и 2 ст. 226 НК РФ), а вот взносы на обязательноеС компенсации расходов на наем (социальное, медицинское) страхование пенсионное жилья работникам, переехавшим на работу в другую местность, следует удерживать НДФЛ.
начислять не надо, поскольку отношений еще нет трудовых и в силу ч. 1 ст. 7 Федерального закона № 212-ФЗ такие выплаты не соответствуют определению объекта обложения страховыми взносами. Также нет оснований и для начисления взносов на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний (п. 1 ст. 20.1 Федерального закона № 125-ФЗ). Что касается вопроса компенсации расходов на наем жилья работникам и членам их семей, приведем следующие доводы. С компенсации расходов на наем жилья работникам, переехавшим на работу в другую местность, следует удерживать НДФЛ (п. 1 ст. 209 НК РФ), так как НК РФ предусмотрено освобождение от налогообложения только расходов на переезд (п. 3 ст. 217 НК РФ). Такую позицию высказал Минфин в письмах от 17.01.2011 № 03-04-06/6-1, от 11.06.2010 № 03-04-06/6-118, от 13.07.2009 № 03-04-06-01/165, от 17.12.2008 № 03-03-06/1/688, от 20.07.2007 № 03-04-06-01/255, от 30.05.2007 № 03-04-06-01/165. При этом отмечено, что оплаченная организацией стоимость аренды жилья для иногороднего работника является его доходом в натуральной форме, облагаемым НДФЛ в общем порядке. Если работника направляют на работу за границу, суммы возмещения расходов на наем жилья относятся к его доходам, полученным от источников в РФ, поскольку такое возмещение не является вознаграждением за выполнение трудовых обязанностей (пп. 6 п. 3, п. 4 ст. 208 НК РФ). Следовательно, организация как налоговый агент должна удержать НДФЛ с суммы такой компенсации независимо от того, является работник резидентом или нерезидентом (п. 1 ст. 207, ст. 226 НК РФ). При этом в соответствии с п. 1 и 3 ст. 224 НК РФ с суммы компенсации удерживается НДФЛ по ставке 13% (если работник является резидентом) или 30% (если он стал нерезидентом). Данные разъяснения приведены в Письме Минфина РФ от 13.02.2012 № 03-04-06/6-35. Сумму компенсации расходов на наем жилья также следует облагать страховыми взносами и взносами на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний, так как эти выплаты осуществляются в рамках трудовых отношений (ч. 1 ст. 7, ст. 9 Федерального закона № 212-ФЗ и п. 1 ст. 20.1, ст. 20.2 Федерального закона № 125-ФЗ). Однако с такой позицией не согласны не только организации, но и судьи. В Постановлении ФАС МО от 21.03.2011 № КА-А40/1449-11 суд отметил, что в организации был издан приказ, согласно которому при найме высококвалифицированных работников, прибывших из других регионов с целью выполнения трудовых обязанностей, она обязана обеспечивать их (на время действия трудового договора) бесплатным жильем с оплатой расходов на их содержание. В целях реализации такого приказа организация от своего имени заключала договоры аренды квартир с собственниками жилья и производила уплату арендной платы, а также коммунальных и бытовых услуг за проживающих там работников руководящего звена. При таких обстоятельствах оплата проживания (арендная плата и оплата жилищно-коммунальных услуг) иногородних работников на время действия трудовых договоров является компенсацией при переезде на работу в другую местность согласно положениям ст. 165, 169 ТК РФ и уплаченные организацией суммы обложению НДФЛ не подлежат. Отметим, что аналогичные выводы представлены и в постановлениях ФАС УО от 09.01.2007 № Ф09-11484/06-С2 и ФАС ПО от 16.03.2006 № А72-5629/05-6/435, в которых судьи также обращают внимание, что при заключении трудового договора о назначении физического лица на должность генерального директора предусмотрены условия обеспечения ему нормальной работы в виде предоставления служебного транспорта и жилого помещения с возмещением расходов на содержание на период действия трудового договора. Соответственно, расходы на оплату проживания такого работника имели компенсационный характер и были связаны с исполнением им трудовых обязанностей, в связи с чем они не подлежат включению в налоговую базу по НДФЛ. В Постановлении ФАС УО от 08.06.2012 № Ф09-3304/12 суд указал на то, что расходы на наем жилого помещения представляют собой компенсацию за переезд на работу в другой регион, то есть не имеют отношения к системе оплаты труда работника. Аналогичное мнение представлено в Постановлении ФАС МО от 21.08.2008 № КА-А40/7732-08. Кроме того, суд установил следующее:– договоры аренды жилых помещений заключались в целях осуществления хозяйственной деятельности организации, для возможности найма руководителя, чтобы обеспечить организацию
деятельности налогового агента;– произведенные организацией выплаты арендодателям жилых
помещений связаны с исполнением иногородним работником его должностных обязанностей, предусмотрены условиями трудового договора, не связаны с системой оплаты труда и произведены в интересах самой организации как работодателя;– оплата найма жилого помещения произведена самой организацией непосредственно арендодателям жилых помещений;
– данные затраты отнесены налогоплательщиком на общехозяйственные расходы и в фонд заработной платы не включались;
– доказательств, свидетельствующих, что оплата проживания
в квартире произведена организацией не в связи с осуществлением генеральным директором своих трудовых обязанностей, инспекцией не представлено;– налоговым органом не доказано, что денежные средства, предназначенные для оплаты найма жилья, фактически остались у работника в свободном распоряжении и были им израсходованы
на личные нужды. Схожие выводы были сделаны и в постановлениях ФАС ЗСО от 02.09.2011 № А70-10656/2010 и от 17.11.2010 № А4526455/2009, в которых подчеркнуто, что оплата жилья иногородним сотрудникам, предусмотренная трудовым договором, непосредственно связана с выполнением ими своих трудовых обязанностей и является компенсационной выплатой, не облагаемой НДФЛ. Такой позиции придерживаются судьи в постановлениях ФАС ВВО от 24.06.2008 № А43-28282/2007-37-943 и ФАС УО от 29.10.2007 № Ф09-8769/07-С3. На основании изложенного можно предположить, что организация сможет отстоять свою точку зрения только в суде, при этом еще раз обратим внимание, что условие компенсации найма жилого помещения следует отразить в трудовом договоре с работником, а также в локальном нормативном акте организации. Кроме того, одним из доводов налогоплательщика может стать и п. 3 Постановления Совмина СССР № 677, согласно которому работникам, переехавшим в связи с переводом их на работу в другую местность, и членам их семей жилое помещение предоставляется на условиях, предусмотренных трудовым договором. Данное постановление не отменено и действует в части, не противоречащей ТК РФ (ст. 423 ТК РФ). А каких-либо противоречий ТК РФ в этом положении, как видим, нет. Также нигде не установлено, что же относится к затратам на обустройство на новом месте жительства.Налог на прибыль
Объектом обложения налогом на прибыль организаций признается полученная налогоплательщиком прибыль, рассчитанная как полученные доходы, уменьшенные на величину произвеДля целей налогообложения затраты в виде оплаты переезда работника денных расходов, которые опренормируются. деляются в соответствии с гл. 25 НК РФ (п. 1 ст. 247 НК РФ). Однако при признании расходов следует помнить о ст. 252 НК РФ, согласно которой расходами признаются:– обоснованные
и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком;– любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
При этом расходы, в свою очередь, подразделяются на связанные с производством и реализацией и внереализационные (ч. 2 ст. 252 НК РФ). Понятие компенсационные выплаты, связанные с выполнением трудовых обязанностей в целях применения налогового законодательства в силу ч. 1 ст. 11 НК РФ используется в смысле, который придает ему трудовое законодательство, а именно ст. 164 ТК РФ. Для целей налогообложения затраты в виде оплаты переезда работника нормируются. В подпункте 5 п. 1 ст. 264 НК РФ говорится, что они списываются в пределах норм, установленных законодательством РФ (Письмо Минфина РФ от 13.02.2012 № 03-04-06/635). При этом такие лимиты определены только для организаций, которые финансируются из бюджета (Постановление Правительства РФ № 187). Для остальных организаций каких-либо ограничений не предусмотрено. Соответственно, организации, которые не относятся к бюджетным, могут смело включать в расходы всю сумму возмещения, выданного работнику в связи с переездом в другую местность. Вместе с тем, если организация согласно трудовому договору, заключенному с работником, арендует жилое помещение (квартиру) для его проживания, оплаченная ею стоимость аренды является доходом работника, полученным им в натуральной форме. В соответствии со ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной форме, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. Согласно трудовому законодательству размер неденежной выплаты не может превышать 20% начисленной месячной заработной платы работника (ст. 131 ТК РФ). Соответственно, такие расходы, по мнению контролирующих органов, следует признавать только в пределах указанного ограничения (письма Минфина РФ от 18.11.2011 № 03-03-06/1/767, УФНС по г. Москве от 11.01.2008 № 21-08/001105@). При этом такие расходы подлежат учету на основании п. 25 ст. 255 НК РФ. Однако включение данных выплат в состав налоговых расходов в полном объеме, скорее всего, приведет к спору с налоговым органом. Также отметим, что в Постановлении ФАС МО от 21.03.2011 № КА-А40/1449-11 сделан вывод, что суммы, уплаченные организацией в качестве арендной платы, оплаты жилищно-коммунальных услуг, являются компенсацией при переезде на работу в другую местность применительно к положениям ст. 165, 169 ТК РФ, но только на время действия трудовых договоров. Поэтому их можно отнести к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль.
Источник: http://www.audar-press.ru
