03.12.08 Какие способы налоговой экономии безопаснее в условиях кризиса

В ЭТОЙ СТАТЬЕ:
Как кризис повлиял на способы оптимизации зарплатных налогов
Почему снижение стоимости ОС на сумму санкций стало более безопасным
Как извлечь выгоду из повышения ставок по займам

Владимир Дмитраков, налоговый консультант, эксперт «ПНП»

В условиях кризиса внедрение некоторых способов налогового планирования становится более безопасным. Этому способствуют такие факторы, как уменьшение спроса, снижение доходности, удорожание кредитов и т. д. Их наличие объяснит налоговикам, почему компания изменила ценовую политику, внесла условия о штрафах и т. д.

Заметим, если компания и до кризиса использовала определенные методы налоговой оптимизации, то общий спад экономики в меньшей степени повлияет на безопасность их применения. Ведь, если организация действовала определенным образом на протяжении, к примеру, нескольких лет, когда кризис еще не наступил, значит, эти события между собой не связаны.

Однако и здесь есть одна возможность, если способы оптимизации стали применяться относительно недавно. Компания может заявить, что нестандартные условия договоров или пониженные цены были направлены на поддержание нового направления деятельности или распространения нового для нее товара. При этом организация намеревалась изменить условия на стандартные в будущем, но этому помешал кризис.

ОФИЦИАЛЬНАЯ ПОЗИЦИЯ
Сергей ТАРАКАНОВ, заместитель начальника отдела Контрольного управления ФНС России:
- Действительно, в нестандартных внешних условиях возрастает число необычных сделок. Но одновременно поведение предпринимателей становится прагматичным и, если можно так сказать, более рыночным. На фоне такого поведения налоговым органам легче выявить экономически не оправданные расходы.

КОММЕНТАРИЙ ЭКСПЕРТА
Александр ЗАХАРОВ, партнер международной практики компании «Центр юридического сопровождения бизнеса»:
- С возрастанием объема обстоятельств, которые в нормальное время могли бы восприниматься как подозрительные, соответственно растет и объем работы у налоговиков, которые и так трудятся на пределе. В результате снижается риск для налогоплательщика попасть под внимание налогового органа, особенно если за предшествующий кризису отчетный период налогоплательщик не выделялся.

«В нестандартных внешних условиях возрастает число необычных сделок»

ПАДЕНИЕ СПРОСА ПРИВОДИТ К СНИЖЕНИЮ ДОХОДНОСТИ

При снижении спроса безопаснее становятся способы, основанные на низкой наценке. К примеру, когда группа дружественных компаний перераспределяет прибыль между своими участниками за счет того, что одна организация продает другой товары по заниженной цене. Налоговая экономия в этом случае достигается, если продавец является прибыльной компанией, а покупатель - убыточной. Для объяснения своих действий налоговикам продавец может заявить, что в условиях кризиса высвобождение оборотных средств для него выгодно даже с учетом скидки, которая предоставлена покупателю.

Потребность в оборотных средствах поможет объяснить и продажу непроизводственных основных средств скрыто аффилированной организации. В этом случае новый владелец сможет единовременно учесть в налоговых расходах 10 процентов от стоимости объекта (п. 1.1 ст. 259 НК РФ).

Выгода по налогу на прибыль достигается в целом по группе дружественных компаний. Потерь по НДС в данном случае не происходит, так как налог, начисленный к уплате одной стороной, может принять к зачету другая сторона. Этот факт также можно использовать для перераспределения обязанности по уплате НДС между участниками группы.

Объясняя продажу по заниженной цене, продавец может указать, что высвобождение оборотных средств выгодно даже с учетом скидки

КОМПАНИЯМ ПРИХОДИТСЯ СОКРАЩАТЬ РАСХОДЫ НА ОПЛАТУ ТРУДА

При общем спаде экономики уменьшается риск применения некоторых способов налоговой оптимизации ЕСН. Например, работа по гражданско-правовым договорам вместо трудовых соглашений дает экономию на выплатах в ФСС России* (п. 3 ст. 238 НК РФ).

При использовании этого способа компания может заявить налоговикам, что выполнение определенных работ требуется ей не постоянно, а только время от времени. Поэтому с экономической точки зрения невыгодно держать специалиста на постоянной должности, целесообразнее привлечь его по договору подряда. К примеру, бухгалтера можно привлекать для помощи в составлении отчетности, маркетолога - для исследования рынков и т. д.

Достаточно рискованно, но вполне возможно объяснить экономическую обоснованность перевода персонала в стороннюю организацию и выполнение части работ по договорам аутсорсинга. Если исполнителем будет организация, применяющая спецрежим, то компания-заказчик получает экономию на ЕСН (п. 2 ст. 346.11 НК РФ).

На практике крайне желательно подтвердить расчетами прямую экономию от такого перевода. То есть расходы на собственных сотрудников должны быть больше, чем выплаты по аутсорсингу. Тогда ссылка на кризис и неэффективность содержания собственного штата сотрудников может сработать.

Актуален и способ с заменой части премии на компенсацию за задержку выплаты заработной платы. Ведь отсутствие оборотных средств - это реальная ситуация в условиях кризиса. Напомним, подобные компенсации не облагаются ЕСН (подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ).

Следует учесть, что налоговая экономия при этом способе достигается, только если подобные выплаты уменьшают налогооблагаемую прибыль. Чиновники против этого, заявляя, что Налоговый кодекс позволяет учесть санкции, возникшие только из гражданско-правовых договоров. Якобы к санкциям по трудовым соглашениям это не относится (письмо Минфина России от 17.04.08 № 03-03-05/38).

Однако суды не раз вставали на сторону налогоплательщика, подтверждая, что эти компенсации не облагаются ЕСН и уменьшают налогооблагаемую прибыль (постановления федеральных арбитражных судов Уральского от 14.04.08 № Ф09-2239/08-С3, Поволжского от 08.06.07 № А49-6366/2006 округов).

Объяснимым становится и способ с выплатой компенсаций увольняемым сотрудникам вместо зарплаты, а затем повторным приемом их на работу. Конечно, он применим лишь к ограниченному кругу работников и возможен только при их согласии. К примеру, компания объявляет о сокращении некоторых должностей со дня, следующего за уведомлением.

Согласно положениям статей 178 и 180 Трудового кодекса, в этом случае работодатель обязан выплатить компенсацию в размере средней заработной платы за четыре месяца (два месяца плюс два месяца при сокращении срока уведомления). Эта сумма, а также компенсация за неиспользованный отпуск не облагаются ЕСН (подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ).

После формального увольнения сотрудник продолжает работать и отрабатывает полученные компенсации. Через некоторое время он опять принимается на работу «в связи с улучшением конъюнктуры рынка».

КОММЕНТАРИЙ ЭКСПЕРТА
Александр ЗАХАРОВ, партнер международной практики компании «Центр юридического сопровождения бизнеса»:
- В отношении данного способа единственным минусом является человеческий фактор: мало кто из незаинтересованных сотрудников может поверить обещанию работодателя принять обратно на работу после сокращения. Также необходимо отметить, что в отношении «золотых парашютов», то есть дополнительных компенсаций при увольнении, существует позиция чиновников, не допускающая освобождения таких выплат от ЕСН (письма Минфина России от 21.02.07 № 03-03-06/2/38, УФНС России по г. Москве от 29.08.05 № 28-11/61080).

Если компания уже применяет способ налоговой оптимизации за счет профсоюзных взносов, то его безопасность пусть и ненамного, но повышается. Напомним его суть: директор имеет высокий оклад, и все выплаты ему, которые превышают 600 тыс. руб. в год, облагаются ЕСН по ставке 2 процента (п. 1 ст. 241 НК РФ). При этом некоторым работникам изначально не начисляются премии. Руководитель вносит крупные членские взносы в профсоюз, в который входят все сотрудники компании.

Далее профсоюз распределяет эти деньги в виде помощи работникам, которые лишены премий. В результате сотрудники получают часть зарплаты, которая облагается ЕСН по минимальной ставке в размере 2 процентов. Факт увеличения помощи через профсоюз именно сейчас можно объяснить тем, что в кризис работникам нужна поддержка.

МНЕНИЕ ПРАКТИКА
Игорь БОГОМОЛОВ, старший юрист управляющей компании «Независимые директора»:
- Сокращение налоговой нагрузки на выплаты работникам при сохранении общего размера фонда оплаты труда вызовет вопросы со стороны проверяющих. Кроме того, создание профсоюзной организации приводит и к массе дополнительных затруднений для работодателя. В частности, необходимо учитывать мнение профсоюза при расторжении трудовых договоров на основании решения о сокращении численности или штата работников организации, при принятии некоторых локальных нормативных актов и т. д.

детально
ЗАРПЛАТНЫЕ И ПРИБЫЛЬНЫЕ КОМИССИИ ПОТЕРЯЮТ АКТУАЛЬНОСТЬ

Кризис имеет и еще одну положительную сторону: теперь вызовы налогоплательщиков на различные комиссии, по сути, бессмысленны. Поскольку на требование повысить зарплату или избавиться от убытков компания может уверенно ответить, что в данный момент это невозможно. Нужно дождаться момента, когда кризис закончится. На наш взгляд, оспорить этот довод чиновникам не удастся.

ОФИЦИАЛЬНАЯ ПОЗИЦИЯ
Сергей ТАРАКАНОВ, заместитель начальника отдела Контрольного управления ФНС России:
- Все-таки налоговый контроль осуществляется уже за прошедшие налоговые периоды. Ему подвергаются налогоплательщики, которые выбиваются из строя коллег своими необычными показателями. Если все компании отрасли платят низкую зарплату или убыточны, вопросов не возникает.

ПОВЫШЕНИЕ ПРОЦЕНТНЫХ СТАВОК ПО КРЕДИТАМ ПОЗВОЛИТ ПРИЗНАТЬ БОЛЬШУЮ СУММУ ПРОЦЕНТОВ ПО ДРУГИМ ЗАЙМАМ

Нередко займы используются для перераспределения прибыли между дружественными организациями, когда заимодавец учитывает проценты в доходах, а заемщик - в расходах. Налоговая экономия достигается в целом по группе, если налогообложение компании, выдавшей заем, менее обременительно по сравнению с налогообложением заемщика. Например, заимодавец применяет спецрежим или отражает убытки при общей системе налогообложения.

В этом случае заемщику необходимо признавать в налоговых расходах максимально возможную сумму, которая ограничена статьей 269 НК РФ. Поскольку в целях налогового планирования компании чаще выбирают учет процентов по сопоставимости, то предел равен среднему уровню процентов по сопоставимым займам, увеличенному на 20 процентов.

В условиях повышения процентов по банковским кредитам объяснимо будет увеличение процентов и по займам между компаниями. В итоге средний уровень процентов по сопоставимым обязательствам увеличится и заемщик сможет признать в расходах большую сумму.

Другая сторона этой же ситуации заключается в том, что компания, получившая банковский кредит и аналогичные займы от дружественных организаций, сможет признать всю сумму банковских процентов в расходах. Дело в том, что Минфин России не против того, чтобы считать займы и банковские кредиты сопоставимыми обязательствами, конечно, при аналогичности всех основных условий (письмо от 06.03.06 № 03-03-04/1/183).

Экономия на ЕСН при выплате компенсации за задержку зарплаты достигается, только если эти выплаты уменьшают налогооблагаемую прибыль

РОСТ РИСКА НЕПЛАТЕЖЕЙ ОБОСНОВЫВАЕТ ШТРАФНЫЕ САНКЦИИ И ГАРАНТИИ

Нехватка оборотных средств в условиях кризиса может объяснить просрочку платежа поставщику за приобретенное основное средство. Этим можно воспользоваться для придания большей правдоподобности ситуации, при которой цена основного средства делится на непосредственно стоимость и штрафные санкции, к примеру за просрочку платежа.

Такое оформление имеет два преимущества. Во-первых, покупатель приходует объект по более низкой первоначальной стоимости, а сумму штрафов единовременно учитывает в составе налоговых расходов. Во-вторых, сумма санкций не облагается НДС у поставщика (постановление Президиума ВАС РФ от 05.02.08 № 11144/07).

КОММЕНТАРИЙ ЭКСПЕРТА
Александр БЕЛИЧКО, заместитель директора департамента аудита и налогового консультирования «МЦФЭР-консалтинг»:
- Однако не стоит забывать про требование статьи 333 ГК РФ, согласно которому стороны должны устанавливать соразмерные штрафные санкции. При нарушении этого требования суды нередко пользуются правом уменьшать размер неустойки, явно несоразмерный последствиям нарушения обязательств (например, определения ВАС РФ от 26.09.08 № 11955/08, от 30.07.08 № 9942/08, постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 10.10.08 № КГ-А40/8437-08).

Кроме того, неуверенность в контрагентах оправдывает привлечение третьих лиц в качестве поручителей при заключении серьезных сделок. В таких обстоятельствах также можно разделить цену основного средства на собственно стоимость объекта и оплату услуг поручительства. В качестве поручителя выступает компания, дружественная поставщику.

В этом случае покупатель также снижает первоначальную стоимость имущества, что дает ускорение амортизации и уменьшение налога на имущество. Налоговая экономия группы «поставщик - поручитель» зависит от того, применяет ли поручитель льготное налогообложение, отражает ли убыток.

Снижение цены основного средства в обоих случаях поставщик может объяснить отсутствием спроса и нехваткой оборотных средств.

ОФИЦИАЛЬНАЯ ПОЗИЦИЯ
Андрей БРУСНИЦЫН, советник государственной гражданской службы РФ 3-го класса:
- Действительно, сам факт увеличения ставок по услугам поручительства и размеров штрафных санкций в условиях кризиса претензий не вызовет. Однако существенное изменение стоимости имущества за счет такого увеличения может привлечь внимание налоговых органов.

детально
ПОСТАВЩИК НЕ МОЖЕТ В ОДНОСТОРОННЕМ ПОРЯДКЕ ИЗМЕНИТЬ ЦЕНУ

Условие договора о том, что в определенных случаях цена может быть изменена соглашением сторон, - обычная практика. В то же время отдельные поставщики, ссылаясь на этот пункт, пытаются повысить цену в одностороннем порядке, оправдываясь, в частности, высокой инфляцией и повышением расходов на изготовление продукции.

Отметим, что суд некоторых инстанций (и даже ВАС РФ) даже может признать правоту поставщика, как это получилось в деле, рассмотренном Президиумом ВАС РФ в постановлении от 14.10.08 № 5934/08. Однако в конечном итоге арбитры встали на сторону покупателя, решив, что такие аргументы не могут служить доводом для одностороннего изменения цены.

УЖЕСТОЧЕНИЕ УСЛОВИЙ РАБОТЫ ПОСТОЯННЫХ ПАРТНЕРОВ ОБЪЯСНИТ СМЕНУ КОНТРАГЕНТА

При работе с поставщиками налоговики требуют проявлять должную осмотрительность. То есть необходимо иметь копии свидетельств о получении ИНН, внесении записи в ЕГРН, уставных документов, изучить историю работы компании и т. д. Однако в кризис проверенные поставщики могут потребовать ужесточить некоторые условия договора. Это может быть неприемлемо для компании.

В этом случае неизвестный, но лояльный поставщик, предложивший лучшие условия, например длительную отсрочку или крупную скидку, может восполнить пробел в поставках, который грозил бы компании простоем или убытками. Соответственно и снижение планки требований к такому поставщику будет вполне обоснованно. Это может сыграть роль, если сомнительность контрагента является единственной претензией налоговиков.

Нехватка оборотных средств в условиях кризиса может объяснить просрочку платежа поставщику за приобретенное основное средство

ПОГЛОЩЕНИЕ УБЫТОЧНЫХ КОМПАНИЙ МОЖНО ОБЪЯСНИТЬ

Присоединив убыточную компанию, организация может увеличить свой бизнес и уменьшить налог на прибыль за счет накопленных убытков поглощаемой компании. В условиях кризиса отрицательный финансовый результат не редкость. Экономия достигается, если фактически поглощаемая компания и поглотитель скрыто аффилированны.

Напомним, включить такие убытки в состав собственных расходов позволяет пункт 5 статьи 283 НК РФ. Правда, в случае поглощения налоговики изучают источник появления этих убытков. Если они возникли в ходе обычной хозяйственной деятельности, то претензий не возникает.

Если же убытки появились непосредственно перед реорганизацией, споры с проверяющими неизбежны. В то же время сегодня можно привести довод о том, что именно кризис и повлиял на возникновение убытков. Собственно, если бы эти убытки не появились, сделка по приобретению компании вообще могла не состояться.

* Подробнее о том, как защитить этот способ налоговой оптимизации, читайте в статье «Как обезопасить выплаты по гражданско-правовым договорам».