02.03.09 Амортизация-2009. Не все проблемы решены...

Не успели налогоплательщики до конца разобраться в нововведениях, внесенных Федеральным законом от 22 июля 2008 г. № 158-ФЗ, как пора изучать последние антикризисные поправки. Речь идет о Федеральном законе от 26 ноября 2008 г. № 224-ФЗ. В частности, он внес значительные изменения в положение об амортизации.

Рассчитывать амортизацию нелинейным методом по правилам, которые применялись в 2008 году, выгоднее, чем по новым. Несмотря на это, у нового порядка есть несомненный плюс — начислять амортизацию по целой группе (подгруппе) куда легче, чем по каждому объекту амортизационного имущества.

Теперь бухгалтеры рассчитывают амортизацию нелинейным методом по суммарному балансу каждой амортизационной группы (подгруппы). В течение года этот баланс может увеличиваться либо уменьшаться. Остановимся на этом подробнее.

Рассчитаем остаточную стоимость

Суммарный баланс основных средств увеличивается по мере ввода в эксплуатацию новых основных средств, а также в случаях реконструкции, модернизации, достройки, дооборудования, при техническом перевооружении. При этом первоначальная стоимость такого имущества включается в суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) с 1-го числа месяца, следующего за тем месяцем, в котором его ввели в эксплуатацию.

Например, в феврале 2009 года фирма реконструировала оборудование, амортизация по которому начисляется нелинейным методом. Первоначальная стоимость оборудования будет увеличена на стоимость «реконструкции». Общая сумма с учетом реконструкции увеличит суммарный баланс соответствующей группы (подгруппы) с 1 марта 2009 года.

Суммарный баланс может и уменьшиться, например, если выбывает какой-то объект амортизационного имущества. В таком случае суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) уменьшится на остаточную стоимость таких объектов. Если в результате выбытия такого имущества суммарный баланс группы (подгруппы) составит 0, то она ликвидируется.

Суммарная стоимость всех объектов амортизационной группы (подгруппы) также ежемесячно уменьшается по мере начисления амортизации.

Ликвидировать амортизационную группу (подгруппу) придется также в том случае, когда ее суммарный баланс составит менее 20 000 рублей. Налогоплательщик вправе отнести эту сумму в состав внереализационных расходов по налогу на прибыль в месяце, следующем за тем, когда было достигнуто указанное значение. Допустим, суммарный баланс группы достиг 18 000 рублей в марте 2009 года. Значит, отнести эту сумму на внереализационные расходы можно в апреле 2009 года.

А если из амортизационной группы (подгруппы) выбывает объект, возникает вопрос: как определить его остаточную стоимость? Ведь мы знаем только суммарный баланс. На помощь придет мудреная формула:

S_n = S × (1 – 0,01 × K)ⁿ , где

S_n — остаточная стоимость объектов по истечении n месяцев после того, как их включили в соответствующую амортизационную группу (подгруппу);
n — число полных месяцев со дня, когда указанные объекты включили в амортизационную группу (подгруппу), до дня, когда исключили. При этом полные месяцы, в течение которых такие объекты не входили в состав амортизируемого имущества, не учитываются;
K — норма амортизации (в том числе с учетом повышающего (понижающего) коэффициента), применяемая в отношении соответствующей амортизационной группы (подгруппы).

Поясним на примере.

Пример

ООО «Проект» планирует реализовать объект основных средств первоначальной стоимостью 860 000 руб. Этот объект относится к 5-й амортизационной группе. Для нее норма амортизации составляет 2,7. Повышающие или понижающие коэффициенты к соответствующей группе не применяются. Основное средство эксплуатировалось 14 месяцев. Необходимо определить его остаточную стоимость. Для этого воспользуемся вышеприведенной формулой.

Остаточная стоимость объекта составит 586 262 руб.
[860 000 руб. × (1 - 0,01 × 2,7)¹⁴].

Если налогоплательщик применяет нелинейный метод начисления амортизации и воспользуется амортизационной премией, то основные средства после ввода их в эксплуатацию будут включаться в амортизационные группы (подгруппы) по первоначальной стоимости за вычетом премии. Об изменениях относительно амортизационной премии расскажем чуть позже...

А что по поводу коэффициентов?

К основной норме амортизации налогоплательщик вправе применять специальные коэффициенты (повышающие, понижающие). Соответственно срок полезного использования в случае их применения уменьшится или увеличится. Учтите, что в этом случае вам следует сформировать отдельную подгруппу в составе группы исходя из срока полезного использования, определенного постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1.

Перечень таких коэффициентов приведен в таблице.

Начислять амортизацию по нормам ниже установленных допускается по решению руководителя организации-налогоплательщика, закрепленному в учетной политике для целей налогообложения. Использовать понижающие нормы амортизации допускается только с начала года и в течение всего года. Однако если в дальнейшем такое амортизируемое имущество будет реализовано, то остаточную стоимость следует определять исходя из фактически применяемой нормы амортизации.

При этом понижающий коэффициент 0,5 с этого года отменили. Его применяли по легковым автомобилям стоимостью свыше 600 000 рублей и пассажирским микроавтобусам стоимостью свыше 800 000 рублей максимальной первоначальной стоимостью более 300 000 рублей и 400 000 рублей соответственно.

Несомненно, для налогоплательщиков является спорным вопрос: продолжать ли применять понижающий коэффициент в отношении того автотранспорта, который был приобретен еще до 2009 года, а амортизация по нему начисляется после 2009 года?

Закон № 224-ФЗ отменил применявшийся ранее понижающий коэффициент амортизации 0,5. В измененной редакции статьи 259.3 Налогового кодекса, где перечислены специальные коэффициенты, применяемые к норме амортизации, о данном понижающем коэффициенте ничего более не говорится. Следовательно, данный спорный вопрос окончательно разрешен в пользу налогоплательщиков. И применять понижающий коэффициент к основным средствам, введенным в эксплуатацию до 2009 года, не надо.

Возвращение премии

Законодатели все-таки разрешили налогоплательщикам включать в состав расходов отчетного (налогового) периода так называемую амортизационную премию. Расходы на капитальные вложения, согласно последним изменениям, можно будет учесть так.

При приобретении либо создании основных средств, относящихся к третьей — седьмой амортизационным группам, предельный размер амортизационной премии составит 30 процентов вместо прежних 10 процентов.

Аналогичный размер амортизационной премии применяется в случае достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения или частичной ликвидации основных средств.

По остальным основным средствам (относящимся к первой-второй и восьмой-десятой амортизационным группам) размер амортизационной премии остается прежним — не более 10 процентов. При этом, если налогоплательщик реализует основное средство до истечения пяти лет с момента его ввода в эксплуатацию, амортизационную премию придется восстановить. Восстановленную сумму амортизационной премии, как 10, так и 30 процентов, нужно включить в состав доходов.

При этом если в декабре 2008 года вы ввели в эксплуатацию объект амортизационного имущества, то вы можете применить к нему амортизационную премию в размере 30 процентов. Ведь в пункте 4 статьи 259 Налогового кодекса сказано, что начислять амортизацию по объектам амортизируемого имущества надо с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Если налогоплательщик ввел в эксплуатацию основное средство в 2008 году, признал в составе расходов амортизационную премию 10 процентов и в этом же году реализовал его, то восстанавливать премию не нужно. Однако если введенные в эксплуатацию в 2008 году основные средства реализуются в текущем 2009 году, то амортизационную премию необходимо восстановить.

Есть над чем поработать

Амортизационные поправки в Налоговый кодекс оказались весьма значительными. Однако нерешенными остались следующие проблемы.

Первая из них — в каком отчетном периоде необходимо восстанавливать амортизационную премию: в момент реализации имущества или в периоде ее применения.

Вторая — если основное средство реализуется, вправе ли налогоплательщик уменьшить доходы от реализации основных средств на восстановленную сумму амортизационной премии?

И наконец, третья. Нужно ли восстанавливать сумму амортизационной премии по основным средствам, относящимся к первой — третьей амортизационным группам (со сроком полезного использования свыше одного года и до пяти лет включительно), если на момент реализации имущество полностью самортизировано?

Остается ждать, что по этому поводу скажет Минфин.

Г. Горина,
к. э. н., проф. кафедры налогов и налогообложения РГТЭУ,
Р. Ахмадеев,
к. э. н., доцент кафедры налогов и налогообложения РГТЭУ