02.02.09 НДС: да здравствуют поправки!
Изменения, внесенные Федеральным законом от 26 ноября 2008 г. № 224-ФЗ, затронули и налог на добавленную стоимость. Это не удивительно, ведь глава 21 Налогового кодекса уже давно «просится» на корректировки. Остановимся на наиболее интересных поправках. Речь пойдет о тех из них, которые вступают в силу с 1 января 2009 года.
Поправки, о которых речь пойдет в первую очередь, будут интересны тем налогоплательщикам, которые продают или покупают товары (работы, услуги), имущественные права на условиях предоплаты.
НДС с авансов
До 1 января 2009 года действовал следующий порядок налогообложения авансов.
У продавца. В периоде получения аванса от покупателя продавец:
- выписывал счет-фактуру (в единственном экземпляре) и регистрировал его в книге продаж (п. 17, 18 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утв. постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. № 914, далее — Правила);
- исчислял с суммы аванса НДС по расчетной ставке 18/118 или 10/110 (п. 1 ст. 154 НК РФ, п. 4 ст. 164 НК РФ);
- показывал эту сумму по строке 50 или 60 раздела 3 налоговой декларации по НДС.
Отгрузив товары в счет полученного аванса, он:
- снова начислял НДС — уже со стоимости реализованного товара (п. 1 ст. 167 НК РФ);
- выставлял счет-фактуру покупателю и регистрировал его в книге продаж (п. 16 Правил);
- предъявлял к вычету сумму исчисленного с аванса налога, отражая ее по строке 300 раздела 3 налоговой декларации (п. 8 ст. 171 НК РФ, п. 6 ст. 172 НК РФ);
- регистрировал в книге покупок реквизиты счета-фактуры, составленного при получении аванса (п. 13 Правил).
это важно
По новым правилам продавец обязан предъявить покупателю сумму исчисленного с аванса налога, выставив ему не позднее пяти календарных дней с момента получения аванса соответствующий счет-фактуру. Указанный документ продавец должен выписать в двух экземплярах.
Что изменилось в 2009 году? По новым правилам продавец обязан предъявить покупателю сумму исчисленного с аванса налога, выставив ему не позднее пяти календарных дней с момента получения аванса соответствующий счет-фактуру (п. 1, 3 ст. 168 НК РФ).
Указанный документ продавец должен выписать в двух экземплярах: первый экземпляр — передать покупателю, а второй — зарегистрировать в книге продаж в том периоде, когда получен аванс (п. 17, 18 Правил).
Согласно пункту 5.1, вновь введенному в статью 169 Налогового кодекса, «авансовый» счет-фактура должен содержать следующие показатели:
- порядковый номер и дату выписки счета-фактуры;
- наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя;
- номер платежно-расчетного документа;
- наименование поставляемых товаров (описание работ, услуг), имущественных прав;
- сумму оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав;
- налоговую ставку;
- сумму налога, предъявляемую покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, определяемую исходя из применяемых налоговых ставок.
Указанный документ подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации (п. 6 ст. 169 НК РФ).
Продавец, который не оформит «авансовый» счет-фактуру в соответствии с требованиями, установленными вышеназванными пунктами статьи 169 Налогового кодекса, «подставит» своего покупателя — тот не сможет заявить вычет по этому документу (п. 2 ст. 169 НК РФ).
внимание
На сегодняшний день Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС все еще содержат пункт 13. Согласно ему счета-фактуры по суммам перечисленных авансов в книге покупок не регистрируются. Положения данного пункта устарели и в ближайшее время должны быть исключены из Правил. Ведь теперь покупатель должен регистрировать «авансовый» счет-фактуру.
У покупателя. До 1 января 2009 года покупатель не имел права на вычет суммы налога, уплаченной продавцу в составе аванса. Тем самым нарушался принцип «косвенности» НДС — ведь продавец-то сумму исчисленного с аванса налога в бюджет перечислял.
Теперь все встало на свои места. Покупатель может принять к вычету сумму налога, предъявленную ему продавцом при получении аванса (п. 12 ст. 171 НК РФ).
Указанный вычет производится на основании:
- счета-фактуры, выставленного продавцом;
- договора, предусматривающего оплату товаров авансом;
- документов, подтверждающих факт перечисления аванса (п. 12 ст. 171 НК РФ, п. 9 ст. 172 НК РФ).
Полученный от продавца «авансовый» счет-фактуру покупатель должен зарегистрировать в книге покупок в том налоговом периоде, в котором у него возникает право на указанный вычет (п. 8 Правил).
в том налоговом периоде, в котором покупатель ставит к вычету сумму налога, предъявленного продавцом при отгрузке товаров, он должен восстановить сумму налога, ранее принятого к вычету с аванса (подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ).
В периоде восстановления ему необходимо зарегистрировать в книге продаж счет-фактуру, на основании которого производился вычет при перечислении аванса (п. 16 Правил).
Пример
В соответствии с договором купли-продажи отгрузка товаров производится в течение 15 календарных дней с момента их полной оплаты покупателем.
Организация перечислила продавцу аванс в размере 70 800 рублей (в том числе НДС 18% — 10 800 руб.), равный договорной стоимости товаров на 19 марта 2009 года.
В тот же день продавец выставил организации счет-фактуру на сумму полученного аванса. Товары продавец поставил 3 апреля 2009 года, сопроводив их счетом-фактурой от того же числа.
К счету 19
«НДС по приобретенным ценностям» в организации покупателя
открыты следующие субсчета:
19-3 — НДС по приобретенным товарам;
19-5 — НДС по приобретенным ценностям, оплаченным авансом.
Покупателю необходимо отразить в учете следующие проводки.
Март 2009 года:
Дебет
60 Кредит 51
– 70 800 руб. — перечислен аванс продавцу товаров;
Дебет
68 Кредит 19-5
– 10 800 руб. — предъявленный продавцом НДС с аванса принят к
вычету.
Апрель:
Дебет
41 Кредит 60
– 60 000 руб. — приобретенные товары приняты к учету;
Дебет
19-3 Кредит 60
– 10 800 руб. — отражен НДС, предъявленный продавцом в стоимости
реализованных товаров;
Дебет
68 Кредит 19-3
– 10 800 руб. — принят к вычету НДС с отгрузки;
Дебет
19-5 Кредит 68
– 10 800 руб. — восстановлен НДС, ранее принятый к вычету с
аванса.
Покупатель должен восстановить сумму налога, ранее предъявленную к вычету с аванса и в случае расторжения договора (изменения его условий) и возврата продавцом (полностью или частично) сумм полученного аванса.
Наверняка у налогоплательщиков возникнет вопрос. Распространяется ли новый порядок исчисления НДС на авансы, перечисленные (полученные) в 2008 году? Выходит, что нет.
Закон № 224-ФЗ не устанавливает «переходных» положений, регулирующих этот вопрос. Поэтому новый порядок и продавцу, и покупателю следует применять начиная с даты вступления в силу соответствующих поправок, т. е. с 1 января 2009 года (ст. 9 Закона № 224-ФЗ).
Неденежные формы расчетов
Эксперимент с уплатой НДС при расчетах неденежными средствами, который длился целых два года (2007-2008 гг.), завершен.
С 1 января 2009 года при осуществлении товарообменных операций, зачетов взаимных требований, при использовании в расчетах ценных бумаг перечислять НДС на основании отдельной платежки больше не нужно — норма, установленная абзацем вторым пункта 4 статьи 168 Налогового кодекса, из главы 21 исключена.
При использовании в расчетах за приобретенные товары (работы, услуги) собственного имущества (в том числе векселя третьего лица) вычет «входного» НДС теперь производится в общеустановленном порядке (п. 2 ст. 172 НК РФ утратил силу).
СМР для собственного потребления
Выполнение строительно-монтажных работ (СМР) для собственного потребления облагается НДС на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса. НДС начисляется на стоимость выполненных работ, которая складывается из суммы всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение (п. 2 ст. 159 НК РФ). Налоговая база определяется на последнее число каждого квартала (п. 10 ст. 167 НК РФ). Налогоплательщик вправе принять к вычету сумму налога, исчисленного со стоимости СМР для собственного потребления (п. 6 ст. 171 НК РФ).
До 1 января 2009 года указанный вычет производился по мере уплаты в бюджет суммы начисленного налога (п. 5 ст. 172 НК РФ). Под уплатой понимается отражение суммы налога в налоговой декларации и перечисление ее в бюджет в составе общей суммы налога за данный налоговый период (письмо Минфина России от 3 июля 2006 г. № 03-04-10/09). То есть фактически вычет мог применяться только в следующем квартале.
С 1 января 2009 года вычет применяется в том же налоговом периоде, в котором начислена сумма налога.
комментарий специалиста
Ю. Лермонтов, консультант Минфина России:
«С 1 января 2009 года в порядке возмещения НДС произошли некоторые изменения. Так, если налоговая инспекция частично откажет налогоплательщику в возмещении НДС, она обязана вынести два решения: о частичном возмещении суммы налога и об отказе в возмещении оставшейся суммы НДС. Статья 9 Федерального закона от 26 ноября 2008 г. № 224-ФЗ устанавливает, что эти изменения применяются в отношении решений, которые будут приняты после 1 января 2009 года. Такая поправка пойдет на пользу налогоплательщикам. Ведь теперь они смогут сразу же возместить ту сумму НДС, которую налоговая не оспаривает».
Чем подтвердить нулевую ставку?
При реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, применяется налоговая ставка 0 процентов. Это возможно при условии представления в налоговый орган документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса (подп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ).
В число указанных документов входит грузовая таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории РФ (подп. 3 п. 1 ст. 165 НК РФ).
С 1 января 2009 года налогоплательщику дано право (в порядке, определяемом Минфином по согласованию с федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области таможенного дела) вместо ГТД представлять реестр таможенных деклараций, содержащий сведения о фактически вывезенных товарах, с отметками пограничного таможенного органа РФ (подп. 3 п. 1 ст. 165 НК РФ).
Благодаря указанной поправке экспортерам будет достаточно вместо большого количества ГТД подать один реестр за определенный период времени.
Лом налогом не облагать!
Реализация лома и отходов черных металлов — камень преткновения для законодателей. Они периодически меняют свое мнение по поводу того, облагать эту операцию НДС или нет.
В 2006–2007 годах указанная операция освобождалась от налогообложения на основании подпункта 24 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса (п. 4 ст. 1 Федерального закона от 22 июля 2005 г. № 119-ФЗ). Причем налогоплательщики, ее осуществлявшие, могли отказаться от освобождения (п. 5 ст. 149 НК РФ).
В 2008 году реализацию лома и отходов черных металлов исключили из перечня льготируемых операций. Соответствующие поправки в статью 149 Налогового кодекса были внесены пунктом 2 статьи Федерального закона от 17 мая 2007 г. № 85-ФЗ.
И вот снова изменения... С 1 января 2009 года данная операция снова не подлежит налогообложению, но уже на основании подпункта 25 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса. Причем в этот раз освобождение от налогообложения является безусловным, т. е. от желания налогоплательщика не зависит.
Если осуществляемая организацией деятельность лицензируется в соответствии с законодательством РФ, то организация должна иметь соответствующую лицензию на этот вид деятельности (п. 6 ст. 149 НК РФ). К лицензируемым видам деятельности относится заготовка, переработка и реализация лома черных металлов (подп. 82 п. 1 ст. 17 Федерального закона от 8 августа 2001 г. № 128-ФЗ).
