Cтатьей 23 ГК РФ установлено право граждан заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя.

Вместе с тем факт отсутствия регистрации в качестве индивидуального предпринимателя не свидетельствует о том, что сделки, заключаемые физическим лицом, не являются предпринимательской деятельностью.

Многие физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями, считают, что подачей деклараций по НДФЛ они исполняют обязанность перед государством по налогам, не подозревая, что их систематические доходы вполне могут облагаться еще и НДС.

Из анализа статей 11 и 143 Налогового кодекса следует, что налогоплательщиками НДС признаются не только индивидуальные предприниматели, но и все физические лица, фактически осуществляющие предпринимательскую деятельность.

В этой связи следует напомнить, что согласно ст. 2 ГК РФ предпринимательской деятельностью является самостоятельная, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Возникает вопрос: какая деятельность является "систематической"?

Данное понятие для целей налогообложения определили налоговые органы. В письме Управления МНС России по г. Москве от 30.03.04 N 29-08/21721 указано, что "систематическое" - это значит "не менее двух раз". Именно с учетом указанного критерия предложено применять к физическим лицам штрафные санкции за ведение предпринимательской деятельности без государственной регистрации.

По мнению отдельных налоговых органов, сдача в аренду (наем) имущества всеми физическими лицами подпадает под определение "систематическая предпринимательская деятельность". В связи с этим получаемые арендодателями (физическими лицами) доходы должны облагаться не только налогом на доходы физических лиц, но и НДС. В письме Управления МНС России по Московской обл. от 30.03.04 N 06-21/5545 разъяснено: "...оказание услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в домах всех форм собственности является самостоятельным видом деятельности налогоплательщика".

Аналогичная позиция высказана и в письме МНС России от 13.05.04 N 03-1-08/1191/15@. Если налоговый орган сможет доказать в суде, что деятельность физического лица содержит признаки предпринимательской деятельности, то услуги по предоставлению в аренду имущества физическим лицом, подпадающим под определение индивидуального предпринимателя, установленное статьей 11 НК РФ, признаются объектом налогообложения НДС независимо от количества объектов, находящихся в собственности у данного физического лица.

Вместе с тем существует и другая точка зрения, согласно которой сдача имущества в аренду не является вообще деятельностью (в том числе предпринимательской), а представляет собой получение чистого пассивного дохода, облагаемого только НДФЛ. В частности, такой взгляд изложен в письме Управления МНС России по г. Москве от 14.01.04 N 27-08н/01809.

Таким образом, если сдача имущества в аренду признается предпринимательской деятельностью, то все физические лица, независимо от наличия статуса индивидуального предпринимателя, являются налогоплательщиками НДС с сумм арендной платы, если такая аренда носит систематический характер.

Неуплата НДС в этих условиях для многих граждан может быть расценена как уклонение от уплаты налогов. За такое правонарушение, совершенное в крупном или особо крупном размере, предусмотрена уголовная ответственность по ст. 198 УК РФ. Лица, сдающие в аренду квартиры, могут не волноваться, так как согласно подп. 10 п. 2 статьи 149 НК РФ услуги по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности освобождены от НДС.

Систематическое занятие физическими лицами предпринимательской деятельностью без государственной регистрации влечет за собой не только налоговые проблемы, но и ответственность за незаконное предпринимательство.

Например, гражданин в течение одного месяца совершил несколько сделок: продал автомобиль; продал гараж; сдал в букинистический магазин книги из своей личной библиотеки и получил за них деньги; сдал в антикварный магазин бабушкину фарфоровую вазу и серебряный портсигар прадедушки и получил деньги за их реализацию; сдал в комиссионный магазин лисью шубу, которая в тот же день была продана, то из-за отсутствия у него статуса индивидуального предпринимателя следует, что он занимается незаконным предпринимательством!

Абсурд? Нет, всего лишь буквальное толкование ст. 2 ГК РФ.

Не оставил без внимания данный вопрос и Верховный Суд. Понимая, что данная ответственность может быть применена к миллионам граждан России, пленум ВС РФ в постановлении от 18.11.04 N 23 "О судебной практике по делам о незаконном предпринимательстве и легализации (отмывании) денежных средств или иного имущества, приобретенных преступным путем" разъяснил следующее. Если физическое лицо, не зарегистрированное в качестве индивидуального предпринимателя, приобрело для личных нужд жилое помещение или иное недвижимое имущество, либо получило его по наследству или по договору дарения, но в связи с отсутствием необходимости в использовании этого имущества временно сдало его в аренду или внаем и получило доход, то содеянное не влечет за собой ответственности за незаконное предпринимательство. Но лицо, уклоняющееся от уплаты налогов с полученного дохода от арендных сделок, может быть привлечено к ответственности за неуплату налогов.

Однако пленум ВС РФ не определил понятие "для личных нужд" - имеется в виду только для проживания или для получения дополнительного дохода. Также не определено Верховным Судом понятие "временно" - один месяц, год или иной период времени.

Можно трактовать, что в указанном постановлении речь идет лишь об имуществе, которое стало "лишним" для данного физического лица - а если имущество изначально приобреталось для получения дохода от сдачи его в аренду? Тогда наступает ответственность за незаконное предпринимательство? Пленум ВС РФ не дал ответа на этот вопрос. Однако напрашивается вывод о том, что если физическое лицо приобрело квартиру, дом или несколько квартир, домов заведомо не для личных нужд, а в качестве доходного вложения - для последующей сдачи внаем, то такая деятельность обнаруживает признаки предпринимательской, которая без государственной регистрации может быть признана незаконной со всеми вытекающими из этого негативными последствиями для физического лица.

Отсутствие в законодательстве четких критериев "систематичности", при которой деятельность физического лица становится предпринимательской, представляет собой дамоклов меч, висящий над головами многих граждан.

Данная проблема является почти исключительной коллизией российского налогового права. В других странах вопрос привлечения физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, к исполнению обязанностей плательщика НДС решается однозначно на законодательном уровне. Например, в Республике Армения физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями, считаются плательщиками НДС только в том случае, если сумма их выручки превысила 3 млн драмов.